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1、11/10/2017 1 CAS 14收入收入 对现行准则的修订 PwC 目录目录 2.准则适用范围 3.收入确认和计量的五步法 4.合同成本 5.特定交易的会计处理 6.列报与披露 7.生效日期与过渡性规定 1.准则修订背景 2 11/10/2017 2 PwC 新收入准则的修订过程新收入准则的修订过程 3 起草阶段开始测试阶段开始准则终稿发布. 公开征求意见进行修改完善工作2018年1月1日 生效 2015.32016.62017.7 2015.122016.112018 前期准备阶段开始 2014.5 PwC4 新收入准则主要修订的内容新收入准则主要修订的内容 将现行的收入和建造合同两项
2、准则统将现行的收入和建造合同两项准则统 一为一个收入确认模型一为一个收入确认模型 以控制权转移取代之前的风险报酬转以控制权转移取代之前的风险报酬转 移作为收入确认的判断标准移作为收入确认的判断标准 更清晰的实务指引：总额vs净额，多更清晰的实务指引：总额vs净额，多 重要素安排，合同成本等等重要素安排，合同成本等等 更详细的披露要求更详细的披露要求 与现行准则的主要差异与现行准则的主要差异 11/10/2017 3 PwC 新模型新模型五步法五步法 核心原则核心原则 确认收入的方式反映企业向客 户转让商品或服务的模式 确认金额应当反映主体因交付 该商品或服务而预期有权获得 的金额 5 PwC
3、目录目录 1.准则发展背景及核心原则 3.收入确认和计量的五步法 4.合同成本 5.特定交易的会计处理 6.列报与披露 7.生效日期与过渡性规定 2.准则范围 6 11/10/2017 4 PwC 准则范围准则范围 企业企业客户客户 商品或服务商品或服务 对价对价 合同合同 7 与企业订立合同以向该企与企业订立合同以向该企 业购买其日常活动产出的业购买其日常活动产出的 商品（或服务）并支付对商品（或服务）并支付对 价的一方价的一方 本准则不适用于以下合同：本准则不适用于以下合同： 租赁租赁(CAS21) 保险合同保险合同(CAS25/26) 长期股权投资长期股权投资(CAS2)、合并财务报表、
4、合并财务报表(CAS33)、合营安排、合营安排(CAS40) 金融工具金融工具(CAS22/23/24) PwC 目录目录 1.准则发展背景及核心原则 2.准则范围 4.合同成本 5.特定交易的会计处理 6.列报与披露 7.生效日期与过渡性规定 3.收入确认和计量的五步法 8 11/10/2017 5 PwC 识别与客户的合同识别与客户的合同 01 识别与客户的合同识别与客户的合同 双方或多方之间订立有 法律约束力的权利义务 的协议 9 PwC 识别与客户的合同识别与客户的合同 可收回性可收回性 很可能 合同的合并合同的合并 就其中一项合同所 支付的对价金额取 决于另一项合同的 价格 这些合同
5、是在单一 商业目的下作为一 揽子合同议定的 这些合同所承诺的 商品或服务为单一 履约义务 合同的修合同的修 作为新合同 合同的修订采用未来适用 法 累计追加调整 合同合同 法律上可执行 必须满足必须满足 的条件的条件 合同的合并合同的合并合同的修订合同的修订 与客户之间的合同与客户之间的合同同时同时满足下列条件时，满足下列条件时， 企业应当在控制权转移时确认收入：企业应当在控制权转移时确认收入： 合同已经批准合同已经批准 合同明确了相关权利和义务合同明确了相关权利和义务 合同明确了付款条款合同明确了付款条款 合同具有商业实质合同具有商业实质 对价很可能的收回对价很可能的收回 10 11/10/
