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1、4.1 美国会计实务体系的特征4.2 墨西哥会计实务体系的特征4.3 日本会计实务体系特征4.4 瑞典会计实务体系的特征4.7 发展中国家会计实务体系的一般特征4.54.6 中国会计实务体系的特征4. 发达国家会计实务体系(模式)的综述第第4 4章章 比较会计模式（下）比较会计模式（下）本章继续选择日本、荷兰和瑞典三国分别介绍其会计实务体系，使读者能进一步了解美、英、法、德四大会计模式在发达国家中的影响，并进而综合地分析了美英会计模式为一方、欧洲大陆会计模式为另一方的主要差异，以及双方并立的现状和未来的协调化趋势。接着从东欧国家中选择了捷克，介绍从集中计划经济转变为市场经济过程中的会计变革，从
2、中体现了欧洲大陆会计模式的主要影响。最后，在介绍了较接近于美国会计模式的墨西哥这一经济发展水平较高的发展中国家的会计实务体系后，又概述了发展中国家会计实务体系的一般特征。这样就能使读者对全球的比较会计模式有一个较全面的了解。学习目标学习目标 4.1美国会计模式美国的会计实务体系被公认为当今在世界范围内影响最大的会计模式。阿伦把“公认会计原则”作为美国会计模式的基本特征，应该说是恰当的。4.1.1在官方的支持和干预下由民间机构制定会计准则美国是世界上着手制定会计准则最早的国家。在美国，负责会计的政府机构在美国，负责会计的政府机构证券交易委员会证券交易委员会（SEC）以证券市场管理者的身份出现，实
3、际上是代表投）以证券市场管理者的身份出现，实际上是代表投资者对会计信息提出要求。由此导致美国会计属于资者对会计信息提出要求。由此导致美国会计属于投资人投资人导向会计模式。导向会计模式。证券交易委员会成立后，决定自己不去直接制定会计准则，而把这一权力委托给民间的会计职业界，它自己则保持监督和最终修订权。公司相关的法律规范公司相关的法律规范：公司法：公司根据州法律成立，而不是联公司法：公司根据州法律成立，而不是联邦法律。邦法律。证券法和证券交易法：证券法和证券交易法：1944，1944年，经年，经济危机后出现济危机后出现2002年萨本斯年萨本斯-奥克斯莱法案：对证券法和奥克斯莱法案：对证券法和证券
4、交易法全面修订证券交易法全面修订SEC发布的相关文告：财务报告编制规发布的相关文告：财务报告编制规则则S-X规则规则管理框架管理框架：国会（极少直接过问会计问题，例外：投资国会（极少直接过问会计问题，例外：投资减税）减税）证券交易委员会（证券交易委员会（SEC）美国注册会计协会（美国注册会计协会（AICPA）（不断变革的准则制定机构）（不断变革的准则制定机构）一般公认会计准则（一般公认会计准则（GAAP）未来的公众公司会计监督委员会未来的公众公司会计监督委员会SEC的权利以及对会计准则影响的权利以及对会计准则影响：1944年，根据年，根据证券交易法证券交易法成立证券交易委员会成立证券交易委员会
5、（SecuritiesandExchangeCommission,SEC）对证券上市交易的公司和证券公开发行的非上市公司制对证券上市交易的公司和证券公开发行的非上市公司制定其在提供财务报告时应遵循的会计准则的官方机构。定其在提供财务报告时应遵循的会计准则的官方机构。SEC独立行使其监管权力，议会和总统不能直接影响其政独立行使其监管权力，议会和总统不能直接影响其政策。策。（1）国会授权其对公司提交报告的格式、项目和编制方法）国会授权其对公司提交报告的格式、项目和编制方法作出规定；作出规定；（2）拥有）拥有GAAP的最终修订权和监督权。的最终修订权和监督权。（4）本身也发布了一系列会计文告）本身也
