我国水环境审计的研究现状与展望 唐 洋1 牛佳丽1 董 峰2（1 南华大学经济管理学院，衡阳 421001；2 九江学院会计学院，江西 332005）【Reference】水环境审计作为环境审计的分支，主要包括水污染审计、水资源审计、用水审计、水利工程绩效审计文章主要对我国水环境审计的研究现状进行总体的评述及展望，为深入开展水环境审计研究提供参考Keys】水环境审计 水污染审计 水资源审计 用水审计 水利工程项目审计近年来，我国经济社会在快速发展的同时，也造成了水资源环境的日益恶化，尤其是水资源短缺，水污染严重等问题较为突出，这已成为制约我国经济社会可持续发展的主要障碍为促进我国水资源的可持续利用和经济发展方式的转变，2011 年出台的《中共中央国务院关于加快水利改革发展的决定》中提出，要实行最严格水资源管理制度，全面提高用水效率，推动我国水环境承载能力与经济社会发展相协调本文分别就水污染审计、水资源审计、用水审计、水利工程绩效审计，在中国期刊数据库中进行模糊检索从检索结果来看，有关水污染审计的研究论文共19 篇，水资源审计的研究论文共10 篇，用水审计的研究论文5 篇，水利工程绩效审计的研究论文3 篇。
一、我国水环境审计的研究现状分析目前我国对水环境审计研究可分为以下几个部分：对水污染审计的研究、对水资源审计的研究、对用水审计的研究和对水利工程项目绩效审计的研究为了更好地了解目前水环境审计研究的现状，我们选取了一些有代表性的论文进行分析1. 水污染审计研究目前我国水污染问题较为严峻，严重影响人类的生存和发展一些学者对水污染审计的相关问题进行了研究，如刘慧博（2009）对水污染防治审计的框架进行了概述，认为水污染防治审计的主要依据是水污染防治规划，落脚点是评价政府环境责任的履行情况，审计内容为水污染防治规划的各项任务措施，提出了要采取审计调查与合作审计相结合的方式湖北省审计厅农业资源环保审计处（2010）总结了水污染防治审计的方法，得出要总体与重点核查相结合、数据分析与实际勘探相结合、财务审计与评价绩效相结合、揭示问题与推动制度建设相结合宋莎莎、华文健（2010）借鉴国外的环境绩效的审计方法，提出将效益审计方法、市场价值法、人力资本法等多学科的方法引入水环境审计张晓松、张梓豪（2011）关注了黄河流域水污染防治审计中出现的诸多问题：水资源费未上交中央财政、污水处理厂超标排放、资金缺口影响水土流失治理进程、河道被违规占用、部分项目开工前未按要求对项目进行防洪评估，有的污染治理项目甚至没有取得相关河道主管部门的批准，污染治理建设的部分建筑设施不符合防洪的要求。
可以说，对水污染审计的研究是目前水环境审计内容中最受关注的，但是研究提出的解决措施大多停留在理论层面，缺乏具体详细的可实施策略，因而未能从根本上解决目前水污染治理过程中出现的问题2. 水资源审计当前我国水资源短缺的压力进一步增大，水资源不合理开发和利用情况越来越严重，不少人对此表示担忧鲁小静（2011）总结了我国水资源审计的现状，表现为水资源审计意识淡薄、审计依据不足、审计对象以资金审计为主、审计类型单一、审计没有以预防为主等，主张对水资源审计建立报告制度，培养有关水资源审计方面的专业人才，加强绩效审计李成艾、孟祥霞、周学军（2011）以宁波为例说明要促进水资源的可持续发展，需改变多头监管的现状，完善水资源交易制度的法律空白，增加有关保护和改善水资源环境的规定；在管理体制方面对城乡水务可以实行一体化管理，积极发展水务公司，加强成本管理与营业收费系统管理应该说，这些研究对改变水资源审计的现状有一定的指导作用，部分建议在2012 年《国务院关于实行最严格水资源管理制度的意见》中得以体现，在一定程度上加快了我国水资源管理制度的出台3. 用水审计近几年，全国的用水总量稳定增长，用水结构发生很大变化，用水审计开始进入公众的视线。
宁雅楠、王海、乔建华（2007）从整体上分析了我国用水审计制度的内涵，指出用水审计主体主要是用水审计机关、内部用水审计机构和社会用水审计组织，审计对象主要包括用水户、供水企业和各级政府用水管理部门的水事活动，并从合规性、经济性、生态性三个方面构架了我国用水审计的评价指标体系，其中的评价方法主要采用模糊综合评判和多层次权重分析的有机结合陈献、张瑞美、王贵（2010）在总结前人的基础上，细化了用水审计的内容，列示了合规性、经济性、生态性审计的具体步骤，并提出用水审计的基本程序可分为准备、实施和形成审计报告三个阶段评价步骤为设置分区、分级评价标准、指标打分、指标整合运算、综合得分评价可见，他们都是从宏观的角度对用水审计制度进行研究，理论性很强，虽然提出多层次权重分析评价指标法，但无法对权重进行科学合理的分配，因而在实务中应用不大4. 水利工程项目绩效审计目前，国家投入大量的资金用于水利工程项目的建设，其绩效问题成为公众关注的重点，研究人员主要对绩效审计进行研究贺桂珍、吕永龙（2007）以五里河为例，采用条件评估法研究水利工程项目绩效审计的评估程序，即收集资料、分析环境改善是如何影响环境物品的用途、选择评估方法、现场调查、评估现场需求、现场规范说明。