6、2017 6 PwC 如果合同不满足要求如果合同不满足要求 无剩余履约义务， 且对价无需退还 确认为负债确认为收入 11 是 否 PwC 合同是否与同一客户或该客户的关联方在同合同是否与同一客户或该客户的关联方在同 一时间或几乎同一时间签订?一时间或几乎同一时间签订? 作为 单独合同 分开核算是否满足以下条件之一？ 基于同一商业目的，并构成一揽子交易 一份合同的对价取决于其他合同的定价或 履行情况 这些合同所承诺的商品或服务构成单项履 约义务 作为一份合同核算 否 是 是 合同的合并合同的合并 否 12 11/10/2017 7 PwC 示例：示例：合同的合并合同的合并 报告主体报告主体A与客
7、户与客户B在一周内签订了两份合同：在一周内签订了两份合同： 1.为客户为客户B设计并开发一项特种设备，合同金额为设计并开发一项特种设备，合同金额为50万元（开发万元（开发 成本为成本为100万元）万元） 2.为客户为客户B提供使用该设备的关键零配件。零件的销售价格可以提供使用该设备的关键零配件。零件的销售价格可以 使使A从从B处收回其设备开发成本。处收回其设备开发成本。 A是否应当合并这两份合同？是否应当合并这两份合同？ 是是否否 13 PwC 合同变更合同变更 合同变更的三种处理方法：合同变更的三种处理方法： 1）合同变更部分作为一份单独的合）合同变更部分作为一份单独的合 同处理（单独合同）
8、同处理（单独合同） 2）视同原合同终止，同时将原合同）视同原合同终止，同时将原合同 未履约部分和合同变更部分合并为未履约部分和合同变更部分合并为 新合同处理（未来适用法）新合同处理（未来适用法） 3）将合同变更部分作为原合同的组）将合同变更部分作为原合同的组 成部分进行处理，产生的对已确认成部分进行处理，产生的对已确认 收入的影响在合同变更日调整（累收入的影响在合同变更日调整（累 计追加调整）计追加调整） 可收回性可收回性 很可能 合同合同 法律上可执行 合同的变更合同的变更 合同的合并合同的合并 14 11/10/2017 8 PwC 合同变更是否已经获得批准？合同变更是否已经获得批准？ 否
9、 获批前不对合同变更获批前不对合同变更 进行会计处理进行会计处理 该合同变更是否增加了该合同变更是否增加了 可明确区分的商品（或可明确区分的商品（或 服务）及合同价款，且服务）及合同价款，且 新增合同价款反映了新新增合同价款反映了新 增商品（或服务）的单增商品（或服务）的单 独售价？独售价？ 否 剩余的商品或服务与已转让的商剩余的商品或服务与已转让的商 品或服务之间能否明确区分？品或服务之间能否明确区分？ 是否 (2)采用未来适用法对合(2)采用未来适用法对合 同的修订进行会计处理同的修订进行会计处理 (3)通过累计追加调整对(3)通过累计追加调整对 合同修订进行会计处理合同修订进行会计处理
10、是 合同变更合同变更 合同变更决策树合同变更决策树 是 (1) 将合同修订作为将合同修订作为 单独合同进行处理单独合同进行处理 15 PwC 合同变更举例合同变更举例 某制造商与客户订立合同，向其销售某制造商与客户订立合同，向其销售100件商品，对价为件商品，对价为10,000元元(每件商品每件商品100元元)。该商品。该商品 可明确区分，并将在六个月内转让给客户。在第四个月时，制造商已经转让完毕可明确区分，并将在六个月内转让给客户。在第四个月时，制造商已经转让完毕70件商品，剩件商品，剩 余余30件尚未转让。双方对合同进行变更，制造商将以每件件尚未转让。双方对合同进行变更，制造商将以每件95
11、元的价格向客户额外销售元的价格向客户额外销售20件商品。件商品。 额外商品的价格反映变更日该商品的单独售价。额外商品的价格反映变更日该商品的单独售价。 问题：对于该合同变更如何处理？问题：对于该合同变更如何处理？ A: 单独合同处理，原来的单独合同处理，原来的100件按照每件件按照每件100元销售确认，后来的元销售确认，后来的20件按照每件件按照每件95元销售确认元销售确认 B:未来适用法，剩余交易价格未来适用法，剩余交易价格4900（30*100+20*95）分配至）分配至50件产品，每件按照件产品，每件按照98元确认。元确认。 C: 累计追加调整，合同总价累计追加调整，合同总价11900（
