销售与收款循环审计实务操作案例一、案例背景ABC股份有限公司成立于95年，由A投资公司、B电器集团和C公司共同发 起成立，注册资金为30亿元人民币99年经中国证监会批准向社会公众发行A 股，并于次年在深交所上市主营业务为电视机的生产与箱售：大型制冷设备生 产加工、销售；高科技产业投资，高科技产品的研制、生产、经销及相关技术服 务信达会计师事务所自1999年开始接受ABC股份有限公司董事会委托，对ABC 股份有限公司进行年度会计报表审计20X8年2月25日至3月16日，信达会 计师事务所派出以张山为项目经理，以高杨、郭雨、李晓、王明明为组员的审计 小组，对该公司20X7的会计报表进行了审计在编制审计冲划时，张山根据以往对该公司重要性水平的控制，对销售收入 的重要性水平定为10万元根据分工，李晓负责销售与收款的审计测试与取证 一匚作本案例主要反映箱售与收款循环的内部控制测试、主营业务收入和应收账 款的实质性测试过程二、案例内容与过程(-)对销售与收款循环进行控制测试根据审计计划的要求，李晓运用抽查凭证法、实地考察法等对销售与收款循环的 内部控制进行了一定范围的控制测试李晓抽取了一定数量的销售发票样本进行 检查，在选取样本之前，首先检查了发票上的存根是否完整，并从发票日期判断 是否按顺序开具发票。
随机抽取发票进行检查，测试过程记录见表11-6表11-6测试过程表序号测试过程记录备注1抽取6月份开出的所有销售发票，发现编号连续，无缺号，只有2张作废发票，均盖有“作废”印章附有Y1——2控制测试底稿2随机抽取20X7年开出的销售发票200份，与销售 合同、销售通知单、商品价目表、销售收入明细账 和应收账款明细账等进行核对，合同内容、销售数 量、销售价格和金额相互之间相符率比较高，但发 现有两张箱售发票与销售合同、销售通知单金额不 符附有Y1——3控制测 试底稿3将发运单、装货单和销售发票核对，发现有已经开 出销售发票，但无发运单和装货单的情形，误差比 率为3%o附有Y1一试底稿—4控制测41-12月份折让业务发生3笔，均由销售经理批准有14笔销售退回业务，附有红字销售发票和仓库的 退货验收报告，但有两笔无主管人员签字，有对方 税务部门开具的有关证明，会计处理恰当附有Y1一稿—5测试底注：其他控制测试工作底稿略测试结论：该公司借售与收款循环内部控制得到了执行，但在内部控制制度 中也存在一些问题，从内部控制调查表和控制测试中可以发现，该公司销售 发票的开具与发运单、装货单的核对机制较弱，致使出现了销售发票与相关 凭据不符的情形，为俏售发票的虚开提供了可能：未能定期将应收账款与客 户进行核对，应收账款的管理较为混乱。
二）主营业务收入实质性测试1 .对销售收入进行分析性复核ABC公司近三年部分主要财务指标，见表11-7从该公司近三年的财务指标 看，销售收入呈现一种下降趋势毛利率20X6年比20X5年有所降低，但20 义7年比20X6年呈现较高增长营业费用变化不大；管理费用增加较多；应收 账款近三年呈增长趋势，尤其20X7年比20X6年增加了 850万元，增幅达到了 68%,而同期俏售收入的增幅为-3. 4%,出现了相反的变化，而存货相对来说变化 不大应付账款增长幅度也较大每股净利润变化不大；净资产收益率20X7 年比2006年有较大幅度的增加表11-7ABC公司近三年部分主要财务指标单位：万元项目2005年（已 审数）2006年（已审 数）20X7年（未 审数）备注主营业务收入563025320051400主营业务成本489004760043000毛利率13. 0%10. 5%16. 3%营业费用162017501600管理费用196021002200净利润124012561623应收账款（未扣除坏账准备）120012502100存货560067006100资产总额870009200099000应付账款400520780负债总额550005600063000每股净利润0.610. 540.56净资产收益率3. 87%3. 49%4. 50%根据对以上财务指标的综合分析，审计人员认为应将销售收入和应收账款作 为审计重点，重点关注主营业务收入和应收账款是否高估。
