房地产开发各环节税收政策详解之竣工销售阶段房地产开发各环节税收政策详解之竣工销售阶段房地产企业竣工销售阶段一般发生以下事项:开发产品已达到交付条件，房地 产企业向业主交付房产，财务处理上结转销售收入和销售成本;与施工方进行竣工 结算，房地产企业确认竣工结算报告后，向施工方支付工程结算价款此时，一般 开发项目的开发成本基本可以确认房地产开发商在项目竣工销售环节，涉及到的 地方税种主要有:企业所得税、土地增值税、城镇土地使用税、房产税、印花税等 税种一、企业所得税（一）完工时的税务处理《国家税务总局关于印发〈房地产开发经营业务企业所得税处理办法〉的通 知》（国税发[2009]31 号）第九条规定，企业销售未完工开发产品取得的收入，应 先按预计计税毛利率分季（或月）计算出预计毛利额，计入当期应纳税所得额开发 产品完工后，企业应及时结算其计税成本并计算此前销售收入的实际毛利额，同时 将其实际毛利额与其对应的预计毛利额之间的差额，计入当年度企业本项目与其他 项目合并计算的应纳税所得额因此，纳税人应注意开发产品是否符合完工条件，如达到完工条件，应及时结 算其计税成本并计算此前销售收入的实际毛利额，年度企业所得税汇算清缴时，实际毛利额与其对应的预计毛利额之间的差额作纳税 调整。
二）完工条件的判断国税发[2009]31 号规定了关于完工产品的确认的三个条件:（一） 开发产品竣工 证明材料已报房地产管理部门备案二） 开发产品已开始投入使用三） 开发产 品已取得了初始产权证明因此，完工条件的确认是采用竣工、使用、产权孰早的 原则，开发产品只要符合上述条件之一的，就应进行完工时的税务处理2009年 6月 26 日，国家税务总局下发了《关于房地产企业开发产品完工标准 税务确认条件的批复》（国税函[2009]342 号）一文，对《海南省国家税务局关于海 南永生实业投资有限公司偷税案中如何认定开发产品已开始投入使用问题的请示》 （琼国税发[2009]121 号）批复中，强调房地产开发企业建造、开发的开发产品无论 工程质量是否通过验收合格，或是否办理完工（竣工）备案手续以及会计决算手续， 当其开发产品开始投入使用时均应视为已经完工并解释到“开发产品开始投入使 用”是指房地产开发企业开始办理开发产品交付手续（包括入住手续）或已开始实际 投入使用《关于房地产开发企业开发产品完工条件确认问题的通知》（国税函[2010]201 号）再次重申了这一问题文件规定，根据《国家税务总局关于房地产开发经营业 务征收企业所得税问题的通知》（国税发[2006]31 号）规定的精神，房地产开发企业建造、开发的开发产品无论工 程质量是否通过验收合格，或是否办理完工（竣工）备案手续以及会计决算手续，当 其开发产品开始投入使用时均应视为已经完工。
房地产开发企业应按规定及时结算 开发产品计税成本并计算此前以预售方式销售开发产品所取得收入的实际毛利额， 同时将开发产品实际毛利额与其对应的预计毛利额之间的差额，计入当年（完工年 度）应纳税所得额但在实务中很多开发企业已经已经符合开发产品已开始投入使用条件，但仍采 用种种手段，延迟结转收入，例如虽为业务办理了交房手续，但以办理竣工决算为收入结转的时点，通过延迟办理竣工决算拖延收入结转的时间;以款项收齐开具正 式发票为结转收入的时点，收入确认由企业人为控制，推迟收入确认时间等等三）年度申报时的注意事项国税发[2009]31 号，房地产企业开发产品完工时，在年度纳税申报时，企业须 出具对该项开发产品实际毛利额与预计毛利额之间差异调整情况的报告以及税务机 关需要的其他相关资料，例如差异调整的税务鉴证报告、开发项目的地理位置及概 况、占地面积、开发用途、初始开发时间、完工时间、可售面积及已售面积、预售 收入及其毛利额、实际销售收入及其毛利额、开发成本及其实际销售成本等案例:A房地产企业，开发A项目，2008年签订预售合同，取得预售收入2500 万，2009 年竣工完成，开发产品竣工证明材料已报房地产管理部门备案，但未未 交付给业主。
