贵州茅台 2012年年报税务分析我国有悠久的酿酒历史，白酒在百姓生活中处于举足轻重的地位基于过度饮酒带 来的负面问题，国家对白酒实行严格的课税政策，白酒企业的税负较重本文以贵州茅 台酒股份有限公司为例，对其2012 年年报进行税负分析，讨论贵州茅台的税收负担一、贵州茅台的税负现状当前，贵州茅台需要交纳的税种有消费税、增值税、企业所得税、营业税、城市维 护建设税、教育费附加、价格调节基金、房产税、土地使用税和印花税，一共 10 个税 种接下来，下文利用贵州茅台 2012 年年报中披露的涉税信息，对该公司进行税务分 析1.1 总税额倒推2012 年实际发生的总税额包括2012 年已交部分和当年未交部分，不能直接利用现 金流量表中披露的支付各项税费作为总税额，本文利用下列公式求出 2012 年实际总税 负，计算结果见表 12012 年实际发生的总税额=现金流量表“支付的各项税费”项目金额+资产负债表“应 交税费”科目期末余额-资产负债表“应交税费”科目期初余额表 1 总税负倒推项目2012 年应父税费期初额78& 080,887.25应父税费期末额2,430,093,461.38现金流量表中本期缴纳的税 费10,170,840,319.22本期实际发生的总税额11,737,99& 380.71营业收入26,455,251,445.86总税负-本期实际发生的总税 额/营业收入44.37%1.2 企业所得税倒推 利润表中企业所得税费用是根据所得税准则确认的应从当其利润总额中扣除的所 得税费用，由于存在会计和税法口径差异，企业所得税费用不等于当期应交所得税，本 文利用下列公式求出当期应交企业所得税，计算结果见表 2。
递延所得税=递延所得税负债的期末余额-递延所得税负债的期初余额-（递延所得税 资产的期末余额-递延所得税资产的期初余额）2012 年应交企业所得税=利润表“所得税费用”项目-递延所得税表 2 企业所得税倒推项目2012年发生金额递延所得税— 141,027,962.79所得税费用4,692,039,766.992012年应交企业所得税4,833,067,729.78利润总额18, 700,490,469.16企业所得税实际税负-当期 所得税/利润总额25.84%1.3 增值税倒推 首先，增值税不计入利润表中的营业税金及其附加项目，不能获取相应信息；其次， 存在纳税期限的延迟，不能直接利用“应交税费—应交增值税”科目的期末余额减去期 初余额计算当期增值税额本文利用教育费附加倒推营业税、消费税和增值税三税之和， 再减去报表附注里营业税金及其附加披露的营业税和消费税的本期发生额，得到 2012 年的增值税发生额，计算结果见表 3表 3 增值税倒推项目2012年发生金额教育费附加181,631,938.32三税之和6,054,397,944.00营业税1,071,021.34消费税1,799,739,235.10增值税=三税之和-营业税-消费税4,253,587,687.561.4 整体税负情况分析 经过以上步骤倒推出总税额、企业所得税税额和增值税税额，其余8 个税种包括消 费税、营业税、城市维护建设税、教育费及其附加、价格调节基金、房产税、土地使用 税和印花税在贵州茅台 2012 年年报报表附注中均有披露，故各税税额已得到，接着计 算各税占总税额的比重，并对名义税率和实际税率进行比较（除企业所得税外实际税率 计算的税基为营业收入），见表 4。
表 4 税负情况表项目2012年发生金额名乂税率实际税率占总税额比例来源企业所得税4,833,067,729.7825%25.84%41.17%倒推消费税1,799,739,235.1020%加0.5/斤6.80%15.33%报表附 注（二十 八）营业 税金及营业税1,071,021.345%0.01%城建税436,413,769.377%3.72%教育费附加302,720,265.623%、2%2.58%其附加价格调节基金32,700,463.990.10%0.28%房产税、土地使用 税、印花税78,698,207.950.67%报表附 注（三 十）管理 费用“税 金”项目增值税4,253,587,687.5617%16.08%36.24%倒推总税额11,737,998,380.7144.37%100.00%倒推（1）对贵州茅台而言，企业所得税、消费税和增值税是主要税种，占总税额比重 分别为 41.17%、15.33%和 36.24%；其中企业所得税负担最重，占比达到 40%2）主要税种的实际税负情况：企业所得税实际税率为 25.84%，略超过 25%的名 义税率；消费税实际税率 6.8%，远远低于 20%加 0.5/斤的复合计征；增值税实际税率 16.08%，略低于17%的名义税率。
总的来说，企业所得税和增值税实际税负与名义税负 相差无几，而消费税的实际税负远低于名义税负二、白酒企业的税收政策自古以来，白酒就是我国财政收入的重要来源，白酒企业主要税种为增值税、企业 所得税和消费税，从上文对贵州茅台的税负分析亦可印证其中，消费税采用从价从量 复合计征，从价税率为 20%，从量是每斤0.5 元从 1994 年消费税设立以来，税务部门针对白酒企业出台了一系列苛刻的政策，其 中比较重要的如下示：1995 年，国税发[1995]192 号文件规定：1995年 6 月 1 日起，对销售除啤酒、黄酒 外的其他酒类产品而收取的包装物押金，无论是否返还以及会计上如何核算，均应并入 当期销售额征收消费税1998 年，财税[1998]45 号文件规定：从 1998 年 1 月 1 日起，粮食类白酒（含薯类 白酒）的广告宣传费一律不得在税前扣除凡已扣除的部分，在计算缴纳企业所得税时 应作纳税调整处理2001 年，财税[2001]84 号文件规定：2001 年 5 月 1 日起对粮食白酒、薯类白酒在 从价增收消费税的同时再按实际销售量每公斤征收 1 元定额消费税；取消以往外购酒可 以抵扣消费税的政策；停止执行对小酒厂定额、定率的双定征税办法，一律实行查账征 收。