首先编制主营业务收 入审定表，见表1L8表11-8主营业务收入审定表被审计单位：ABC股份有限公司编制人：李晓日期：20X8年2月28日索引号:会计期间：20义7年度复核人：张山日期：20X8年3月5日页次：月份合计（万元）其中：主要产（商）品或大类电视机家用空调制冷设备1632043001300720227701100120047032820140010004204282012001300320529001400100050062840100013005407325011001600550826201000100062093400210010003001023201000100032011717025004000670121217060005300870未审数合计5140024100210006300审定数审计说明及结论：从审定表中列示的数据可见，电视机和家用空调11-12月份增幅较大，电视机年 底出现旺销的情形可以理解，但空调和制冷设备在冬季一般储量会低于夏季，从 分析可见，年底两种产品销售异动，应作为审计重点2 .将主营业务收入的账簿记录与有关凭证进行核对李晓根据主营业务收入明细账的记录，，分别抽查了 1月份到12月份的记帐 凭证共300张，对11月份和12月份进行重点抽查，在凭证抽查中将记账凭证与 销售发票、出库单，货运凭证、运费单据及销售合同分别进行核对，发现不符单 据共6张。
同时还对这些交易不符及金额较大，有一定疑问的应收账款进行函证 （函证结果及分析详见后文应收账款实质性测试部分）3 .实施销售截止测试为了确认ABC公司主营业务收入和应收账款的截止期是否正确，李晓对12月下 旬和次年1月上旬的相关凭证进行抽查，抽查记录见审计工作底稿，如表H-9 所示表11-9主营业务收入截止性测试表被审计单位：ABC股份有限公司编制人：李晓日期：20X8年2月28日索引号:会计期间：20义7年度复核人：张山日期：20X8年3月5日页次:客户名称发票内容记帐凭证出库单备注编号日期数量销售额日期编号日期H公司15422007.12.25351700002007.12.25转字1242007.12.23J，JW公司15432007.12.2528190002007.12. 26转字1262007.12.25J，JQ公司15442007.12.2930400002007.12. 30转字1302008.1.5J.需调 整J公司15452007.12. 3080600002007.12. 31转131字2008.1.3J.需调 整K公司1542008.58580002008.银收2008.V, J61.21.3311.2H公司1542008,351700002008.转字2008.红字，系71.51.6131.5退货审计说明：1.对Q、J公司的销售，经与销售合同核对，具体供货日期为20X8年 1月份，但ABC公司将这两笔业务均记入了 20X7年度，入账期间提前，应调入20 义8年，调整分录为：借：主营业务收入100000应交税费一一应交增值税17000贷：应收账款——Q公司46800——J公司702002. 20X7年12月对H公司的销售因质量问题于20义8年1月份退货，企业将其记 录在20X8年1月份的帐中。
根据对期后事项的处理规定，应冲回20X7年的主营 业务收入170000元，调整分录为：借：主营业务收入170000应交税费——应交增值税28900贷：应收账款——H公司198900V：与发货核对相符；J：正确过入明细账、总账三）应收账款实质性测试1 .取得应收账款明细表审计人员首先取得了应收账款明细表（含账龄分析），表11-10是其中部分 内容李晓对明细表进行了审核，复核加计数额正确，与明细账核对相符，审验账龄无 误但发现存在贷方余额的明细账户，且加计所有明细账户的借方总额与贷方总 额的净额与总分类账项目总额相符表n-10应收账款明细表序 号户名业务 内容 摘要年初余额年末余额账龄分析1年内1、2年2~3年3年以 上1L公司货款650000V2G公司同上8000008000003P公司同上5020045000V4D公司同上9000090000V5E公司同上-500000V6F公司同上250000600000V7I公司同上8J公司同上100000150000V9K公司同上V10H公司同上58000098000011Y公司同上0V• ♦ • ♦ ♦ •89M公司同上0V合计800000明细账显示的应收账款贷方余额50万，经查系E公司原预付货款余额，尚未按合同履行第二批供货。
因此，根据规定应予重分类调整，即借：应收账款一一E公司50万贷：预收账款一一E公司50万2 .函证应收账款审计人员对在主营业务收入审计过程中发现有疑问的Y、M等几家公司，及 期末金额较大或账龄较长的30家公司寄送了肯定式询证函，收到了其中27家的 回函，未回函或回函差异情况如下：（1）Y和MG公司分别欠款234万和117万，虽已发出函证，但未收到回函2） I和K公司称ABC公司记录的债权数高于他们账上的记录，合计金额 为117万元3） J公司欠款15万，收到对方询证回函称：已于10月份预付货款25万元， 足以抵付欠款于是，审计人员乂实施以下程序进行判断：（1）对于Y和M公司，进行再次函证但是第二次函证仍未回函，。