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1、第二十章第二十章 所得税所得税 本章应关注的主要内容有：本章应关注的主要内容有：（1 1）掌握资产计税基础的确定；）掌握资产计税基础的确定；（2 2）掌握负债计税基础的确定；）掌握负债计税基础的确定；（3 3）掌握应纳税暂时性差异和可抵扣暂）掌握应纳税暂时性差异和可抵扣暂时性差异的确定；时性差异的确定；（4 4）掌握递延所得税资产和递延所得税）掌握递延所得税资产和递延所得税负债的确认；负债的确认；（5 5）掌握所得税费用的确认和计量。）掌握所得税费用的确认和计量。 第一节第一节 所得税会计概述所得税会计概述一、所得税会计的特点一、所得税会计的特点 所得税会计是从资产负债表出发，通过所得税会计是
2、从资产负债表出发，通过比较资产负债表上列示的资产、负债按照比较资产负债表上列示的资产、负债按照企业会计准则规定确定的账面价值与按照企业会计准则规定确定的账面价值与按照税法规定确定的计税基础，对于两者之间税法规定确定的计税基础，对于两者之间的差额分别应纳税暂时性差异与可抵扣暂的差额分别应纳税暂时性差异与可抵扣暂时性差异，确认相关的递延所得税负债与时性差异，确认相关的递延所得税负债与递延所得税资产，并在此基础上确定每一递延所得税资产，并在此基础上确定每一期间利润表中的所得税费用。期间利润表中的所得税费用。二、所得税会计核算的一般程序二、所得税会计核算的一般程序（一）确定资产负债表中除递延所（一）确
3、定资产负债表中除递延所得税资产和递延所得税负债以外的得税资产和递延所得税负债以外的其他资产和负债项目的账面价值其他资产和负债项目的账面价值 （二）按照资产和负债计税基础的（二）按照资产和负债计税基础的确定方法，以适用的税收法规为基确定方法，以适用的税收法规为基础，确定资产负债表中有关资产、础，确定资产负债表中有关资产、负债项目的计税基础负债项目的计税基础 （四）确定利润表中的所得税费用（四）确定利润表中的所得税费用按照适用的税法规定计算确定当期应纳税按照适用的税法规定计算确定当期应纳税所得额，将应纳税所得额与适用的所得税所得额，将应纳税所得额与适用的所得税税率计算的结果确认为当期应交所得税税率
4、计算的结果确认为当期应交所得税（即当期所得税），同时结合当期确认的（即当期所得税），同时结合当期确认的递延所得税资产和递延所得税负债（即递递延所得税资产和递延所得税负债（即递延所得税），作为利润表中应予确认的所延所得税），作为利润表中应予确认的所得税费用。得税费用。 递延所得税的确认体现了权责发生制递延所得税的确认体现了权责发生制原则和配比原则原则和配比原则 【例题【例题1】某公司每年税前利润总某公司每年税前利润总额为额为10001000万元万元,2006,2006年预计了年预计了100100万元的产品保修费用万元的产品保修费用, ,实际支付发实际支付发生于生于20072007年年, ,适用的
5、所得税税率为适用的所得税税率为33%33%会计处理会计处理:2006:2006年计入损益年计入损益税收处理税收处理: :实际发生时允许税前扣实际发生时允许税前扣除除 应付税款法应付税款法20062006年年20072007年年税收税收利润总额利润总额 1000 1000 1000 1000产品保修费用产品保修费用 100 100 -100 -100应纳税所得额应纳税所得额 1100 1100 900 900会计会计所得税费用所得税费用 363 363 297 297净利润净利润 637 637 703 703债务法债务法20062006年年20072007年年税收税收利润总额利润总额 1000
