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1、简析增值税下会计资产核算论文摘要增值税由生产型转变为消费型，抵扣范围扩大，则必然影响到会计核算中对于固 定资产的计价、企业应纳增值税额的确定以及相关的一系列问题。对消费型增值税下固定 资产涉税业务会计核算问题进行了探讨。关键词消费型增值税固定资产会计核算税法与会计密切相关：会计核算是确定税基的重要途径，通过会计核算可以提供企业 的营业收入额以及经营过程中的流转额，从而为税法服务，更好地体现税法精神；而同时， 税收又是企业生产经营过程中的一项支出，会计要进行全面核算，也必然要将税收纳入其核 算范围。当税制变更尤其是税基变动时，会计核算必然要与之相适应，调整便成为必然。当增值税由生产型转变为消费型
2、后，其抵扣范围的扩大必然影响到会计核算中对于固 定资产的计价、企业应纳增值税额的确定以及固定资产使用期内折旧费用的计提、损益的计 算等一系列问题;加之我国目前对增值税的核算在更大程度上是遵从税法而不是会计制度的 规定，这就使得转型对会计核算的影响更为明显。本文分别从进项税额的确认、计量、记录、 报告等几个方面对转型后固定资产涉税业务的会计处理问题进行探讨。1进项税额的确认问题我国目前的增值税法规中对销项税额的确认标准与会计准则中对于当期收入的确认原 则基本一致，即遵循的是权责发生制原则，但对于进项税额的确认却有违于该原则。增值税转型后，确认方面的变化主要体现在进项税额上，即取得固定资产时发生的
3、增 值税原来是计入资产价值的，而转型后将被允许确认为进项税额进行抵扣。本文认为进项税额在确认时应注意两个方面的问题:1.1哪些增值税额可以抵扣首先需要关注的是：存量固定资产是否可以抵扣？目前有两种不同的建议：可以抵扣 和不允许抵扣。考虑到前者的可行性和可操作性较差，笔者赞成后者，即只将新增固定资产 纳入可抵扣范围，这样可以大大简化转型的问题，特别是税务会计的处理问题。其次，是不 是所有新增固定资产都可以抵扣？回答是否定的，因为税法和会计的永久性差异是必然存在 的，增值税会计在确认进项税额时必须严格遵照税法规定。根据专家建议以及其他国家的经 验，非生产用固定资产、从小规模纳税人处取得固定资产以及
4、其他无法取得增值税专用发票 的情况下发生的增值税都是不允许抵扣的；此外，若固定资产在使用中改变用途，属于税法 规定不可抵扣范围时，原先已确认的进项税额还应转出。1.2何时加以确认是在固定资产取得时？款项支付时？还是在取得增值税专用发票时？这有待新税法的 规定。有专家建议,由于我国的固定资产投产率较低，为方便税收征管，新增固定资产在验 收交付使用后方可抵扣。若照此执行，则税法与财务会计在进项税额的确认上又会产生时间 性差异。2计量问题我国目前采用的是增值税专用发票制度，增值税专用发票是进行计税扣税的重要凭证。 转型后，固定资产进项税额的计量也同样要依据所取得的增值税专用发票上注明的税额进行 全额
5、抵扣。3记录问题参考1993年12月30日财政部发布的关于增值税会计处理的规定，依据消费型增 值税的要求，本文就增量固定资产的一些涉税业务的会计处理问题提出以下设想。3.1科目设置考虑到进项税额抵扣的时间性差异，建议在保留现有会计科目体系的基础上，在“应交 税金应交增值税”账户中再增设“待扣固定资产进项税额”项目，记录企业尚未经税务机关批准抵扣的固定资产进项税额。企业新增固定资产，根据增值税专用发票上注明的增值 税额计入“待扣固定资产进项税额”借方；经税务机关批准抵扣后，从贷方转出。3.2具体账务处理（1）企业新增固定资产，取得增值税专用发票且符合税法规定的抵扣范围，在经税务 部门批准抵扣之前
6、，根据增值税专用发票上注明金额做如下账务处理：借：固定资产或在建工程应交税金应交增值税（待扣固定资产进项税额）贷：银行存款等贷方应根据实际业务进行登记，若为外购、自建，则根据款项的支付情况选择“银行存 款”、“应付账款等科目；若为接受投资，则贷记“实收资本”；若为接受捐赠，则贷记“资本 公积”。若企业在新增固定资产过程中领用本企业外购的原定用于生产的原材料，在现行规定 下是需要进行进项税额转出的，而在消费型增值税下，由于新增固定资产的增值税也可以抵 扣，似乎没有转出的必要，但考虑到进项税额抵扣的时间差异，笔者认为应将进项税额转入 到待扣进项税额中，即：借：固定资产或在建工程应交税金应交增值税（