6、发布了一系列会计文告（AccountingSeriesRelease）（4）萨班斯法案出台后：强化）萨班斯法案出台后：强化SEC对会计对会计准则的认可，终止个别会计职业组织对准则的认可，终止个别会计职业组织对准则制定机构的显著财务支持，强化准准则制定机构的显著财务支持，强化准则原则性的规范，同时修改的监管制度则原则性的规范，同时修改的监管制度4.1.2财务会计准则委员会与财务会计准则财务会计准则委员会有5名专职委员，其中来自会计职业界的2名，来自实业界的2名，来自学术机构和政府的名。委员在任职期内，必须割断与原任职的或拥有股权的机构的一切经济和组织联系。P47GAAP发展的三个阶段：发展的三个
7、阶段：(AICPA)CAPAPBFASB美国执业会计师协会（美国执业会计师协会（AICPA）会计程序委员会（会计程序委员会（CAP，隶属于，隶属于AICPA，1949-1959）51个会计研究公告个会计研究公告会计原则委员会（会计原则委员会（APB，隶属于，隶属于AICPA，1959-1974）41个会计原则委员会意见书个会计原则委员会意见书财务会计准则委员会（财务会计准则委员会（FASB，隶属于，隶属于财务会计基财务会计基金会，金会，1974-）164个财务会计准则、个财务会计准则、55个公告个公告及及48个解释等个解释等财务会计基金会（财务会计基金会（6组织创建，负责任命委员组织创建，负责
8、任命委员会成员和筹集经费）会成员和筹集经费）财务会计准则委员会（财务会计准则委员会（FASB，负责制定会，负责制定会计准则）计准则）财务会计准则咨询理事会（提供咨询及有关服财务会计准则咨询理事会（提供咨询及有关服务）务）4.1.4年度审计和公布财务报告的法定要求主要适用于公众公司美国体制的另一个重要特点是：公司系根据州的法律成立，而不是联邦法律。对年度审计和公布财务报告的法定要求实际上只存在于联邦一级。这些要求只适用与公众公司及规模以上的私人公司。（上市公司和股份在场外市场发行的非上市公众公司，以及股东超过500人且资产超过100万美元的私人公司）。目前，适用的公司约10000家，仅占近470
9、万美国公司的4.24%。尽管没有法定要求，但许多中小企业仍编制经过审计的年度财务报表。美国公司财务报告的目标，主要是为证券投资者提供决策有用的信息，而公认会计准则的制定，也以维护这些投资人的利益为前提。4.1.4强大的会计职业界组织注册会计师对企业财务报表的审查，是以“公允表述”和“一贯遵循公认会计原则”为前提的，企业总是希望注册会计师能对审查的财务报表提出无保留意见，以证实报表的可信性。美国注册会计师协会的以上立场也是对公认会计准则的权威性的有力支持。AICPA的作用P49美国是对会计职业界的监管主要采用“行业自律”方式的典型。AICPA集维护CPA的正当权益以及监管和惩戒CPA违规行为的大
10、权于一身。应该说，AICPA在历史上曾起过积极的作用，但其消极作用也日益彰显。这正是在2001年冬至2002年夏之间，美国经历了证券市场和会计市场中的严重诚信危机后，政府为保护投资者权益而发布的2002年萨班斯奥克斯利法案所进行的会计改革中剥夺AICPA的行业监管权的主要原因。4.1.5以财务会计概念框架指导会计准则的制定美国的会计准则体现了实用主义与理论研究的结合，强调“经济实质重于法律形式”，重视会计方法的概念依据，避免在会计准则中及会计准则间出现概念混淆和矛盾的情况。这是促使FASB从20世纪70年代后期开始启动制定财务会计概念框架的背景。FASB试图通过财务会计概念框架建立一个关于财务
11、报告目标以及与其相关联的基本概念协调一致的系统，来指导会计准则的制定工作。美国的财务会计概念公告（1978-2000）财务报告的目标财务报告的目标会计信息的质量特征会计信息的质量特征企业财务报表的要素企业财务报表的要素非盈利组织财务报告的目标非盈利组织财务报告的目标企业财务报表项目的确认和计量企业财务报表项目的确认和计量财务报表的要素财务报表的要素在会计计量中使用现金流量信息和现值在会计计量中使用现金流量信息和现值FASB的特征：的特征：独立性独立性代表性代表性充分程序充分程序（“阳光阳光”下的制定过程）：下的制定过程）：讨论备忘录讨论备忘录-听证会听证会-征求意见稿征求意见稿-会计准则会计准
