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1、审计学（第五版）中国人民大学商学院 宋 常第8章 审计抽样n8.1概述n8.2样本的设计与选取n8.3抽样结果的评价n8.4统计抽样的具体运用8.1概述8.1.1审计抽样的产生和发展8.1.2审计抽样的意义8.1.3统计抽样和非统计抽样8.1.4货币单位抽样8.1.5审计抽样与专业判断选取测试项目的适当方法n 在设计审计程序时，注册会计师应当确定选取测试项目的适当方法。n 注册会计师可以使用的方法，包括选取全部项目、选取特定项目和审计抽样。n 注册会计师可以根据与所测试认定有关的重大错报风险和审计效率的要求，单独或综合使用选取测试项目的方法，以获取充分、适当的审计证据，实现审计程序的目标。 当
2、存在下列情形之一时，注册会计师应当考虑选取全部项目进行测试:n1.总体由少量的大额项目构成。n2.存在特别风险且其他方法未提供充分、适当的审计证据。存在特别风险的项目主要包括：（1）管理层高度参与的，或错报可能性较大的交易事项或账户余额；（2）非常规的交易事项或账户余额，特别是与关联方有关的交易或余额；（3）长期不变的账户余额，如滞销的存货余额或账龄较长的应收账款余额；（4）可疑的或非正常的项目，或明显不规范的项目；（5）以前发生过错误的项目；（6）期末人为调整的项目；（7）其他存在特别风险的项目。n3.由于信息系统自动执行的计算或其他程序具有重复性，对全部项目进行检查符合成本效益原则。选取特
3、定项目n（一）含义n选取特定项目是指对总体中的特定项目进行针对性测试。n（二）适用n可能包括：（1）大额或关键项目；（2）超过某一金额的全部项目；（3）被用于获取某些信息的项目；（4）被用于测试控制活动的项目。n n注册会计师通常按照覆盖率或风险因素选取测试项目，或将这两种方法结合使用。n1.按照覆盖率选取测试项目是指选取数量较少、金额较大的项目进行测试，从而使测试项目的金额占审计对象总体金额很大的百分比。 n2.按照风险因素选取测试项目是指选取那些具有某种较高风险特征的项目进行测试。 n选取特定项目实施检查，通常是获取审计证据的有效手段，但并不构成审计抽样。n对按照这种方法所选取的项目实施审
4、计程序的结果，不能推断至整个总体。 n与审计抽样不同的是，并非所有抽样单元都有被选取的机会。不符合注册会计师选择标准的项目将没有机会被选取。 审计抽样n（一）含义n 审计抽样是指注册会计师对某类交易或账户余额中低于百分之百的项目实施审计程序，使所有抽样单元都有被选取的机会。 n审计抽样应当具备三个基本特征：（1）对某类交易或账户余额中低于百分之百的项目实施审计程序；（2）所有抽样单元都有被选取的机会；（3）审计测试的目的是为了评价该账户余额或交易类型的某一特征。n（二）适用n当CPA对为实现审计目标需要进行测试的账户余额或交易类型，缺乏特别的了解时，审计抽样特别有用。n注册会计师获取审计证据时
5、可能适用三种目的的审计程序：n（1）风险评估程序；n（2）控制测试（必要时或决定测试时）；n（3）实质性程序。有些审计程序可以使用审计抽样，有些审计程序则不宜使用审计抽样。8.1.1审计抽样的产生和发展审计抽样是指注册会计师对某类交易或账户余额中低于百分之百的项目实施审计程序，使所有抽样单元都有被选取的机会。其中，抽样单元是指构成总体的个体项目；总体是指注册会计师从中选取样本并据此得出结论的整套数据。总体可分为多个层或子总体。每一层或子总体可予以分别检查。在设计审计程序时，审计人员应当确定用以选取测试项目的适当方法，以获取充分、适当的审计证据，实现审计程序的目标。n1.审计抽样不同于抽样审计。