7、待扣固定资产进项税额）贷：原材料应交税金应交增值税（进项税额转出）同样，若企业在新增固定资产过程中领用本企业自己生产的产成品或委托加工产品，在现行规定下是作为视同销售行为，按产成品的售价计算销项税额，并按账面成本与销项税 金之和计入固定资产价值。而在增值税转型后，则应将销项税额计入“待扣固定资产进项税 额”有待抵扣。其账务处理应为：借：固定资产或在建工程应交税金应交增值税（待扣固定资产进项税额）贷：产成品应交税金应交增值税（销项税额）需要注意的是，取得增值税专用发票是进行抵扣的必要条件，但并非充分条件。若新 增固定资产属于不得抵扣范围，如非生产经营用，则应将价税合并全部计入固定资产价值； 若企
8、业属于小规模纳税人，即使取得增值税专用发票，也不允许抵扣，而应计入固定资产价 值。（2）经税务部门批准抵扣后借：应交税金应交增值税（进项税额）贷：应交税金应交增值税（待扣固定资产进项税额）（3）当固定资产出现报废、毁损时，原已抵扣的进项税额应转出。借：固定资产清理累计折旧贷：固定资产应交税金应交增值税（进项税额转出）（4）当固定资产盘亏时，原已抵扣的进项税额应转出。查明原因前，会计分录为：借：待处理财产损溢待处理固定资产损溢贷：固定资产应交税金应交增值税（进项税额转出）（5）固定资产改变原用途，属于不可抵扣范围时，如将原生产用固定资产转为非生产用、将固定资产对外投资、对外捐赠以及对外出售等情况
9、下，已抵扣的进项税额也应转出， 即在贷方登记“应交税金应交增值税（进项税额转出）以上（3）、（4）、（5）情况下均出现进项税额的转出问题，但转出多少？是全额转 出还是部分转出？笔者认为既要充分体现税法精神，避免重复征税，又要在制度上减少对纳 税人偷漏税的刺激，方便征管。所以，为避免税源流失，规定进项税额转出是必要的，但全 额转出又显然会造成对已提折旧部分的重复征税，有违增值税的税法精神，而且又会增加纳 税人在上述情况下的缴纳增值税的现金流出量，由此造成的可能后果则是低质资产长期挂 账，资产价值虚增；企业缺乏捐赠动机，宁愿资产闲置也不愿对外捐赠，从而导致资源浪费 等。因而笔者建议进行部分进项税额
10、的转出，即对于已提折旧部分的固定资产进项税额不必 转出，当期应转出的进项税额的计算公式为：进项税额转出额=原进项税额x （1一已提累计 折旧额：固定资产价值）。4报告问题一般纳税人对增值税核算与缴纳所编制的会计报表，主要有“应交增值税明细表”和“增 值税纳税申报表”。根据上文所述，对于这两张报表也应有所调整。如在“应交增值税明细表” 的项目中，在“应交增值税”中应增列“待扣固定资产进项税额”项目，以全面反映增值税的相 关信息。而在“增值税纳税申报表”中也应单独反映固定资产的当期可抵扣税额。5结束语认为，应对目前的仅以增值税专用发票作为计税扣税凭证的做法进行改革。转型后，增值税 抵扣范围扩大，若
11、再将专用发票作为唯一的扣税凭证，则必将在更大程度上刺激纳税人的偷 漏税动机。所以应将发票法和账簿法相结合，即将增值税专用发票只作为账簿法计算可抵扣 进项税额的原始凭证。这样，可以淡化增值税专用发票在增值税链条运行中的作用，从而有 可能减少假发票的产生，降低虚开增值税专用发票在纳税人经济利益上的刺激性。(2) 本文所述基本是以一般纳税人为例，而对于小规模纳税人而言，其固定资产应和存 货一样，是不允许抵扣的。事实上，增值税转型对小规模纳税人来说是不利的。因为一般纳 税人为了能取得专用发票进行抵扣，在取得固定资产时会避免从小规模纳税人处购买，而小 规模纳税人便只能以更优惠的条件来吸引客户。所以，税法
12、应适当降低一般纳税人的条件， 以便在更大的范围内体现公平。(3) 增值税转型对会计核算的影响远不止前文所述的方面，它的影响是多方面的。如转 型后，由于将增值税额纳入抵扣范围，固定资产的入账价值也因此发生变化，从而影响该资 产日后的折旧额，进而影响到各期的成本、经营成果以及所得税的核算，而且增值税抵扣额 的变化还会影响到企业的现金流量、财务状况等。所以，消费型增值税的实施在会计处理上 会产生一系列的变化，还需要其他各方面规定的相应调整予以配合。参考文献1于长春.税务会计研究M.沈阳：东北财经大学出版社，20012黄鹏.新编税务会计学M.苏州：苏州大学出版社，1997 3于加宁，于星光.企业会计制度与纳税调整M.北京：中国物价出版社，200
