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2、依据，本文对不具有商 业实质的换出存货的非货币性资产交换的会计处理进行探讨，提出该业务类型中不应对换出 存货按公允价值计量，应按其账面价值计量的观点。关键词非货币性资产交换公允价值 账面价值按企业会计准则第7号非货币性资产交换的规定，换出存货的非货币性资产 交换应当区别具有商业实质和不具有商业实质两种类型进行相应的会计处理。不具有商业实 质的换出存货的非货币性资产交换，以换出存货的账面价值作为确定换入资产成木的基础, 无论是否涉及补价，均不确认损益。在2007年11月第一版的财政部会计资格中心编著的中级会计实务的第143页例 86如下:甲公司和乙公司均为增值税一般纳税人，其适用的增值税税率为1
3、7%o甲公司 因经营战略发生较大调整，原生产用设备、原材料等已不符合生产新产品的需要，经与乙公 司协商，将其生产用设备、原材料与乙公司生产用设备、专利权和库存商品进行交换。甲公 司换出设备的原价8000000元，已提折旧5000000元，公允价值4000000元;原材料的账面 价值2000000元，公允价值和计税价格均为2200000元。乙公司换出设备的原价7000000 元，己提折II 1400000()元，公允价值3200000元；专利权的账面价值1800()00元，公允价值 2200000元;库存商品的账面价值600000元，公允价值和计税价格均为8000()0元。假定甲公 司和乙公司换
4、出资产均未计提减值准备，并假定在交换过程中除增值税以外未发生其他相关 税费。甲公司换入的乙公司的设备作为固定资产核算，换入的乙公司的专利权作为无形资产 核算，换入的乙公司的库存商品作为库存商品核算。乙公司换入的甲公司的设备作为固定资 产核算，换入的甲公司的原材料作为库存原材料核算。假定该项交换不具有商业实质。乙公司的会计处理：借：固定资产清理3000000累计折旧4000000贷:固定资产7000000借:原材料2064800应交税费一应交增值税（进项税额）374000固定资产3097200营业外支出200000贷:主营业务收入800000应交税费一应交增值税（销项税额）136000固定资产清
5、理3000000无形资产1800000借:主营业务成木600000贷:库存商品600000在上述乙公司会计处理的第二笔分录中，借方的换入资产的入账价值总额为换出固定 资产、无形资产和库存商品的账面价值加应支付的相关税费。贷方金额为换出固定资产、无 形资产的账面价值，以及换出库存商品的公允价值加应支付的相关税费，并将借方的换入资 产的入账价值总额与贷方的换出固定资产、无形资产的账面价值，以及换出库存商品的公允 价值加应支付的相关税费的差额确认为当期损益（本题中体现为“营业外支出”）。笔者认为:上述乙公司会计处理的第二笔分录中，借方的换入资产的入账价值的确定 符合企业会计准则第7号非货币性资产交换
6、的规定。但贷方对换出的库存商品按公 允价值计量，并将借方的换入资产的入账价值总额与贷方的换出固定资产、无形资产的账面 价值，以及换出库存商品的公允价值加应支付的相关税费的差额确认为当期损益（本题中体 现为“营业外支出”），此处理与企业会计准则第7号非货币性资产交换的规定相抵 触。按该准则规定，因该项非货币性资产交换不具有商业实质，无论是否涉及补价均不应确 认损益。对不具有商业实质的换出存货的非货币性资产交换的会计处理中，不应对换出存货 按公允价值计量，而应按其账面价值计量。笔者对乙公司会计处理如下：借:固定资产清理3000000累计折旧4000000贷:固定资产7000000借:原材料2064
7、800应交税费一应交增值税（进项税额）374000固定资产3097200贷:库存商品600000应交税费一应交增值税（销项税额）136000固定资产清理3000000无形资产1800000参考文献：1 财政部会计资格中心编著.中级会计实务,2007.112 中华人民共和国财政部制订的.企业会计准则，2006年2月其他参考文献Baker, Sheridan. The Practical Stylist. 6比 ed. New York: Harper & Row, 1985.Flesch, Rudolf. The Art of Plain Talk. New York: Harper & Bro
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