2009 年国税函[2009]380 号文件明确了白酒消费税最低计税价格核定管理办法，文 件规定：白酒生产企业销售给销售单位的白酒，生产企业消费税计税价格低于销售单位 对外销售价格（不含增值税）70%以下的，税务机关应核定消费税最低计税价格其中 生产规模较大、利润水平较高的企业，可在 60%-70%比例范围内浮动总体来看，国家对白酒行业采用的是限制性政策，层层加码，步步收紧接下来结 合白酒企业的税收政策对贵州茅台重点税种的税负进行原因分析三、主要税种的税负原因分析这里主要讨论消费税和企业所得税，其他税种不作为讨论重点在对贵州茅台的税 负现状进行分析时，得出消费税的实际税负远远低于名义税负、企业所得税的实际税率 略高于名义税负的结论，现对消费税和企业所得税的实际税负和名义税负存在差异进行 原因分析3.1 消费税从贵州茅台 2012 年年报中得到酒类销售量为 25,715.75 吨，酒类营业收入为 26,455,251,445.86 元，而消费税采用从价从量复合计征，因此可以计算贵州茅台 2012 年名义消费税额=25,715.75*1000+26,455,251,445.86*20%=5,316,766,039.17 元。
消费税名 义税负与实际税负的对比见表 5表 5 消费税名义税负与实际税负比较项目2012年发生金额负担水平=消费税/ 营业收入名义消费税5,316,766,039.1720.10%实际消费税1,799,739,235.106.80%从表中来看，消费税税负仅为 6.8%，足足比名义税负降低了 17%贵州茅台消费税 实际税负远低于名义税负的原因有以下几点：（1）利用关联交易，设立独立核算的销售机构—贵州茅台酒销售有限公司从 2012 年年报中披露的信息得知，贵州茅台有一家控股子公司，贵州茅台酒销售 有限公司按照税法规定，消费税属于价内税，单一环节征收，在生产、委托加工和进 口环节纳税，而在以后的流通环节则不必再缴纳消费税（金银首饰等除外）针对消费税以上特点，贵州茅台设立了独立核算的销售机构—贵州茅台酒销售有限 公司，通过贵州茅台的生产公司以低价但不违反公平交易原则的价格将白酒销售给独立 核算的销售公司，即贵州茅台酒销售有限公司，则消费税以此较低的销售额为基础计征， 从而减少应纳税额；然后，贵州茅台酒销售有限公司再以较高的市场价对外销售，在此 环节只缴纳增值税，不缴纳消费税这样一来通过关联交易方式降低计税价格，达到降 低整体消费税税负的目的，但增值税税负不变。
2）提高白酒售价完成税负转嫁从贵州茅台 2012 年年报中得到酒类销售量为 25,715.75 吨，酒类营业收入为 26,455,251,445.86 元 ， 那 么 贵 州 茅 台 销 售 的 白 酒 平 均 每 斤 售 价 为 26,455,251,445.86/（25,715.75*2000）=514.4 元，可以看出白酒的价格是非常高的由于白酒的消费税实行复合计征方式，这对低价格、低档次的白酒非常不利，白酒 企业普遍走高档化、优质化路线白酒企业提价可以将一部分税负转嫁给下游的消费者 税负转嫁的成功也是基于白酒这种产品的特殊性，即需求弹性很低，消费者对价格不敏 感，提价对销售的影响很小而像家具服装等产品，需求弹性很大，稍微一提价消费者 立刻寻求其他的可替代品，其销售情况大受影响白酒的需求弹性很低则与中国的酒文 化密切相关，尤其在官场和生意场酒是必不可少的，尤其是高端白酒贵州茅台的高端 酒占比例很大，税负转嫁的空间也很大相关资料显示 2009 年名酒集体提价，茅台甚 至在 2010 年宣布未来三至五年每年提价 10%高端白酒的刚性需求使得贵州茅台拥有 得天独厚的条件，消费税负远远低于名义税负很大程度在此。
3）先销售后包装税法规定：应税消费品连同包装物销售的，无论包装物是否单独计价以及在会计上 如何核算，均应并入应税消费品的销售额中按照该消费品的消费税税率缴纳消费税前文提到贵州茅台有一家控股子公司—贵州茅台酒销售有限公司，贵州茅台采取先 销售后包装的方式，将白酒和包装物按照各自的价格分别销售给贵州茅台酒销售有限公 司，再由贵州茅台酒销售有限公司进行包装后对外销售，如此一来在出厂环节就无需对 包装物缴纳消费税了贵州茅台通过先销售后包装的方式在一定程度上减少消费税额3.2 企业所得税从前文的分析可知，贵州茅台 2012 年企业所得税应交税额是 4,833,067,729.78 元， 实际税负率是 25.84%，略高于名义税率 25%因为名义税负率=应交企业所得税/应纳税 所得额，实际税负率=应交企业所得税/利润总额，实际税负率高于名义税负率说明利润 总额小于应纳税所得额，而应纳税所得额=利润-不征税收入-免税收入+不能扣除的项目 金额，因此贵州茅台 2012 年的免税收入和不征税收入之和小于不能扣除的项目金额 免税收入和不征税收入可进行筹划的空间比较小，那么对于贵州茅台而言，问题在于不 能扣除的项目金额多了，换言之会计上允许扣除而税法上不能扣除的金额多了。
本文认 为，原因有以下几点：（1） 广告宣传费太多从贵。