促进我国环境会计实施的宏观机制探讨 ●梁小红／文提要：由于我国企业大多数缺乏披露环境会计信息的动力，同时也没有相应的操作准则作为披露依据，因此，我国环境会计至今未能在企业中得以全面实施究其根源，是宏观上缺乏有效的促进机制环境会计研究和实践走在前列的有美国、日本、加拿大、英国等，它们的种种促进企业实施环境会计的有效机制值得我们研究一、国外政府的环境会计促进机制（一）强制机制强制机制包括制定会计操作章程，将环境会计方面的要求标准纳入既有的标准框架范围内，或作为法律上的必要条件如美国证券交易委员会(SEC)从20世纪70年代起就开始对一些环境问题严重但未能适当地披露环境负债的企业进行处罚，到目前为止，已有联合化学公司、美国钢铁公司、西方石油公司、埃克森公司等许多公司受到某种处置20世纪90年代由于联邦政府法律法规的强制要求，企业的环境信息披露迅速增加美国证券交易委员会在1993年通过的《92财务告示》中要求所有上市公司必须充分、及时地披露现存的或潜在的环境责任，凡是没有遵照告示披露的将在媒体上公示，并被处以50万美元以上罚款这些措施使环境会计信息披露要求更为人们所重视SEC还通过环保署向其提供的存在潜在环境负债的企业名单来监督企业的环保责任；根据环保署的法案要求对上市公司的年度财务报告进行检查，审核上市公司有无因环境问题可能导致的或有负债，该负债是否得到了充分披露；要求所有上市公司都必须将环境问题对公司财务状况可能造成的影响以及与环境有关的成本和负债列入财务报告，一旦发现某个公司财务报告披露的不够充分或者数据不够准确，则必定要求公司修订财务报告。
在政府和社会的强大压力下，美国的大公司将环境信息增列到年度财务报告中，甚至开始单独编制环境报告二）激励机制一些发达国家的会计职业管理机关已经设置了有关环境信息披露方面的奖励，如ACCA（英国特许会计师协会）为鼓励企业披露环境会计信息，从1991年开始每年都制定“环境报告授奖方案”，奖励在年度财务报告中提供环境信息的公司，目的是促使未披露环境信息的公司效仿，形成激励机制英国政府1992年颁布的“环境管理制度BS7750”法规，被认为是世界上第一部由政府正式颁布实施的环境鼓励法规该法规要求污染企业必须在报表中反映其在环境保护中采取了哪些措施，并对企业环境管理系统的开发、实施及维护提出了明确要求，促使企业为实现所确定的环境目标而努力三）环境教育机制美国的环境教育机构比较健全，各机构的职责也十分明确如环境教育行政管理机构的主要职责有十二项，包括培育和支持环境教育项目、推广环境教育示范教学、教材等在教育经费方面，美国政府的环境教育经费投入渠道一向都保持稳定、多元，这为美国环境教育的发展提供了坚实的经济基础日本早在20世纪70年代末，中小学就出现了环境教育的相关内容，并配有相应的环保实践活动在随后的十几年里，文部省又不断补充和完善中小学教学指导大纲中有关环境保护的内容。
此外，日本大学的环境教育更加注重专业性，很多大学都设有与环境保护有关的专门研究机构四）环境专业机构制定有效的环境披露规则及指南等国外政府、环境管理机构和会计理论界在环境会计的研究中发挥着不可替代的作用美国财务会计准则委员会发布的《或有事项会计》公告是指导企业进行环境事项会计处理的重要文件之一，主要涉及的是如何确认或有负债与损失在如何记录环境支出上，其新兴问题特别工作组先后发表了三份公告：《石棉清理成本的会计处理》、《处理环境污染成本的资本化》、《环境负债会计》前两份公告就某些由环境问题引发的支出是资本化还是费用化做了说明，第三份则就环境负债的估计提出了建议美国证券交易委员会针对上市公司发布规则，规定其环境事项的披露要求美国注册会计师协会在制定关于环境会计、报告与审计的指南方面也做出了自己的贡献，它的会计标准执行委员会发布的《环境负债补偿状况报告》提出了公司在报告环境补偿责任和确认补偿费用时的基本原则，提供了对补偿责任进行揭示的不同方法，明确了补偿费用的范围，把标准进行了量化，为实际操作打下了基础加拿大特许会计师协会在环境会计方面的1二作内容主要是关于环境会计与审计的研究、环境会计与审计准则的制定及其相关的出版物。
到目前为止，加拿大特许会计师协会已经完成并正式出版了《环境成本与负债：会计与财务报告问题》，其内容涉及环境成本与损失的认定以及资本化抑或列作当期费用问题；《环境绩效报告》涉及的问题是企业对外报告环境绩效时考虑的因素以及单独的环境报告和年度报告中的环境部分的列示、披露；《环境审计与会计职业界的作用》广泛地讨论了企业环境影响和环境绩效上的受托责任，分析了建立在这一框架内的环境管理、信息系统与审计，探讨了执业会计师如何提供环境审计服务，并提出了一些值得思考的建议报告除此以外，加拿大特许会计师协会还出版了《企业与职业界环境事务指南》、《特许会计师》、《对话》等出版物，适应一般企业与会计职业界的需求，为企业妥善地编制财务报告和环境报告、为企业加强环境管理、为会员们从事环境事务审计提供了较为充分的指导和帮助可见，国外环境专业机构促使企业将环境事项的影响考虑进来，纳入企业会计核算体系，同时又对企业如何实施环境会计和进行环境会计信息披露提供了思路、建议和运用细节上的约束五）排污权交易制度的提出和推广排污权交易最先由美国经济学家戴尔斯( Dalase)于1968年在《污染、财富和价格》一书中提出它是一种由排污企业、环境保护组织和投资者构成博弈环境的市场竞争机制。