唐勇军（2010）指出，水利工程项目绩效审计存在的问题主要有相关概念界定不清，注重竣工决算审计，对过程审计不够重视，另外审计机关的独立性欠缺，导致审计结果缺乏执行力通过调查还发现采用事后审计的方法难以核查隐蔽工程的真实性，不足以从根本上控制造价，因此建议改变对水利工程项目的审计模式和隶属机构，引入跟踪审计的方法，审计人员定期参加会议，不定期深入到施工现场，同时借助中介机构和专家的力量以弥补审计人员的不足从整体上说，这些研究准确指出了目前我国水利工程项目绩效审计存在的问题，提出的意见针对性很强，对实务工作很有启发性二、我国水环境审计研究的总体评述纵观我国水环境审计的研究，可以发现虽然水环境审计起步较晚，但也取得了一定的成果，如在研究过程中注重借鉴国外的先进成果由于国外对水环境审计的研究较早，在研究方法和研究成果上明显优于我国，因此我国的研究大多是沿着国外水环境审计的文献的方向与思路展开，这大大加快了我国水环境审计研究的进程；此外，研究过程比较注重学科的交叉性环境审计的专业性和技术性强，决定了仅仅依靠财务知识很难准确进行环境效益审计，因此在对水环境审计的研究中引入了环境学、统计学、工程学等方面的知识，甚至还采用了因子分析法、模糊评价法等来探讨水环境审计问题。
然而由于水环境审计是新兴的研究领域，目前我国水环境审计还未形成统一的水环境审计制度，审计标准体系还没有建立完全，评价体系也有待进一步完善，这降低了水环境审计的规范性与可比性，严重制约水环境审计的发展目前我国对水环境审计研究采用的方法大部分为规范研究，很少使用问卷调查、案例分析等实证分析的研究方法，缺乏对研究结果进行有效验证，这对开展水环境审计的指导意义不大三、我国水环境审计的研究展望目前我国对水环境审计的概念还没有明确的界定，尚未形成完整的水环境审计理论框架，研究大多零散于其他相关文献中，缺乏系统的、完整的理论体系因此，首先要加快水环境审计的基本理论研究，明晰水环境审计的概念及框架是未来研究的一项主要任务其次要加快制定水环境审计的执行标准关键是对水环境绩效的无形成本和收益进行确认和准确计量，同时要从整体角度考虑间接成本和效益在具体的水环境审计工作中，可以按照2012 年《国务院关于实行最严格水资源管理制度的意见》的要求，制定符合我国实际情况的审计标准这不仅为水环境审计提供有详细的参考指标，而且有利于社会大众对水环境审计的有效性进行监督最后还应丰富水环境审计的研究方式，注重研究人员结构的优化。
在研究水环境审计相关问题时，完全可以在传统的规范审计的基础上，引入实证研究，增强研究结果的可信度同时，可以将审计实务界的人员与审计理论知识渊博的专家学者相结合，组建研究团队，实现良好的循环互动，从而推动我国水环境审计理论与实务的共同发展作者唐洋、董峰均系教师、博士研究生；牛佳丽为硕士研究生）Reference[1] 刘慧博. 试析水污染防治审计的框架[J]. 武汉： 审计月刊,2009(5):23-24.[2] 湖北省审计厅农业资源环保审计处. 为了母亲河的清澈与甘甜——湖北省汉江流域水污染防治审计调查纪实[J]. 武汉：审计月刊, 2010(1) :4-7.[3] 宋莎莎, 华文健. 基于云南滇池水污染治理的环境审计方法[J].石家庄：合作经济与科技,2010 (8):74-75.[4] 张晓松, 张梓豪. 黄河流域水污染防治审计出诸多问题[N]. 北京：经济参考报,2011-08-08.[5] 鲁小静. 水资源审计现状及研究[J]. 长沙： 企业技术开发,2011(8):31-33.[6] 李成艾, 孟祥霞, 周学军. 创新型水资源审计模式研究[J]. 兰州：财会研究,2011(7):64-67.[7] 宁雅楠, 王海, 乔建华. 用水审计制度初探[J]. 北京：水利发展研究,2007(6):25-27.[8] 陈献, 张瑞美, 王贵作. 构建我国用水审计制度框架的初步探索[J]. 北京：水利发展研究,2010(8):84-87.[9] 贺桂珍, 吕永龙. 水污染治理工程的环境绩效审计[J]. 北京：环境工程学报,2007(11):107-111.[10] 唐勇军. 我国水利工程项目绩效审计存在的问题及改进建议[J]. 南京：水利经济,2010(3):52-55. -全文完-。