对长期股权投资准则和税法差异探究按照长期股权投资会计准则规定，长期股权投资 类型包括：（1）对子公司的投资：企业持有的能够对被投资 单位实施控制的权益性投资；（2）对合营企业投资：企业持 有的能够与其他合营方一同对被投资单位实施共同控制的 权益性投资；（3）对联营企业投资：企业持有的能够对被投 资单位施加重大影响的权益性投资；（4）其他投资：企业对 被投资单位不具有控制、共同控制或重大影响、在活跃市场 上没有报价且公允价值不能可靠计量的权益性投资《长期股权投资准则》与税法的差异按投资阶段划分， 主要表现在：（1）长期股权投资初始成本计量与计税基础的 差异；（2）长期股权投资后续计量与税法规定的差异；（3） 长期股权投资核算方法转换的成本计量与稅法的差异；（4） 长期股权投资处置与税法规定的差异本文结合投资类型、按投资阶段将长期股权投资准贝屿 税法差异进行比较研究如下一、长期股权投资初始计量与计税基础的差异会计准则规定长期股权投资按成本进行初始计量，该成 本分企业合并和非企业合并两种情况其中企业合并形成的 长期股权投资的初始计量，进一步区分为同一控制下的企业 合并和非同一控制下的企业合并形成的长期股权投资两种 情形处理（见图1）。
明确含义：长期股权投资的初始计量成本是指按会计准 则财务入账的账面价值；长期股权投资的计税基础是指处置 投资时允许稅前扣除的成本；正确界定两者的差异，是计算 股权变动、后续计量或处置投资所得的基础一）企业合并取得的长期股权投资的会计初始计量与 计税基础的差异1同一控制下控股合并取得长期股权投资会计初始计量 投资成本与计税基础的差异会计处理：《企业合并准则》规定，合并方以支付现金、 转让非现金资产或承担债务方式作为合并对价的，在合并日 按照取得的被合并方所有者权益账面价值的份额作为长期 股权投资的初始投资成本长期股权投资的初始投资成本与 支付现金、转让非现金资产或承担债务价值之间的差额，列 入资本公积（资本溢价或股本溢价）；资本公积（资本溢价 或股本溢价）不足冲减额的，调减留存收益合并方以发行 权益性证券作为合并对价的，按发行股份的面值总额作为股 本，长期股权投资的初始投资成本与所发行股份的面值总额 之间的差额，列入资本公积（资本溢价或股本溢价）；资本 公积（资本溢价或股本溢价）不足冲减额的，调减留存收益税法规定：企业长期股权投资的计税基础按为取得该项 投资所支付的全部代价（包括现金、非现金资产的公允价值、 所承担债务的公允价值以及支付的所得税外的相关税费）确 定。
差异比较：二者的差异是会计成本采用权责发生制原 则，按投资方享有的被合并方所有者权益账面价值的份额确 认会计成本；计税基础采用收付实现制原则，以取得该项投 资所支付的全部代价确定（非现金资产作为对价投资的还涉 及缴纳流转稅）相同点：同一控制下企业发生的资产评估、审计等各项 直接相关费用会计记入管理费用；税法规定企业实际发生的 咨询费、评估费等在发生的当期据实申报扣除，二者规定是 一致的2非同一控制下控股合并取得长期股权投资会计初始 计量投资成本与计税基础差异会计处理：非同一控制下的控股合并，购买方按照确定 的企业合并成本作为长期股权投资的初始投资成本企业合 并成本包括购买方付出的资产、发生或承担的负债、发行的 权益性证券的公允价值以及为进行企业合并发生的各项直 接费用之和（其中，支付非货币资产作为对价的，在购买日 非货币资产的公允价值与其账面价值的差额作为资产处置 损益，列企业合并当期利润表）计税基础：税法规定企业长期股权投资的计税基础按取 得该项投资所支付的全部代价（包括现金、非现金资产的公 允价值、所承担债务的公允价值以及支付的所得税外的相关 税费）确定但不包括自被投资方收取的已宣告但尚未发放 的现金股利或利润。