6、 1000 1000 1000产品保修费用产品保修费用 100 100 -100 -100应纳税所得额应纳税所得额 1100 1100 900 900会计会计当期所得税当期所得税 363 363 297 297递延所得税递延所得税 -33 -33 33 33净利润净利润 670 670 670 670第二节第二节 资产、负债的计税基础及暂时性资产、负债的计税基础及暂时性差异差异 所得税会计核算的关键在于确定资产、所得税会计核算的关键在于确定资产、负债的计税基础。资产、负债的计税基础负债的计税基础。资产、负债的计税基础的确定，与税收法规的规定密切关联。企的确定，与税收法规的规定密切关联。企业在取
7、得资产、负债时，应当确定其计税业在取得资产、负债时，应当确定其计税基础。基础。一、资产的计税基础一、资产的计税基础 资产的计税基础资产的计税基础: :指企业收回指企业收回资产账面价值的过程中，计算应纳资产账面价值的过程中，计算应纳税所得额时按照税法可以自应税经税所得额时按照税法可以自应税经济利益中抵扣的金额，即该项资产济利益中抵扣的金额，即该项资产在未来使用或最终处置时在未来使用或最终处置时, ,允许作允许作为成本或费用于税前列支的金额。为成本或费用于税前列支的金额。资产的计税基础资产的计税基础 = =未来可税前列支的金额未来可税前列支的金额某一资产负债表日的计税基础某一资产负债表日的计税基础
8、成本以前期间已税前列支成本以前期间已税前列支的金额的金额（一）固定资产（一）固定资产会计：固定资产原价累计会计：固定资产原价累计折旧固定资产减值准备折旧固定资产减值准备税收：固定资产原价税收税收：固定资产原价税收累计折旧累计折旧【例题【例题2】某项机器设备，原价为某项机器设备，原价为10001000万元，预计使用年限为万元，预计使用年限为1010年，年，会计处理时按照直线法计提折旧，会计处理时按照直线法计提折旧，税收处理允许加速折旧，企业在计税收处理允许加速折旧，企业在计税时对该项资产按双倍余额递减法税时对该项资产按双倍余额递减法计列折旧，预计净残值为零。计提计列折旧，预计净残值为零。计提了了
9、2 2年的折旧后，会计期末，企业年的折旧后，会计期末，企业对该项固定资产计提了对该项固定资产计提了8080万元的固万元的固定资产减值准备。定资产减值准备。账面价值账面价值100010001001001001008080720720万元万元计税基础计税基础10001000200200160160640640万元万元P386 P386 【例【例20-120-1】 【例【例20-220-2】（二）无形资产（二）无形资产1 1对于内部研究开发形成的无形资产对于内部研究开发形成的无形资产 会计：符合条件的开发支出计入无会计：符合条件的开发支出计入无形资产形资产 税收：计税基础为税收：计税基础为0 0 P
10、387 P387 【例【例20-320-3】2 2无形资产在后续计量时，会计与税无形资产在后续计量时，会计与税收的差异主要产生于对无形资产是否收的差异主要产生于对无形资产是否需要摊销及无形资产减值准备的提取。需要摊销及无形资产减值准备的提取。 账面价值无形资产原价累计摊账面价值无形资产原价累计摊销无形资产减值准备销无形资产减值准备 但对于使用寿命不确定的无形资但对于使用寿命不确定的无形资产，账面价值无形资产原价无产，账面价值无形资产原价无形资产减值准备形资产减值准备税收：计税基础实际成本税收税收：计税基础实际成本税收累计摊销累计摊销【例题【例题3 3】某项无形资产取得成本某项无形资产取得成本为
11、为100100万元，因其使用寿命无法合万元，因其使用寿命无法合理估计，会计上视为使用寿命不确理估计，会计上视为使用寿命不确定的无形资产，不予摊销，但税法定的无形资产，不予摊销，但税法规定按不短于规定按不短于1010年的期限摊销。取年的期限摊销。取得该项无形资产得该项无形资产1 1年后。年后。账面价值账面价值100100万元万元计税基础计税基础100-100100-10010=10=9090万元万元P388 P388 【例【例20-420-4】（三）（三） 以公允价值计量的金融资以公允价值计量的金融资产产1 1以公允价值计量且其变动计入以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产当期损益的金融资
