水运业固定资产部件计价研究一、水运业固定资产计价现状(大盘勇创新高 钱途还是陷阱) 在水运会计实务中,将固定资产成本(如船舶、房屋)计入一种单独的资产账户,在估计的综合使用寿命内进行折旧,例如船舶主观估计为,房屋为30年但是这个综合寿命究竟是多少,实务中存在很大的争论,事实上采用折旧年限也不尽相似,并且没有反映固定资产重要部件使用年限的加权平均,因此就给该年限的最后拟定以及精确性带来困难 此外,由于水运公司固定资产的特殊性,构成部件较多,单项部件价值大,如船舶主机、辅机的价值占到船舶价值的30%左右,管系成本占轮机工程的18%—20%,轴系与螺旋桨占轮机工程的7%—8%,船体成本占到整个船舶价值的29.24%且一般船舶的造价中,55%—60%左右在船用设备与安装,25%—30%在钢材,10%—20%在工资;重要设备有船舶主、辅机,船体,船舶电气系统,起货设备,锚泊和系缆设备,这些重要设备或部件的使用寿命、使用年限各不相似,并且在使用过程中,维护、修理、重置、更换的规律各不相似,导致了固定资产计价、折旧计提、大修理与更新改造确认等会计行为的困难剖析主流资金真实目的,发现最佳获利机会!) 如对船舶的折旧年限始终是个争论不休的问题,1985年4月26日国务院发布的《国营固定资产折旧试行条例》中对船舶折旧年限做出明确的规定,钢质机动船、钢质油轮、小型客货轮、机动小艇:24年。
但在具体实务中,却不是按照该原则计提折旧,一般按照30-40年计提,如长航在80年代初,就以40年为基数计提折旧1992年会计制度改革,国家颁布两则两制,《运送公司财务制度》中对船舶的折旧年限规定为10-,但事实上船舶的使用年限远不小于该原则,根据《香港交通年鉴》记录,集装箱船拆船时使用寿命一般在26年左右,这是世界水平至于国内,在沿海运力中,80%左右的散货船、油船和40%左右的杂货船运力年龄在以上,其中主力型的散货船、原油船和大吨位杂货船的平均年龄在24年以上,内河运送中的老龄化问题更加严重在这种折旧年限和使用年限严重脱节的状况下,固定资产会计计价、折旧无法反映固定资产的实际运营、使用状况,因此国内部分水运公司在制定内部会计制度时,将折旧年限加以延长,如中国远洋运送集团将船舶最大折旧年限增长到,以期能尽量反映船舶的使用寿命,但这仍是对折旧年限的局部调节,没有从理论上或从主线上解决这个问题究其因素,由于船舶构成部件多、价值大,且使用年限、经济利益的实现方式、使用和报废的规律各不相似,而船舶折旧年限只是将各重要部件使用年限的加权平均,因此导致实务中这种困境 二、水运业固定资产部件计价的可行性 由于水运公司固定资产会计核算存在的上述问题,因此水运公司重要的固定资产(船舶、岸桥、库场设施、港务设施等)应将计价建立在重要设备与部件的基本上,将重要部件、设备作为固定资产进行管理和核算,这种做法有助于公司改善会计信息的质量,增强会计信息的可靠性。
一方面,这种会计核算措施符合现行会计准则的规定 《国际会计准则》第16号第13条:“在某些状况下,比较合适的做法是把耗费在某项资产上的总支出分派给该资产的各个构成部分,并分别对每个构成部分进行核算当各构成部分的资产具有不同的使用年限,或以不同的方式给公司带来利益,从而必须使用不同的折旧率和折旧措施时,就是这种状况例如,如果一架飞机和它的发动机有不同的使用年限,它们应视为独立的折旧性资产船舶、岸桥等设备运营规律同飞机相似,诸多重要船舶设备的使用寿命与船舶寿命并不相似,并且诸多部件独立发挥作用 《美国财务报告条例》第15号第83条:“当固定资产由两个或两个以上的重要部件构成,并且这些组件拥有截然不同的经济使用寿命时,为了更精确地计算折旧,每个组件应当单独计价,按照独立的经济使用寿命进行折旧土地和房屋是独立的构成部分,因此在会计上应当单独记账,尽管它们是合在一起购建的除了某些特殊的情形,一般土地可以永久使用,因此,不需计提折旧,而房屋寿命有限,因此应当计提折旧土地的升值并不影响建立在其上的房屋的经济寿命和残值另一种由不同经济使用寿命的独立部件构成的例子是房屋的构造和构造内的装置。
