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1、上海海事大学硕士研究生学位论文 中国注册会计师行业发展研究目 录第一章 绪 论11.1 研究的背景11.2 研究的意义和目的31.3 研究的立场和采用的方法31.4 研究路径和结构框架4第二章 中美注册会计师行业发展模式分析72.1 中国注册会计师行业发展状况及模式分析72.2 美国注册会计师行业发展状况及模式分析92.3 美国注册会计师行业定位改变对我们的启示122.4 本章小结16第三章 中外注册会计师行业业务和规模状况分析173.1 注册会计师业务的国际比较173.2 会计师事务所规模的国际比较213.3 本章小结25第四章 中外注册会计师市场结构和集中度分析264.1 国家注册会计师行
2、业的审计市场结构和集中度情况264.2 比较美英法三国会计审计市场结构和集中度的差别及其原因314.3 中国注册会计师行业市场集中度334.4 本章小结39第五章 总结与建议405.1 小结405.2 解决注册会计师行业现存问题的国家发展策略415.3 解决注册会计师行业现存问题的一些具体措施41致 谢46参考文献47附 录50第一章 绪 论1.1 研究的背景自1997年全美人口普查首次采用北美行业分类系统（North American Industry Classification System，NAICS）以来，NAICS已经取代美国标准行业分类系统(U.S. Standard Indus
3、trial Classification System，SIC System）成为美国国民经济核算、人口普查和行业分类的新标准。在这一分类标准里面，NAICS除了统一将国民经济部门的分类进行了较大改进外，最重要的变化之一就是对服务业进行了更加专业的细化，将以会计、法律、建筑设计、计算机系统设计和管理咨询为代表的一系列服务行业并入“专业、科学和技术服务（Professional，Scientific，and Technical Services）”这一部门。根据美国国家统计局2002年的经济普查，“专业、科学和技术服务”部门收入达到9927.3亿美元，我们据此可以从最粗浅的层面可以看出该部门对经
4、济的影响力之大。从表1-1可以看出，会计服务业的在1997到2002年期间，在国民经济中的比重从0.343%上升到0.429%，会计服务业在“专业、科学和技术服务业”部门内的行业收入排名为第五，以1997年为例，会计服务业收入为前四位分别为法律服务业（Legal services）、建筑、工程和相关服务业（Architectural，engineering，& related services）、电脑系统设计和相关服务业（Computer systems design & related services）、管理、科学和技术咨询服务业（Management, scientific, & 表11
5、 1997年与2002年会计服务业情况该统计以NAICS标准进行调查统计，每5年一次人口普查，最近的一次是2002年，该数据2004.5.21发布，2004.12.21修正 资料来源：美国人口调查局，http:/www.census.gov行业年份机构数目机构数目占部门的比例(%)收入($1,000)收入在部门内行业收入排名收入占部门收入的比例(%)收入占国民经济各部门的比例(%)会计服务业2002112,2234.4084,604,46858.520.429199797,5123.6861,117,315510.550.343表12 1992年和1997年美国人口普查数据表*注：* 该统计以
6、1987SIC进行调查统计，采用SIC标准进行统计最近的一次是1997年，在此之后采用NAICS标准统计资料来源：美国人口调查局，http:/www.census.gov分类收入雇员数1997在联邦总收入的比例(%)1997子行业相对整个服务部门比例(%)97相对92绝对量变化率(%)1997占联邦总雇员比例(%)1997子行业相对整个服务部门比例(%)97相对92绝对量变化率(%)会计、审计和薄计服务行业0.3072.06460.50.6802.03932.6trchnical consulting services）。从增长速度来看，无论是从产值上看还是从雇员的数量来看，会计服务这一专业中
7、介服务产业增幅迅速，五年增幅达到60.5%和32.6%，其对国民经济和社会的贡献日趋重要。中国的会计服务业注册会计师行业是伴随着中国经济的改革而不断演变，跟中国的经济改革进程如影相随，作为“经济警察”的角色为中国经济的发展做出了诸多的贡献。注册会计师在一系列的领域为我国的经济发展作出了巨大的贡献，无论是在为企业提供各种各样的法定鉴证服务和内部管理服务上面，还是在我们国家公共事业部门的会计服务上，我们会计师和会计从业人员居功至尾，为市场经济的发展贡献了自己的知识和智慧。特别值得一提的是，在注册会计师行业所有执业领域中，为资本市场提供的审计服务具有特别重要的意义，其极大促进了这个行业的发展。199
8、0年以来，中国的资本市场从无到有获得了极大发展，2004年末境内上市公司（A、B股）数量由上年末的1,290家增加到1,387家，市价总值3.7万亿元，极大促进了中国企业发展和经济结构调整，注册会计师行业对上市公司的审计可以说是功不可没。随着上市公司的不断增加，中国资本市场的影响力进一步扩大，这种影响力不仅波及中国的广大企业，更关系到中国的近7,000万中小投资者的切身利益。首先，资本市场的迅速发展产生更多的会计服务需求；其次，资本市场立法和规范的基本出发点和立足点护投资者利益、特别是中小投资者的利益，这必然需要企业提供客观、公正、充分的信息，而会计信息是企业的最基本的公开信息，因此会计服务业