12、10,000+95*20）分配至）分配至120件产品，每件按照件产品，每件按照99元确认。元确认。 案例：合同变更的处理案例：合同变更的处理 16 11/10/2017 9 PwC 合同变更举例合同变更举例 案例：合同变更的处理案例：合同变更的处理 17 某制造商与客户订立合同，向其销售某制造商与客户订立合同，向其销售100件商品，对价为件商品，对价为10,000元元(每件商品每件商品100元元)。该商。该商 品可明确区分，并将在六个月内转让给客户。在第四个月时，制造商已经转让完毕品可明确区分，并将在六个月内转让给客户。在第四个月时，制造商已经转让完毕70件商品，件商品， 剩余剩余30件尚未转
13、让。双方对合同进行变更，制造商将以每件件尚未转让。双方对合同进行变更，制造商将以每件60元的价格向客户额外销售元的价格向客户额外销售20 件商品。额外商品的价格不反映变更日该商品的单独售价。件商品。额外商品的价格不反映变更日该商品的单独售价。 问题：对于该合同变更如何处理？问题：对于该合同变更如何处理？ A: 单独合同处理，原来的单独合同处理，原来的100件按照每件件按照每件100元销售确认，后来的元销售确认，后来的20件按照每件件按照每件60元销售确认元销售确认 B:未来适用法，剩余交易价格未来适用法，剩余交易价格4,200（30*100+20*60）分配至）分配至50件产品，每件按照件产品
14、，每件按照84元确认。元确认。 C:累计追加调整，合同总价累计追加调整，合同总价10,600（10,000+20*30）分配至）分配至120件产品，每件按照件产品，每件按照88.3元确认。元确认。 PwC 合同变更举例合同变更举例 案例：合同变更的处理案例：合同变更的处理 18 公司A公司A 客户B客户B 建造厂房，合同总价1,000万建造厂房，合同总价1,000万 预计合同总成本700万，按成本法确定履约进度预计合同总成本700万，按成本法确定履约进度 第一年末，累计发生成本420万，履约进度为60%，确认收入600万元第一年末，累计发生成本420万，履约进度为60%，确认收入600万元 第
15、二年初，更改了屋顶的设计，合同价格和预计总成本分别增加200第二年初，更改了屋顶的设计，合同价格和预计总成本分别增加200 万元和120万元。万元和120万元。 该合同变更属于情形三，应作为原合同的组成部分，按照累计追加法该合同变更属于情形三，应作为原合同的组成部分，按照累计追加法 进行会计处理。进行会计处理。 合同变更时的履约进度合同变更时的履约进度=420/(700+120)=51.2% 合同变更日应确认的收入合同变更日应确认的收入=(1000+200)51.2%-600=14.4万元万元 11/10/2017 10 PwC 识别履约义务识别履约义务 02 识别识别 履约义务履约义务 与客
16、户之间的合同中对 向客户转让可明确区分 的商品或服务的承诺 19 PwC 识别履约义务识别履约义务 1）单独获益 2）与其他资源一起使 用获益； 不可区分的迹象： a)重大整合 b)重大修改或定制 c)高度依赖或关联 同时满足如下两个条件的，应当作为可明确区分商品（或服务）： 条件条件1 条件条件2 商品或服务性质本身 能够被区分 基于合同可被区分 一系列实质上相同的，且按相同模式 向客户转让的可明确区分的商品或服 务，例如1年的清洁打扫服务。 履约义务是合同中企业（明示或暗示）向客户转让可明确区分商品的承诺：履约义务是合同中企业（明示或暗示）向客户转让可明确区分商品的承诺： 同时满足条件1和条件2 20 11/10/2017 11 PwC 识别履约义务（续）识别履约义务（续） 乙公司与客户签订合同，向客户出售一台其生产的设备并提供安装服务。该设备可以不经任何定乙公司与客户签订合同，向客户出售一台其生产的设备并提供安装服务。该设备可以不经任何定 制或改装而直接使用，安装也并不复杂，除乙公司外，市场上还有其他
