租入的不动产兼用涉及的进项税抵扣税法问题 2022-01-22何晓霞房地产纳税服务网 《租入固定资产进项税额抵扣等增值税政策的通知》（财税〔2022〕90号）第一条规定：“自2022年1月1日起，纳税人租入固定资产、不动产，既用于一般计税方法计税项目，又用于简易计税方法计税项目、免征增值税项目、集体福利或者个人消费的，其进项税额准予从销项税额中全额抵扣 该政策是对原《关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》（财税〔2022〕36号）相关规定的补充，根据财税〔2022〕36号文附件一第二十七条和二十九条的规定，兼用于不同计税方法项目的进项税额可以全额抵扣的，只限于纳税人购进的固定资产、无形资产和不动产根据新规定，兼用的固定资产、不动产，无论是购入还是租入，进项税都可全额抵扣 以上政策于2022年1月1日起执行，但在实际执行过程中，尚有以下几个问题需要明晰 一、固定资产、不动产的范围问题 1、固定资产的范围 财税〔2022〕36号附件1第二十八条第二款规定，固定资产，是指使用期限超过12个月的机器、机械、运输工具以及其他与生产经营有关的设备、工具、器具等有形动产。
这里要注意区分增值税政策、企业所得税政策以及会计制度中的固定资产的不同概念 《企业会计准则第4号――固定资产（2022）》第三条规定，固定资产，是指同时具有下列两个特征的有形资产：㈠为生产商品、提供劳务、出租或经营管理而持有的；㈡使用寿命超过一个会计期间使用寿命，是指企业使用固定资产的预计期间，或者该固定资产所能生产产品或提供劳务的数量 《企业所得税法实施条例》第五十七条规定，企业所得税法第十一条所称固定资产，是指企业为生产产品、提供劳务、出租或者经营管理而持有的、使用时间超过12个月的非货币性资产，包括房屋、建筑物、机器、机械、运输工具以及其他与生产经营活动有关的设备、器具、工具等 可见，会计与企业所得税法的固定资产是包括不动产的，但增值税的范围略窄，仅指“使用期限超过12个月的机器、机械、运输工具以及其他与生产经营有关的设备、工具、器具等有形动产 当然，这里固定资产的核算，是租入方的会计核算标准，而非出租方的会计核算标准 2、不动产的范围 财税〔2022〕36号附件1第二十八条第二款规定，不动产、无形资产的具体范围，按照本办法所附的《销售服务、无形资产或者不动产注释》执行。
财税〔2022〕36号附件1附《销售服务、无形资产、不动产注释》明确：不动产，是指不能移动或者移动后会引起性质、形状改变的财产，包括建筑物、构筑物等 建筑物，包括住宅、商业营业用房、办公楼等可供居住、工作或者进行其他活动的建造物 构筑物，包括道路、桥梁、隧道、水坝等建造物 这里涉及不动产的判断标准问题，《关于固定资产进项税额抵扣问题的通知》（财税〔2022〕113号）规定，《增值税暂行条例实施细则》第二十三条第二款所称建筑物，是指供人们在其内生产、生活和其他活动的房屋或者场所，具体为《固定资产分类与代码》（GB/T14885-1994）中代码前两位为“02”的房屋；所称构筑物，是指人们不在其内生产、生活的人工建造物，具体为《固定资产分类与代码》（GB/T14885-1994）中代码前两位为“03”的构筑物；所称其他土地附着物，是指矿产资源及土地上生长的植物《固定资产分类与代码》（GB/T14885-1994）电子版可在财政部或国家税务总局网站查询 此后，国家税务总局于2022年11月25日发布的《关于输水管道有关增值税问题的批复》（税总函〔2022〕642号）中提及的输水管道以及2022年12月22日发布的《关于营业税改征增值税试点期间有关增值税问题的公告》（国家税务总局公告2022年第90号）中提及的蜂窝数字移动通信用塔（杆），均以《固定资产分类与代码》（GB／T14885-1994）作为判断标准，因此，国家税务总局目前引用的仍是《固定资产分类与代码》（GB／T14885-1994），而非《固定资产分类与代码》（GB／T14885-2022），作为动产与不动产的判断标准。