比较结论：对比可见非同一控制下控股合并取得长期股 权投资的计税基础与会计成本基本相同；企业为投资而发生 的借款利息、调研费用等不计入投资计税成本，其税务处理 与会计处理一致局部差异为：投资准则规定非同一控制下企业合并发生 的各项直接相关费用（资产评估费等）计入投资成本税法 规定企业实际发生的咨询费、评估费等在发生的当期据实申 报扣除（列支当期损益）二）企业合并以外的其他方式取得长期股权投资会计 初始计量成本与计税基础差异1以支付现金方式、投资者投入的、以债务重组方式、 发行权益性证券方式取得的长期股权投资的初始计量与计 税基础是一致的（1）以支付现金方式取得的长期股权投资：准则规定 按照实际支付的购买价款作为初始投资成本；购买价款包括 支付的手续费等必要支出，如果所支付价款中含被投资单位 已经宣告但尚未发放的现金股利作为应收项目核算，不构成 投资成本《企业所得稅法实施条例》第七十一条规定，通 过支付现金方式取得的投资资产，以购买价款作为计税基 础可见以支付现金方式取得的长期股权投资的会计初始计 量投资成本与计税基础是一致的2） 投资者投入的长期股权投资：会计初始计量投资 成本与计稅基础均是按照投资合同或协议约定的价值（但合 同或协议约定的价值不公允除外）作为初始投资成本或计税 基础。
3） 以债务重组方式取得的长期股权投资：《债务重组 准则》和《企业所得税法》均规定以非现金资产抵偿债务的, 债权人对受让的非现金资产按其公允价值入账；将债务转为 资本的，债权人将因放弃债权而享有的股份的公允价值确认 为对债务人的投资4） 发行权益性证券方式取得的长期股权投资：会计 准则的计量成本为所发行权益性证券的公允价值；《企业所 得稅法实施条例》第七十一条规定：支付现金以外的方式取 得的投资资产，以该资产公允价值和支付的相关税费为成 本因发行权益性证券不收取税费，所以发行权益性证券方 式取得的长期股权投资会计准则与税法规定是一致的2以非现金资产交换方式取得的长期股权投资的初始计量 与计稅基础有一致的部分，也有不一致的部分（1）采用公允价值模式会计准则与税法规定是一致的: 在公允价值模式下，会计规定长期股权投资成本以换出资产 的公允价值计量；稅法规定以非现金资产换取其他资产，换 入投资的成本以换出资产的公允价值为计税基础二者规定 是一致的2）采用成本模式会计准则与税法规定是不一致的： 在成本模式下，会计规定长期股权投资成本按照换出资产的 账面价值加上应支付的相关税费计量，不确认收益；税法规 定以非现金资产换取其他资产，换出资产需视同销售调整应 纳税所得，未来处置该项投资计算股权转让所得时，按计税 基础（换出资产的公允价值）扣除。
二、长期股权投资后续计量的会计处理与税法差异 长期股权投资在持有期间，根据投资企业对被投资单位的影响程度及是否存在活跃市场、公允价值能否可靠取得等 进行划分，分别采用成本法和权益法进行核算但所得税的 处理方法是不考虑成本法和权益法核算的一）长期股权投资后续成本法核算会计处理与税法差异准则规定：成本法核算长期股权投资按初始投资成本计 价；追加或收回投资时调整投资的初始投资成本被投资单 位宣告分派的现金股利或利润，企业确认为投资收益如被 投资方宣告分配的金额超过投资后产生的累积净利润时，冲 减投资成本税法规定：在持有期间除追加投资外长期股权投资的计 稅基础不变居民企业直接投资于其他居民企业取得的股 息、红利所得免征企业所得税；确认时间为当被投资方作出 利润分配之日，投资方确认股息、红利所得；当被投资方宣 告分配的金额超过投资后产生的累积净利润时，会计上冲减 投资成本，但计税基础仍按初始计税基础确定比较结论：按成本法核算长期股权投资，被投资单位宣 告分派的现金股利或利润，会计上确认所得（投资收益）， 如被投资方宣告分配的金额超过投资后产生的累积净利润 时，冲减投资成本；税法规定计税基础仍按初始计税基础确 定，直接投资于其他居民企业取得的股息、红利所得免征企 业所得税，即不确认所得。