2009年A项目又预收收入6500万元A企业各项目预计计税毛利率 均为 15%，暂只计算营业税，不考虑期间费用分析:根据国税发[2009]31号规定，A项目已符合文件规定的其中一个完工条 件，即视为税法意义上的完工，此时企业应结算计税成本并计算此前销售收入的实 际毛利额，将实际毛利额与预计毛利额之间的差额，计入当年度应纳税所得额 2009年的预售收入，所得税汇算时不能按照预计计税毛利率15%进行计算而在 2008年度预收款2500万元按照预计计税毛利率在年度汇算清缴中作过纳税调整， 则在2009年度作纳税调减处理假设A项目已知实际计税成本为4500万元，则A 项目汇算清缴应纳税所得额，（6500,4500,6500X5%）,（2500X 15%,2500X5%）,1625,250,1175（万元）二、土地增值税（一）征税对象及范围《土地增值税暂行条例》第二条:转让国有土地使用权、地上的建筑物及附着 物，并取得收入的单位及个人，为土地增值税的纳税人《土地增值税暂行条例实施细则》第五条，条例第二条所称的收入，包括转让 房地产的全部价款及有关的经济收益《土地增值税暂行条例》第二条所称的单位，是指各类企业单位、事业单位、 国家机关和社会团体及其他组织。
所称个人，包括个体经营者上述规定了土地增值税的征税对象是转让国有土地使用权、地上的建筑物及其 附着物所取得的增值额二）清算条件《土地增值税暂行条例实施细则》第十六条:纳税人在项目全部竣工结算前转 让房地产取得的收入，由于涉及成本确定或其他原因，而无法计算土地增值税的， 可以预征土地增值税，待该项目全部竣工、办理结算后再进行清算1、自行清算国税发[2009]91号第九条条规定，纳税人符合下列条件之一的，应进行土地增 值税的清算一）房地产开发项目全部竣工、完成销售的;（二）整体转让未竣工决 算房地产开发项目的; （三）直接转让土地使用权的第十条对符合以下条件之一的，主管税务机关可要求纳税人进行土地增值税 清算一）已竣工验收的房地产开发项目，已转让的房地产建筑面积占整个项目可售建筑面积的比例在85%以上，或该比例虽未超 过85%，但剩余的可售建筑面积已经出租或自用的; （二）取得销售（预售）许可证满 三年仍未销售完毕的;（三）纳税人申请注销税务登记但未办理土地增值税清算手续 的;（四）省（自治区、直辖市、计划单列市）税务机关规定的其他情况 对前款所列 第（三）项情形，应在办理注销登记前进行土地增值税清算。
2、要求清算对符合以下条件之一的，主管税务机关可要求纳税人进行土地增值税清算一）已竣工验收的房地产开发项目，已转让的房地产建筑面积占整个项目可售 建筑面积的比例在85%以上，或该比例虽未超过 85%，但剩余的可售建筑面积已经 出租或自用的;（二）取得销售（预售）许可证满三年仍未销售完毕的;（三）纳税人申请 注销税务登记但未办理土地增值税清算手续的;（四）省级税务机关规定的其他情 况三）清算单位《细则》第八条:土地增值税以纳税人房地产成本核算的最基本的核算项目或 核算对象为单位《细则》第九条:纳税人成片受让土地使用权后，分期分批开发、转让房地产 的，其扣除项目金额的确定，可按照转让土地使用权的面积占总面积的比例计算分 摊，或按照建筑面积计算分摊，也可以按税务机关确认的其他方式计算分摊国税发[2009]91 号第十七条规定， 清算审核时，应审核房地产开发项目是否 以国家有关部门审批、备案的项目为单位进行清算;对于分期开发的项目，是否以 分期项目为单位清算;对不同类型房地产是否分别计算增值额、增值率，缴纳土地 增值税四）土地增值税的计算1、基本计算规定 土地增值税按照纳税人转让房地产所取得的增值额和规定的税率计算征收. 增值额=转让房地产所取得的收入—扣除项目金额 增值率=增值额?扣除项目金额应纳税款二增值额X税率,扣除项目金额X速算扣除系数2、收入解析《条例》第二条 转让国有土地使用权，地上的建筑物及其附着物（以下简称转 让房地产）并取得收入的单位和个人，为土地增值税的纳税义务人，应当依照本条 例缴纳土地增值税。