12、则4.1.6高质量会计准则1997年，SEC主席A.列维在1997年财务报告问题研究会年会的演讲中提出了高质量会计准则的重要性。1）要建立发达而健全的资本市场，必须有效地保护投资人，使投资人能够得到上市公司经营活动的真实、完整、公允并具有透明度的财务图景，这就是公司通过财务报表披露的信息。2）鉴于当前资本市场已经全球化，因此，不仅要求本国会计准则高质量，而且要求在世界范围内具有公认的高质量的国际会计准则。4）高质量国际会计准则必须符合以下4项目标：（1）准则必须包括公认的综合性的会计基础概念中的核心部分。 （2） 准则必须高质量。并把高质量理解为：“能导致可比性、透明度和提供充分的信息披露”。
13、 （4）准则必须严格地加以解释和应用4.1.72002年公众公司会计改革和投资者保护法案的重大结构性改革背景：20012002年，安然、世通、施乐等的财务欺诈案，安达信的卷入，震撼了全球股市。 公司的治理结构，证券市场的监管机制，会计准则的制定机制，CPA的行业自律机制都被认为存在着眼中的结构性问题。 2002年，美国国会通过 2002年公众公司会计改革和投资者保护法案，即2002年萨班斯奥克利斯法案。该法案凸显了“投资者利益至上原则”，强化了SEC的监管权力和独立董事制度，削弱了AICPA的强势地位。1）在财务会计准则的制定方面该法案切断了AICPA（和其他职业组织）对FASB的财务支持，改
14、由公众公司支付“会计支持费”，并以此作为FASB的资金来源。并且，SEC对准则有只保留否决权转为今后FASB制定的准则必须经SEC认可。促使FASB对美国准则制定从“规则基础”转向“原则基础”采取行动。2）在对独立审计的监督机制方面）在对独立审计的监督机制方面该法案规定建立一个独立于AICPA的非营利法人组织公众公司会计监督委员会（PCAOB），负责SEC授予的对CPA行业的监管工作，把审计准则的制定、会计师事务所的注册、对CPA行业的监督、对审计失败事件的调查和处罚等从AICPA的行业自律权中剥离出去。PCAOB运作的资金来源也来自公众公司支付的“会计支持费”（但为处理会计师事务所注册申请和
15、处理年度报告所发生的费用，则由会计师事务所交纳注册费和年费）。AICPA只保留行业职业道德建设和维护CPA的正当权益。萨班斯法案修订2007年，年，SEC对该法案进行了部分修订：对该法案进行了部分修订：（1）明确了上市公司的）明确了上市公司的CEO、CFO在确保会计信息准确性方面所在确保会计信息准确性方面所承担的个人责任。承担的个人责任。（2）减轻了上市公司的负担，不再对）减轻了上市公司的负担，不再对“对财务报告的内部控对财务报告的内部控制报告书制报告书”的内容进行规定。的内容进行规定。（4）上市公司应成立由独立董事组成的审计委员会，负责任命）上市公司应成立由独立董事组成的审计委员会，负责任命
16、注册会计师，决定其报酬并监督其工作。并且设立正式的程序，注册会计师，决定其报酬并监督其工作。并且设立正式的程序，以保护揭发公司违法、违规事件的内部人员。以保护揭发公司违法、违规事件的内部人员。（4）对执行上市公司审计的注册会计师的要求更加苛刻。）对执行上市公司审计的注册会计师的要求更加苛刻。最后有必要说明，该法案的实施尚在启动阶段，无论是在美国国内还是在国际上，对该法案是否矫枉过正和过于激进以及其能否达到预期的成效，都有不同的评论。4.1.8税务会计与财务会计相背离美国所得税法的会计要求与公认准则在许多方面是不一致的。特别是在收入、费用的确认上，公认会计准则主要采用应计制，而所得税法则主要依据实现制。资产负债表中可能存在大量的递延所得税借项或者贷项。资产负债表中可能存在大量的递延所得税借项或者贷项。“所得税的跨期摊配所得税的跨期摊配”成为财务会计的一大课题。成为财务会计的一大课题。美国政府十分重视利用所得税作为刺激投资和调节分配的经济杠杆，这也是导致税务会计与财务预算会计相背离的重要原因。4.1.9美国企业财务报表的种类和格式一家美国大型公司典型的年度财务报告包括：一家美国大型公司典型