12、产会计：期末按公允价值计量，公允会计：期末按公允价值计量，公允价值变动计入当期损益价值变动计入当期损益 税收：成本税收：成本【例题【例题4 4】企业支付】企业支付400400万元取得一万元取得一项交易性金融资产，当期期末市价项交易性金融资产，当期期末市价为为420420万元。万元。 交易性金融资产账面价值：交易性金融资产账面价值：420420万万元元计税基础：计税基础：400400万元万元P388 P388 【例【例20-520-5】2.2.可供出售金融资产可供出售金融资产会计：会计：期末按公允价值计量，公允期末按公允价值计量，公允价值变动入所有者权益价值变动入所有者权益税法：税法：成本成本【
13、例题【例题5 5】企业支付企业支付500500万元取得一万元取得一项可供出售金融资产，当期期末市项可供出售金融资产，当期期末市价为价为510510万元。万元。可供出售金融资产账面价值：可供出售金融资产账面价值：510510万元万元计税基础：计税基础：500500万元万元P389 P389 【例【例20-620-6】（四）其他资产（四）其他资产 因企业会计准则规定与税因企业会计准则规定与税收法规规定不同，企业持有收法规规定不同，企业持有的其他资产，可能造成其账的其他资产，可能造成其账面价值与计税基础之间存在面价值与计税基础之间存在差异。差异。1.1.采用公允价值模式进行后续计量的采用公允价值模式
14、进行后续计量的投资性房地产投资性房地产会计：期末公允价值会计：期末公允价值税收：以历史成本为基础确定税收：以历史成本为基础确定P389 【例【例20-7】2. 2. 其他各种资产减值准备（可计入应其他各种资产减值准备（可计入应纳税所得额的坏账准备除外）。纳税所得额的坏账准备除外）。 P390 【例【例20-8】 【例【例20-9】二、负债的计税基础二、负债的计税基础 负债的计税基础，是指负负债的计税基础，是指负债的账面价值减去未来期间债的账面价值减去未来期间计算应纳税所得额时按照税计算应纳税所得额时按照税法规定可予抵扣的金额。法规定可予抵扣的金额。负债的计税基础负债的计税基础= =账面价值账面
15、价值- -未来可税前列支的金额未来可税前列支的金额一般负债的确认和清偿不影一般负债的确认和清偿不影响所得税的计算，差异主要响所得税的计算，差异主要是因自费用中提取的负债是因自费用中提取的负债（一）企业因销售商品提供售后服（一）企业因销售商品提供售后服务等原因确认的预计负债务等原因确认的预计负债 【例题【例题6 6】企业因销售商品提供售后】企业因销售商品提供售后服务等原因于当期确认了服务等原因于当期确认了200200万元的万元的预计负债。税法规定，有关产品售预计负债。税法规定，有关产品售后服务等与取得经营收入直接相关后服务等与取得经营收入直接相关的费用于实际发生时允许税前列支。的费用于实际发生时
16、允许税前列支。假定企业在确认预计负债的当期未假定企业在确认预计负债的当期未发生售后服务费用。发生售后服务费用。预计负债预计负债账面价值账面价值200200万元万元预计负债预计负债计税基础计税基础账面价账面价值值200200万可从未来经济利益万可从未来经济利益中扣除的金额中扣除的金额200200万万0 0因其他事项确认的预计负债，应因其他事项确认的预计负债，应按照税法规定的计税原则确定其按照税法规定的计税原则确定其计税基础。某些情况下，因有些计税基础。某些情况下，因有些事项确认的预计负债，如果税法事项确认的预计负债，如果税法规定无论是否实际发生均不允许规定无论是否实际发生均不允许税前扣除，即未来期间按照税法税前扣除，即未来期间按照税法规定可予抵扣的金额为规定可予抵扣的金额为0 0，其账，其账面价值与计税基础相同。面价值与计税基础相同。 【例题【例题7 7】假如企业因债务担保确】假如企业因债务担保确认了预计负债认了预计负债500500万元，但担保发万元，但担保发生在关联方之间，担保方并未就生在关联方之间，担保方并未就该项担保收取与相应责任相关的该项担保收取与相应责任相关的费用。费用。会计会