排污权交易制度是在“总量控制”的前提下，实行排污权有偿取得，若企业“排污指标”节余，可以拿出来销售赢利，而超出排污指标的部分，企业只能从市场上按商业价格购买实施排污权交易有利于降低企业治理污染的成本；有利于污染治理技术的进步；有利于政府对环境状况进行宏观调控美国从1976年开始在多项环保计划中出现排污权许可交易的雏形，至今为止，已形成了一套较为完整的有政策支持的排污交易制度，体现在《清洁大气法》．《清洁水法》等环境法律制度中而澳大利亚、英国、德国也展开了排污交易政策的实践，排污权交易在国外环境交易市场中取得的效果受到经济学家的广泛肯定二、国外环境会计促进机制对我国的启示（一）发挥政府环境管理的强制功能我国虽然已经出台了一些环保法律法规，如《环境保护法》、《环境影响评价法》、《大气污染防治法》、《水污染防治法》、《排污费征收使用管理条例》等，但是由于各种原因，法律、法规、准则方面存在很多缺陷，如体系不尽完善、内容较空泛、可操作性较差、执行力度不够等2007年4月国家环境保护总局发布第35号令，公布《环境信息公开办法（试行）》，在该办法中，一方面强制规定有关行业的企业必须进行环境信息披露，另一方面，也鼓励企业自愿进行环境信息披露。
但从2008年度报表来看，披露环境信息的企业或内容并没有增多，为此，政府应该考虑加大这方面的执行力度，以确保法律的有效执行[来自wWW.lw5u.coM]（二）建立激励机制，发挥专业机构的指导作用国外政府往往与会计专业团队合作，在技术规范上出台统一的标准，确保企业环境信息披露的内容和形式有法可依，有章可循我国政府1994年制定的《中国21世纪议程》中将可持续发展定为基本战略，标志着环境会计引起了政府的重视2001年中国会计学会专门成立了环境会计专业委员会，为理论界提供了环境会计的研究平台此后我国的会计职业团体和政府会计管理机构在环保方面作了一系列努力，但现行的用于指导企业会计与报告实务的一些法规和相应的会计与报告实务基本没有涉及到环境会计问题对于上市公司也主要是针对首次公开发行股票时有一些对环境信息的披露要求，而对后续的定期报告则很少有环境方面的具体披露要求激励机制是促使企业进行环境会计计量的一项重要基础为此，应由国家环保总局或其他相关部门对企业进行环境会计信息披露的情况予以奖罚，同时帮助企业严格执行有关规定，将环保绩效考核纳入企业负责人的有关体系中三）建立环境教育机制，形成全民环境意识的终身教育要加强环境教育法制建设的研究，通过深入、系统、有针对性的研究，确定我国环境教育立法的目标、宗旨及主要内容。
在此基础上，可以尝试在部分地区进行试点，制定环境教育的地方性法规，为全国的环境教育法制建设探索路径，提供经验四）环境会计实务要尽早在上市公司实施由于上市公司的会计核算比较健全，会计人员业务水平相对也比较高，且需求公司信息的公众面广，公司的影响力大，因此实施环境会计信息披露应当从上市公司做起现阶段当务之急是促使国内上市公司普遍实施环境会计，要想达到这个目的，在环境问题的核算、计量、报告上可关注如何最大限度地利用现有的财务会计模式[来自wWw.lw5u.coM]笔者认为，目前可以先对上市公司拟定环境会计披露的一般性要求和指导，这种要求应以简易操作为主可以把污染企业进行等级划分，对不同的等级采用不同程度的要求，尤其是可以先在污染行业中重点试行，积累经验再逐步推广到其他企业而环境会计准则的制定则要待相关理论和实务研究成熟以后再实施五）推广排污权交易的市场竞争机制排污权交易制度作为一种市场化的环境污染控制制度，在解决经济发展和环境保护的矛盾的同时能促使企业进行环境会计计量和报告我国排污权交易刚刚开始试行，应特别关注以下两点：一是多余排污权不能随意转让排污权交易的前提是根据区域环境容量和主要污染物总量控制目标，保障环境质量达到功能区要求。
排污权交易成立后，交易双方必须保证交易后污染物的稳定达标排放，不得超标排放这样才不会出现污染从环境质量差的地区向环境质量好的地区转移的情况二是企业付了钱并不意味着就可以随便排污，企业最高能买多少排放指标要经过严格审核总排放量多少是建立在对环境容量科学评估的基础上，而可转让的排污权是以总量控制和浓度控制为前提的，由于排污权交易在我国是新鲜事物，当前仍有许多问题制约了国内排污权有偿使用和交易的进一步开展一是目前还没有成熟的检测设备，导致环境容量评估体系的科学性受质疑，使得排污指标的核定与实际排放量出入较大，各类统计口径不一致，这成为全面推进排污权交易的难点问题之一二是缺乏排污权交易与排污总量控制的平衡机制在排污总量控制的前提下，如何建立平衡机制，使排污权交易不仅不会引起排污总量的增加，相反还能使排污总量不断减少，是全面推进排污权交易的又一难点问题三是缺乏排污权交易与环保行政处罚的衔接机制对超标排放的企业进行行政处罚之后，缺乏与排污权交易相衔接的机制，环境污染问题并不能立刻解决这三大难点问题的解决，离不开相关法律的支撑虽然国内个别省份制订了开展排污权交易的试行办法，但目前尚无全国性排污权交易法规。
因此，加强排污权有偿使用和交易方面的立法工作，尽快制订和完善一、二级市场规则十分必要作者单位：福建商业高等专科学校）云帅 -全文完-。