6、n2.审计抽样不能完全等同于抽查。n3.审计抽样并非适用于所有的审计程序。审计抽样的意义n3.审计抽样并非适用于所有的审计程序。n（1）风险评估程序通常不涉及使用审计抽样和其他选取测试项目的方法。n（2）当控制的运行留下轨迹时，注册会计师可以考虑使用审计抽样和其他选取测试项目的方法实施控制测试。 n（3）实质性程序包括对各类交易、账户余额、列报的细节测试，以及实质性分析程序：n在实施细节测试时，注册会计师可以使用审计抽样和其他选取测试项目的方法获取审计证据，以验证有关财务报表金额的一项或多项认定（如应收账款的存在性），或对某些金额作出独立估计（如陈旧存货的价值）。n在实施实质性分析程序时，注册
7、会计师不宜使用审计抽样和其他选取测试项目的方法。 n1.统计抽样 统计抽样是指以概率论和数理统计为理论基础，将数理统计的方法与审计工作相结合而产生的一种审计抽样方法。n统计抽样是指同时具备下列特征的抽样方法：（1）随机选取样本；（2）运用概率论评价样本结果，包括计量抽样风险。统计抽样的样本必须具有这两个特征，不同时具备上述两个特征的抽样方法为非统计抽样。 n2.非统计抽样 非统计抽样是指审计人员仅凭其专业经验，判断并选取样本的一种抽样方法。统计抽样和非统计抽样统计抽样与非统计抽样根本区别在于：（1）统计抽样能够客观地计量抽样风险，并通过调整样本规模精确地控制风险。另外，（2）统计抽样还有助于注
8、册会计师高效地设计样本，计量所获取证据的充分性，以及（3）定量评价样本结果。现代审计广泛采用统计抽样有其合理的理论依据：一是有充分的数学依据。二是有健全的内部控制系统依据。三是有合理的经济依据。 统计抽样的意义在于：（1）统计抽样能够科学地确定抽样规模; 统计抽样中总体各项目被抽中的机会是均等的，可以防止主观的判断；（2）统计抽样能计算抽样误差在预先给定的范围内其概率有多大，并根据抽样推断的要求，把这种误差控制在预先给定的范围之内；（3）统计抽样便于实行审计工作规范化。货币单位抽样的主要步骤：最后学习货币单位抽样科学地设计样本；恰当选取和测试样 本；合理评价抽样结 果。n其一，就抽样结果评价方
9、法而言，对总体错报额界限的推断，因其在样本项目错报率估计方面较为保守，可能导致错报额界限过高，难以形成恰当的审计结论，结果转向了选择扩大样本量的迂回路径；n其二，概率比例选样有其固有的限制，即因侧重于余额较大的样本项目，由此会提高遗漏余额较小但被严重低估的样本的可能性，这无疑会影响样本的代表性。n此外，在预期总体错报率显著大于零，从而选取样本量过大的情形下，它会显得不经济，且在失去获取样本账面余额的前提下，货币单位抽样将无法进行。货币单位抽样的不足:详细见cpa课件在审计抽样过程中，确定审计对象总体及其特征、设计与选择样本，以及对抽样结果的评价，都应当运用专业判断。不管统计抽样还是非统计抽样，
10、两种方法都要求注册会计师在设计、实施抽样和评价样本时运用职业判断。另外，使用的抽样方法通常也不影响对选取的样本项目实施的审计程序。 8.1.5审计抽样与专业判断8.2样本的设计与选取8.2.1样本的设计8.2.2样本规模的确定8.2.3样本的选取样本的设计3、抽样风险和非抽样风险n（1）抽样风险（含义、种类、如何控制?）n 抽样风险是指注册会计师根据样本得出的结论，与对总体全部项目实施与样本同样的审计程序得出的结论存在差异的可能性。 n1)实施控制测试：信赖过度风险和信赖不足风险。n信赖过度风险是指推断的控制有效性高于其实际有效性的风险。信赖过度风险与审计的效果有关。n信赖不足风险是指推断的控
11、制有效性低于其实际有效性的风险。信赖不足风险与审计的效率有关。 n2）实施细节测试时：误受风险和误拒风险。n误受风险是指注册会计师推断某一重大错报不存在而实际上存在的风险。误受风险影响审计效果，容易导致注册会计师发表不恰当的审计意见，。n误拒风险是指注册会计师推断某一重大错报存在而实际上不存在的风险。与信赖不足风险类似，误拒风险影响审计效率。n只要使用了审计抽样，抽样风险就总会存在。 n如果对总体中的所有项目都实施检查，就不存在抽样风险，此时审计风险完全由非抽样风险产生。 n n（2）非抽样风险n 非抽样风险是指由于某些与样本规模无关的因素而导致注册会计师得出错误结论的可能性。非抽样风险包括审