条例第二条所称的收入，包括转让房地产的全部价款及有关的经济收益包括 货币收入、实物收入、其他收入、视同销售收入企业将开发产品用于职工福利、奖励、对外投资、分配给股东或投资人、抵偿 债务、换取其他单位和个人的非货币性资产等，发生所有权转移时应视同销售房地 产视同销售收入按下列方法和顺序确认:?按本企业在同一地区、同一年度销售的 同类房地产的平均价格确定;? 由主管税务机关参照当地当年、同类房地产的市场 价格或评估价值确定企业将开发的部分房地产转为企业自用或用于出租等商业用途时，如果产权未 发生转移，不征收土地增值税，在税款清算时不列收入，不扣除相应的成本和费 用3、扣除项目解析 计算增值额的扣除项目:（一）取得土地使用权所支付的金额;（二）开发土地的成 本，费用;（三）新建房及配套设施的成本，费用，或者旧房及建筑物的评估价 格;（四）与转让房地产有关的税金;（五）财政部规定的其他扣除项目（加计扣除）一）取得土地使用权所支付的金额，是指纳税人为取得土地使用权所支付的地 价款和按国家统一规定交纳的有关费用以出让方式取得土地使用权的，为支付的 土地出让金;以行政划拨方式取得土地使用权的，为转让土地使用权时按规定补交 的出让金;以转让方式取得土地使用权的，为支付的地价款。
二）开发土地和新建房及配套设施（简称房地产开发）的成本，是指纳税人房地 产开发项目实际发生的成本，包括?土地征用及拆迁补偿费（包括土地征用费、耕地 占用税、劳动力安置费及有关地上、地下附着物拆迁补偿的净支出，安置动迁用房 支出等）?前期工程费（包括规划、设计、项目可行性研究和水文、地质、勘察、测 绘、“三通一平”等支出）?建筑安装工程费（是指以出包方式支付给承包单位的建 筑安装工程费，以自营方式发生的建筑安装工程费）?基础设施费（包括开发小区内 道路，供水，供电，供气，排污，排洪，通讯，照明，环卫，绿化等工程发生的支 出）?公共配套设施费（包括不能有偿转让的开发小区内公共配套设施发生的支出）? 开发间接费用（是指直接组织，管理开发项目发生的费用，包括工资、职工福利 费、折旧费、修理费、办公费、水电费、劳动保护费、周转房摊销等）三）开发土地和新建房及配套设施的费用（简称房地产开发费用），是指与房地 产开发项目有关的销售费用、管理费用、财务费用财务费用中的利息支出，凡能 够按转让房地产项目计算分摊并提供金融机构证明的，允许据实扣除，但最高不能 超过按商业银行同类同期贷款利率计算的金额.其他房地产开发费用，按本条（一）、（二）项规定计算的 金额之和的 5%以内计算扣除。
凡不能按转让房地产项目计算分摊利息支出或不能 提供金融机构证明的，房地产开发费用按本条（一）、（二）项规定计算的金额之和的 10%以内计算扣除四）与转让房地产有关的税金，指在转让房地产时缴纳的营业税、城市维护建 设税、印花税（不包括销售不动产缴纳的印花税）因转让房地产交纳的教育费附 加，也可视同税金予以扣除五）对从事房地产开发的纳税人可按（一）、（二）项规定计算的金额之和，加计 20%的扣除4、计算扣除项目金额应遵循的原则（1）在土地增值税清算中，计算扣除项目金额时，其实际发生的支出应当取得 但未取得合法凭据的不得扣除2) 扣除项目金额中所归集的各项成本和费用，必须是实际发生的(期间费用除 外)3) 扣除项目金额应当准确地在各扣除项目中分别归集，不得混淆4) 扣除项目金额中所归集的各。