9、的整体行业行为和价值取向将对中国资本市场的发展产生深远的影响。1.2 研究的意义和目的在充分肯定成就的同时，我们也要清醒地看到，在注册会计师行业的发展中，还存在着不少矛盾和问题，主要存在以下诸多方面的问题：真正符合行业自身发展规律和国际惯例的管理体制尚未完全建立；市场环境不够规范，低价竞争现象仍很普遍；执业质量、职业道德水平、队伍素质有待于进一步提高，社会公信力有待于进一步增强；面对加入WTO后会计、评估中介市场开放的巨大压力，国内会计师事务所的竞争实力明显不足，业务领域过于狭窄，上规模、上水平之间的良性互动机制尚不健全等等。总之，我国注册会计师行业尚未完全摆脱“粗放型”的增长阶段，现有的水平
10、距市场经济的本质要求仍有不小的差距，要突破这样一个从量变到质变的关节点，将是一场非常艰苦的攻坚战。同时由于我国注册会计师行业脱离政府独立发展的历史很短，无论是实践层面还是理论层面都大量借鉴国外的经验和研究成果，而且对会计理论和方法的研究相对较多，对注册会计师行业发展的研究较少。所以，在中国注册会计师行业经历了20多年发展的今天，在目前的会计格局下，对行业发展展开研究是行业发展之所需。本文对我国注册会计师行业发展到今天所产生的格局进行尝试性的研究，力图对注册会计师行业发展的现状做出客观、真实的描述，并努力分析产生目前局面的原因，最后针对我们的分析提出一些促进该行业发展的建议。本研究的意义在于这种
11、探索是对其他研究的有益补充和扩展，国内很多学者的研究一般是基于某一个微观角度，本文从几个方面对目前的行业现实状况进行分析。本文研究的最终目的是希望该研究能加深学术界、会计行业监管部门和政府相关部门对注册会计师行业的了解，引发他们更深入地研究、提出相应的战略和制定发展政策，促进我国注册会计师行业的健康发展，提升整体服务水平和竞争力，为我国市场经济尤其是资本市场的发展提供更有效的支持。注册会计师起源于商品经济中对独立的第三方的需要，需要他们在公正、公平、公开的情况下，提供经济鉴证服务，我们国家注册会计师行业脱胎于计划经济体制之中，带有浓厚的政府背景，没有经历过很长时间的市场检验和修正，但是毋庸置疑
12、的一点是，我们国家注册会计师行业需要在不断加强自己的独立性、稳步提升服务质量的基础上得到进一步的发展。1.3 研究的立场和采用的方法本研究是将自己放在实战层面的行业政策制定者的角度开展研究，注册会计师行业发展的研究到目前为止还没有一个具体的理论框架，但是无数学者在注册会计业发展研究的微小领域倾注了大量的心血，也获得诸多有意义的成果，为会计业的发展做出了重大的贡献。基于注册会计师行业发展研究本身更多的是一个基于历史经验的总结和对未来发展的展望，本研究通过对现有文献、资料和数据进行检索、整理和分析，采用描述性统计方法进行对比，这种对比既是基于时间也是基于空间的，在时间维度的分析试图清晰阐明中外以及
13、西方发达国家之间注册会计师行业发展的轨迹的差别，空间维度的分析让我们了解不同的发达国家注册会计师行业的发展状况的差别，这些对中国注册会计师行业均具有很好的借鉴意义。对比的目的是更清楚地了解中国注册会计师行业的现状，在一系列对比之后采用归纳总结的方法总结出今后的发展策略和战略。无论是对注册会计师行业协会的建设，还是对于力图建设国际金融中心的上海市政府的地方政策的制定均有借鉴之处。1.4 研究路径和结构框架会计业的行业发展要素比较复杂，从注册会计师产生的根源和发展历程我们可以得到如下启示：1、注册会计师的主要职能是经济鉴证。注册会计师、所有者、经营者形成了审计关系。审计关系是指一项审计行为必然涉及
14、的审计人（注册会计师）、被审计人和审计人授权人或委托人之间所形成的经济责任关系。在审计关系中，注册会计师通过接受委托人委托，依法对被审计人的财务报表和会计帐目进行查证，鉴定其财务状况和经营成果是否真实、合法，是否符合有关法规和公认会计原则。并通过出具审计报告，如实将信息反馈给委托者，以解脱自身的受托责任。同政府审计和内部审计不同，注册会计师作为审计人，并不卷入契约各方的利益关系，也没有代替委托方行使监督、奖惩的权力，只是据实而言，提出公证，从侧面维护委托代理关系。2、独立性是注册会计师生存之灵魂。在现代市场经济条件下，注册会计师不仅要对委托方(所有者)负责外，还要向受益第三方负责。受益第三方可
15、以理解为与审计结论具有利益关系的审计报告间接使用人。注册会计师出具的审计报告，是企业选择交易伙伴、债权人贷款投放、潜在的投资者选择股票、税务部门进行税收征管、法院进行经济判决以及政府宏观决策的重要依据。因此，注册会计师的职责是以向委托方负责为主线，进而扩大到社会公众。这就要求注册会计师必须切实与委托方和受益第三方保持一种超然独立的关系。正是鉴于此，市场对注册会计师违反独立性形成了严厉的惩罚机制。曾享有盛誉、作为“五大”之一的“百年老店”安达信会计公司，仅因为安然破产一个案件就遭受灭顶之灾，顷刻间分崩离析，这在其他行业是难以想象的。独立性既要求注册会计师实质上的独立，即除按工作量收取审计费用外，与委托方和被审计单位不存在任何经济利害关系；也要求形式上的独立，即注册会计师要时刻在社会中展示和树立自己独立的形象。从鉴证的职能和独立性两个要素出发，我们选取现实中能够对这两方面具有解释能力和改进的领域展开研究，确立如下的研究路径：1发展模式的比较。中外注册会计师行业的发展时间长短不同，所经历的路径不同，造成中外注册会计师行业的发展模式差别很大，理清中国注册会计师行业跟国外发达国家的代