国内《公司会计准则——固定资产》第6条:“固定资产的各构成部分,如果各自具有不同的使用寿命或者以不同的方式为公司提供经济利益,从而合用不同的折旧率或折旧措施的,应当单独确觉得固定资产 另一方面,进行部件计价也许带来较大的会计工作量,但是目前水运公司已实行了会计电算化,这将大大减轻了会计人员的手工操作量,计算上也更精确;会计软件也为会计人员设定好了部件计价的程序和环节,大大以便了部件计价的应用和推广 三、水运业固定资产部件计价的必要性 在水运会计实务中有需要将水运重要固定资产按部件计价并计提折旧的必要 1.如一艘集装箱船舶,价值3000万美元,已经使用了,其辅机已不堪使用,无法正常工作,需要更换、重置,假设该辅机在船舶购入时价值为216万美元,折旧时间为公司规定的船舶折旧年限,该辅机已提折旧216×10÷18=120(万美元),还剩余96万美元的折余价值,同步假设该报废辅机的变价收入为15万美元,新置换的辅机价值240万美元,按照现行水运会计实务,按直线法计提折旧,《公司会计制度》中规定:“在原有固定资产的基本上进行改建、扩建的,按原固定资产的账面价值,加上由于改建、扩建而使该项资产达到预定可使用状态前发生的支出,减去改建、扩建过程中发生的变价收入,作为入账价值。
即将新的辅机的价值(240万美元)减去报废辅机的变价收入(假定为15万美元)计入船舶价值(225万美元),在剩余的年限里计提折旧,很显然,报废辅机的折余价值96万美元并没有从固定资产价值中扣除,而仍留在其中,相称于目前共有225+96=321万美元的价值记在新辅机的账面上,在船舶剩余的年限里(8年)中计提折旧这种会计实务很明显是有很大缺陷的,一方面,新辅机置换时总价值为240万美元,而在会计账面上却是321万美元,严重高估了辅机的资产价值另一方面,由于该报废辅机按照的船舶折旧年限计提折旧,使在前每年的折旧计提数额少记了9.6万美元(216÷10-216÷18),而在后期每期多记了16.125万美元(321÷8-240÷10),使辅机的折旧计提不能反映辅机的经济利益实现方式,同步也使不同期间的会计信息缺少可比性,使利润不能反映公司经营业绩但是如果按照组件计提折旧,将固定资产的核算建立在组件基本上,该水运公司根据以往的经验,辅机一般在左右报废,那么就按照为辅机折旧年限,每年计提21.6万美元,如果提前报废,如第8年,则共提了21.6×8=172.8万美元的折旧,折余价值为43.2万美元,置换时将它计入本期的营业外支出,新置换的以240万美元资本化,对的地反映辅机的价值和每期的折旧、利润。
2.《国际会计准则》第16号第28条规定:“某些不动产、厂房和设备项目的重要构成部分也许需要进行重置例如,一种炉子在使用了特定的小时数后来,也许要更换衬里,或者飞机的座位和门廊等内部设施,在机体的寿命期内也许需要更换多次这些构成部分应按单项资产予以核算,为它们具有与它们有关的不动产、厂房和设备的使用年限不同使用年限因此,只要第8段的确认原则被满足,在重置或更新该构成部分时发生的支出应作为一项单独的资产的购买来核算并且被重置的资产应予以核销这一规定强调了将固定资产的组件分别核算的必要性在水运公司中,有许多组件要常常更换,如岸桥的油漆,由于长期处在腐蚀性环境下,在台风季节,海水还也许打上岸来,因此岸桥的构造部件的油漆质量必须从严规定,一般采用远洋船舶的油漆,但是同船舶同样,油漆寿命一般保持5年(5年后需要重新大油一次),船舶也是,一般5年左右大油一次,每次大油的费用在船舶成本的0.27%左右,平时还要做些补漆工作对于港口公司的场桥、正面吊、叉车和轮胎吊,轮胎是易损件,每年轮胎更换、维修的费用都比较大,同步有些为了避免扎破内胎,影响生产,使用价值较高的实心胎或空心胎(没有内胎)岸桥(一般规定寿命都要吊多少百万次,相称于机械寿命在以上)中的吊具、电控系统,由于技术的发展和频繁的使用,往往要更新换代,提高电机、小车电机由于使用频率不同,其经济利益的实现方式不同(提高电机使用次数多),在使用寿命期内更新、重置的次数不同,因此按组件核算,容易具体进行该组件的会计核算。
3.固定资产主体是一种觉得的假定可以构成固定资产并单独进行管理的前提是独立发挥作用,固定资产作为一种整体有系统的功能,但系统的各个部分又有独立的功能如船舶主机,既是船舶的重要构成部分,没有其她部分的配合就失去其存在的价值,但又相对独立地发挥作用,因此,船舶主机一般作为固定资产管理库场设施内部的空调系统、供电系统、装卸机械、墙壁、屋顶等,都独立发挥作用,因此也应当作为独立固定资产核算。