12、计风险中不是由抽样所导致的所有风险。n可能导致非抽样风险的原因包括下列情况：n1）注册会计师选择的总体不适合于测试目标。n2）注册会计师未能适当地定义控制偏差或错报，导致注册会计师未能发现样本中存在的偏差或错报。n3）注册会计师选择了不适于实现特定目标的审计程序。例如，注册会计师依赖应收账款函证来揭露未入账的应收账款。n4）注册会计师未能适当地评价审计发现的情况。例如，注册会计师错误解读审计证据导致没有发现误差；对所发现误差的重要性的判断有误，从而忽略了性质十分重要的误差，也可能导致得出不恰当的结论。n5）其他原因。 控制风险n控制抽样风险的唯一途径就是控制样本规模。无论是控制测试还是细节测试
13、，注册会计师都可以通过扩大样本规模降低抽样风险。 n非抽样风险是由人为错误造成的，因而可以降低、消除或防范。采取适当的质量控制政策和程序，对审计工作进行适当的指导、监督与复核，以及对注册会计师实务的适当改进，也可以通过仔细设计审计程序尽量降低非抽样风险。 审计测试抽样风险种类对审计工作的影响控制测试信赖过度风险效果信赖不足风险效率实质性程序误受风险效果误拒风险效率非抽样风险对审计的效率和效果都有一定的影响。抽样与非抽样风险对审计工作的影响影响因素控制测试测试细节测试细节测试与样样本规规模的关系可接受的抽样样风险风险可接受的信赖赖过过度风险风险可接受的误误受风险风险反向变动变动可容忍误误差可容忍
14、偏差率可容忍错报错报反向变动变动预计总预计总 体误误差预计总预计总 体偏差率预计总预计总 体错报错报同向变动变动总总体变变异性总总体变变异性同向变动变动总总体规规模总总体规规模总总体规规模影响很小在控制测试中使用非统计抽样：n人工控制最低样本规模表控制执行频率控制发生总次数最低样本数量1次/年111次/季度421次/月度1231次/周5251次/日25020每日数次大于25025记录抽样程序：形成审计工作底稿n重复抽样下样本规模的确定或样本数量 样本数量=可信赖程度T预计误差率P(1-预计误差率P)/精确度2n不重复抽样下样本规模的确定或样本数量 样本数量=可信赖程度T预计误差率P(1-预计误
15、差率P)审计对象总体数量N/审计对象总体数量N精确度2+可信赖程度T2预计误差率P(1-预计误差率P)由此可见，抽取的样本数量与控制发生的频率成正比，即控制发生的频率越高，抽取的样本数量越多；反之，则抽取的样本数量越少。样本规模的确定n如何确定样本规模？n1、使用统计抽样方法时，注册会计师必须对影响样本规模的因素进行量化，并利用根据统计公式开发的专门的计算机程序或专门的样本量表来确定样本规模。n2、在非统计抽样中，注册会计师可以只对影响样本规模的因素进行定性的估计，并运用职业判断确定样本规模。 样本的选取n8.2.3选取样本。n1.使用随机数表或计算机辅助审计技术选样。 n（1）对总体项目进行
16、编号，建立总体中的项目与表中数字的一一对应关系。 n（2）确定连续选取随机数的方法。即从随机数表中选择一个随机起点和一个选号路线，随机起点和选号路线可以任意选择，但一经选定就不得改变。n这种方法在统计抽样和非统计抽样中均适用。由于统计抽样要求注册会计师能够计量实际样本被选取的概率，这种方法尤其适合于统计抽样。 n如由40页、每页50行组成的应收账款明细表，可采用四位数字编号，前两位由01到40的整数组成，表示该记录在明细表中的页数，后两位数字由01到50的整数组成，表示该记录的行次。这样，编号0534表示第5页第34行的记录。所需使用的随机数的位数一般由总体项目数或编号位数决定。如前例中可采用4位随机数表，也可以使用5位随机数表的前4位数字或后4位数字。 n从前述应收账款明细表的2000个记录中选择10个样本，总体编号规则如前所述，即前两位数字不能超过40，后两位数字不能超过50。如从表10-5第一行第一列开始，使用前四位随机数，逐行向右查找，则选中的样本为编号3204、0741、0903、0941、3815、2216、0141、3723、0550、3748的10个记录。 2006考题