二）长期股权投资后续权益法核算的会计处理与税法 的差异1投资收益确认的基本规定与税法规定的差异准则规定：企业按权益法核算长期股权投资的，按照应 享有或分担的被投资企业实现的净损益份额，确认投资收益 并调整长期股权投资的账面价值；按照被投资企业宣告分派 的利润或现金股利计算应分得的部分相应减少长期股权投 资的账面价值税法规定：被投资企业实现的利润由被投资企业缴纳企 业所得税，其税后利润分配投资企业不确认所得当被投资 企业宣告分配利润时，投资方确认股息所得，并对该项股息 所得按税法规定予以免税；被投资企业实现的净收益税法不 确认所得，也不调整长期股权投资的计稅基础比较结论：在权益法核算下，投资企业按应享有或分担 的被投资企业实现的净损益份额，会计确认所得，税务不确 认所得；被投资企业分配利润或股利时，会计上冲减投资账 面价值，但税法规定计税基础不变化，收到分配利润或股利 免企业所得税期末企业申报企业所得税时，将权益法核算 的投资收益金额从利润总额中扣除2投资亏损确认的会计处理与税法差异准则规定：被投资企业发生的净亏损投资企业确认为投资损失，以长期股权投资的账面价值以及其他实质上构成对 被投资企业净投资的长期权益减记至零为限（投资企业负有 承担额外损失义务的除外）。
被投资企业以后期间实现盈利 的，扣除未确认的亏损分担额后，按以上述顺序相反的方向 处理，恢复长期投资的账面价值，同时确认投资收益税法规定：税法允许确认的投资损失，仅指股权转让和清算等股权处置发生的损失和投资发生的实质性损害，对被 投资企业经营过程发生的净亏损不确认投资损失比较结论：在权益法核算下，投资企业按应享有或分担的被投资企业实现的净亏损份额，会计确认损失，税务不确 认损失即被投资企业发生亏损时，投资方应分担的金额不 得在稅前扣除年终申报企业所得稅时，将经营性投资亏损 金额做纳税调整，增加应纳税利润额3长期股权投资减值准备会计处理与税法差异准则规定：投资企业在会计期末对长期股权投资进行减 值测试，当投资未来可收回金额小于投资企业股权投资的账 面价值的，按其差额计提减值准备税法规定：投资方计提的减值准备，不得在税前扣除比较结论：准则允许对长期股权投资计提减值准备；税 法不允许对长期股权投资计提减值准备对按会计准则计提 的长期股权投资减值准备，期末纳税申报时做纳税调整，增 加应纳税利润额4投资收益按公允价值确认的特殊规定与税法差异准则规定：投资企业在确认享有被投资单位净损益的份 额时，按取得投资时被投资单位各项可辨认资产的公允价值 为基础，对被投资单位的净利润进行调整后确认，并对应调 整长期股权投资的账面价值。
税法规定：投资企业应享有被投资单位净损益的份额 时，稅法规定投资方不确认所得或损失，与准则规定完全不 同比较结论：投资企业在确认享有被投资单位净损益的份 额时，按取得投资时被投资单位各项可辨认资产的公允价值 对被投资单位的净利润进行调整确认，对应调整长期股权投 资的账面价值；税法规定投资方不确认所得或损失，也不调 整长期股权投资的计稅基础5被投资企业除净损益外所有者权益的其他变动与税 法的差异准则规定：投资企业对被投资企业除净损益外所有者权 益的其他变动，在持股比例不变的情况下，企业按照持股比 例计算享有或承担的金额，调整长期股权投资的账面价值， 对应增加或减少资本公积税法规定：长期股权投资只有在处置时才确认所得或损 失除非追加投资或处置部分股权时改变计税基础，否则投资 的计稅基础按初始投资成本确定 比较结论：当投资企业对被投资企业除净损益外所有者权益的其他变动时， 准则规定调整长期股权投资的账面价值；但税法规定长期股 权投资的计税基础不变，二者完全不同6被投资企业宣告分配现金股利或利润的处理差异准则规定：被投资单位宣告分派的现金。