二、租入固定资产、不动产的进项税范围 财税2022 90号：自2022年1月1日起，纳税人租入固定资产、不动产，既用于一般计税方法计税项目，又用于简易计税方法计税项目、免征增值税项目、集体福利或者个人消费的，其进项税额准予从销项税额中全额抵扣 财税2022 47号纳税人以经营租赁方式将土地出租给他人使用，按照不动产经营租赁服务缴纳增值税 纳税人转让2022年4月30日前取得的土地使用权，可以选择适用简易计税方法，以取得的全部价款和价外费用减去取得该土地使用权的原价后的余额为销售额，按照5%的征收率计算缴纳增值税 三、租入的不动产是否分期抵扣问题 财税〔2022〕36号附件2《营业税改征增值税试点有关事项的规定》规定，适用一般计税方法的试点纳税人，2022年5月1日后取得并在会计制度上按固定资产核算的不动产或者2022年5月1日后取得的不动产在建工程，其进项税额应自取得之日起分2年从销项税额中抵扣，第一年抵扣比例为60%，第二年抵扣比例为40% 取得不动产，包括以直接购买、接受捐赠、接受投资入股、自建以及抵债等各种形式取得不动产，不包括房地产开发企业自行开发的房地产项目。
融资租入的不动产以及在施工现场修建的临时建筑物、构筑 物，其进项税额不适用上述分2年抵扣的规定 上述政策明确，需要分期抵扣进项税不动产为购入等方式取得的不动产，但不包括融资租赁方式以及经营租赁方式取得的不动产，融资租赁方式以及经营租赁方式租入不动产属于购进不动产租赁服务，不属于取得并在会计制度上按固定资产核算的不动产，不适用分2年抵扣的规定 四、兼用的租入固定资产、不动产以后转为专用于不得抵扣项目，如何计算不得抵扣进项税额问题 比如：单位租赁小汽车用于领导或业务员办公使用，但平时上下班也可以使用该车，那么该车的租赁费及日后的维修费、汽油费等是否可以抵扣呢？以后如果专用于接送领导上下班，是否要转出呢？又如何转出呢？ 财税〔2022〕36号第二十九条规定，适用一般计税方法的纳税人,兼营简易计税方法计税项目、免征增值税项目而无法划分不得抵扣的进项税额，按照下列公式计算不得抵扣的进项税额： 不得抵扣的进项税额＝当期无法划分的全部进项税额×（当期简易计税方法计税项目销售额+免征增值税项目销售额）÷当期全部销售额 主管税务机关可以按照上述公式依据年度数据对不得抵扣的进项税额进行清算。
第三十条规定的，已抵扣进项税额的购进货物（不含固定资产）、劳务、服务，发生本办法第二十七条规定情形（简易计税方法计 税项目、免征增值税项目除外）的，应当将该进项税额从当期进项税额中扣减；无法确定该进项税额的，按照当期实际成本计算应扣减的进项税额 第三十一条规定，已抵扣进项税额的固定资产、无形资产或者不动产，发生本办法第二十七条规定情形的，按照下列公式计算不得抵扣的进项税额： 不得抵扣的进项税额=固定资产、无形资产或者不动产净值×适用税率 固定资产、无形资产或者不动产净值，是指纳税人根据财务会计制度计提折旧或摊销后的余额 上述第二十九条的公式是对不能准确划分的进项税额进行划分计算的方法，按照销售额比例法进行换算是税收管理中常用的方法第三十条是对已经抵扣进项税额的劳务、服务，发生用于集体福利、个人消费或非正常损失的情况（不包括用于简易计税方法计税项目、免征增值税项目的情况）采取本条规定的将原进项税额转出或依实际成本计算应扣减进项税额的方法第三十一条是对外购固定资产、不动产、无形资产改变用途后按净值转出不得抵扣进项税的处理办法 对于兼用的租入固定资产、不动产以后转为专用于不得抵扣项目，因不属于企业的固定资产，净值法转出肯定是不合适的，也不适用比例划分法，鉴于这些服务费用的发生有期间性的特点，按实际成本法转出更为合适，即按转出的期间对应的租金、其他 后续服务费用来做进项税转出。
如上例，在转为领导个人用车后的时间内，对应的租金、维修费、汽油费等不得抵扣进项税 五、取得进项税发票的时间问题 租赁的固定资产、不动产兼用可以抵扣的前提条件是取得增值税专用发票，那么取得的专用发票日期应该是在2022年以后，而且费用的所属期应该属于2022年以后的期间 如，企业2022年7月租赁一栋办公楼的一个楼层，租期2年，一次性支付租金，部分房屋用于职工食堂，其他用于办公于支付租金时取得专用发票，按90号文件的规定是不能抵扣进项税的如果是每半年支付一次租金，那么在2022年以后发生的租金费用并取得的发票是可以抵扣进项税的 六、是否追塑调整问题 财税〔2022〕90号明确规定是2022年1月1日之后发生的租入固定资产、不动产兼用的可以全额抵扣进项税额，那么当然是不能追塑调整的，之前发生的此类业务按当地的政策已经处理的，不用再调整 个人意见：购入和租入的固定资产（有形动产），兼用的，无论取得时还是后续支出，进项税可全额抵扣；租入的房屋建筑物等不动产用于兼营生产的进项税可全额抵扣；购入的房屋建筑物在建工程等不动产分期2年抵扣；上述内容专用简易计税、免增值税项目、集体福利及个人消费的不得抵扣。
租入的有形动产及不动产不适合分期抵扣的规定，因为不作为固定资产核算，不属于企 业固定资产或不动产；（此处的固定资产是有形动产属于增值税的范围） 。