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1、企业会计准则与税法的差异分析,主讲：桂萍 广州市地方税务局税政二处 注册会计师/注册税务师,课程题纲,一、会计标准体系介绍 二、企业会计准则体系架构 三、会计与税法产生差异的根源 四、会计与税法差异的处理方法 五、会计与税法差异分析与纳税调整（三个专题分析收入、费用、房地产） 六、案例分析及年度纳税申报表的填列,一、会计标准体系,三套企业会计准则并行 1.企业会计准则适合于大中型企业 2.事业单位会计准则 适合于各级各类事业单位（2013年1月1日起施行 ） 3.小企业会计准则适合于符合条件的小企业（2013年1月1日起施行 ） 全面清理行业会计制度、企业会计制度等原有规定,1985年颁布第一
2、部会计法 1992-1993年“两则两制”（即企业会计基本准则和企业财务通则，13个分行业的财务制度和会计制度 1997年颁布企业会计准则关联方关系及其交易的披露，至2002年陆续颁布16个具体准则 2001年执行企业会计制度 2004年发布小企业会计制度 2006年颁布新企业会计准则（1+38） 2011年颁布小企业会计准则 2012年颁布事业单位会计准则,会计改革历程,小企业会计准则,问题1,小企业会计准则适用范围是什么？,（小企业会计准则适用于我国境内依法设立的符合中小企业划型标准规定所规定的小企业。微型企业参照执行。）,小企业会计准则,问题2,是不是所有符合条件的小企业都可以执行小企业
3、会计准则？,（不是，有三类小企业例外）,以下三类小企业应当执行企业会计准则，不得执行小企业会计准则 第一类：股票或债券在市场上公开交易的小企业。 第二类：金融机构或其他具有金融性质的小企业。 第三类：企业集团内的母公司和子公司。,三类小企业,小企业会计准则,问题3,小企业执行什么会计标准？,（可以执行小企业会计准则，也可以执行企业会计准则）,体现“自由选择、单项标准、一以贯之”的执行原则 （一）执行小企业会计准则的小企业，发生的交易或者事项本准则未作规范的，可以参照企业会计准则中的相关规定进行处理。 （二）执行企业会计准则的小企业，不得在执行企业会计准则的同时，选择执行本准则的相关规定。 （三
4、）执行小企业会计准则的小企业公开发行股票或债券的，应当转为执行企业会计准则；因经营规模或企业性质变化导致不符合小企业标准而成为大中型企业或金融企业的，应当从次年1月1日起转为执行企业会计准则。 （四）已执行企业会计准则的上市公司、大中型企业和小企业，不得转为执行小企业会计准则。,会计标准,二、企业会计准则体系架构,基本准则,会计基本假设,会计信息质量要求,具体准则,一般业务准则,特殊行业的特殊业务准则,报告准则,第一层次,第二层次,应用指南,准则解释,附录：会计科目及主要帐务处理,第三层次,财务报告目标,会计要素的确认和计量原则,第四层次,解释公告（每年一个）,企业会计准则讲解2012,第二层
5、次：38项具体准则,第二层次：38项具体准则,三、会计与税法产生差异的根源,（一）会计目标与税收立法宗旨比较 （二）会计核算的基础与税法比较 （三）会计核算的计量属性与税法比较 （四）会计信息质量要求与税收立法原则比较,3.1会计目标与税收立法宗旨比较,3.2会计核算的基础与税法比较,思考： 一、预提银行贷款利息6万元，未支付。 二、预计产品保修费用20万元，未支付。 （一）在次年5月31日前实际发生18万元，并取得票据； （二）在次年5月31日前未实际发生，未取得票据。,3.2会计核算的基础与税法比较,3.3会计核算的计量属性与税法比较,3.4会计信息质量要求与税收立法原则比较,3.4会计信
6、息质量要求与税收立法原则比较,1.可靠性与真实性原则的比较,3.4会计信息质量要求与税收立法原则比较,2.相关性原则的比较,3.4会计信息质量要求与税收立法原则比较,3.谨慎性和确定性原则比较,3.4会计信息质量要求与税收立法原则比较,4.重要性与法定性原则的比较,3.4会计信息质量要求与税收立法原则比较,5.实质重于形式原则的比较,所得税会计资产负债表债务法,四、会计与税法差异的处理方法,（一）暂时性差异 （二）永久性差异,五、会计与税法差异分析及纳税调整,5.1 暂时性差异,5.1 暂时性差异,5.1 暂时性差异,5.1 暂时性差异,5.1 暂时性差异,5.1 暂时性差异,5.1 暂时性差
7、异,5.1 暂时性差异,5.1 暂时性差异,5.1 暂时性差异,5.1 暂时性差异,5.1 暂时性差异,5.2 永久性差异,一、税收优惠：不征税收入、免税收入、减计收入、减免税项目所得、加计扣除 二、成本费用扣除：税收有专门规定 如：不征税收入用于支出、福利费、工会经费、借款利息、业务招待费、捐赠支出、商业保险、补充养老医疗保险、罚款罚金滞纳金、赞助支出、不符合规定的资产损失、个人消费、与取得收入无关的支出等,会计与税收差异收入,收入,企业所得税法收入总额的构成及特点 （销售货物、提供劳务、转让财产、股息红利、利息、租金、特许权使用费、接受捐赠、其他） 会计核算对企业总收入的划分 （营业收入、
8、资本利得、投资持有收益）,收入确认条件上的差异,会计： 1.企业已将商品所有权上的主要风险和报酬转移给购货方 2.企业既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权，也没有对已售出的商品实施有效控制 3.收入的金额能够可靠地计量 4.相关的经济利益很可能流入企业 5.相关的已发生或将发生的成本能够可靠地计量,税法： 1.商品销售合同已经签订，企业已将商品所有权相关的主要风险和报酬转移给购货方； 2.企业对已售出的商品既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权，也没有实施有效控制； 3.收入的金额能够可靠地计量； 4.已发生或将发生的销售方的成本能够可靠地核算。,国税函2008875号 关于确认企业所得
9、税收入若干问题的通知,企业会计准则14号收入,销售货物收入,不同销售商品方式下，销售货物收入会计与税收差异 （会计准则、会计制度）,分期收款方式销售商品,分期收款方式销售商品,会计与税收差异：会计准则存在时间性差异，会计制度则与税收处理一致。 例：A公司向B公司销售一大型设备，合同约定售价100万元，分5年等额收取。设备成本78万元，现售价为80万元，5年期的折现率为7.93%。,分期收款方式销售商品,销售当年： 借：长期应收款 1000000 贷：主营业务收入 800000 贷：未实现融资收益 200000 借：主营业务成本 780000 贷:库存商品 780000 未实现融资收益按年结转冲
10、减财务费用：各年分录 借：未实现融资收益 63440/14718 贷：财务费用 63440/14718,分期收款方式销售商品,填表要求：销售当年收入调减60万元在第5行第4列反映，第二至五年每年调增20万元在第3列反映；与收入相对应的成本在第40行“20.其他”分别反映各年度的调增、调减数额。财务费用各年度的调减金额填入本表第36行“16.与未实现融资收益相关在当期确认的财务费用”第4列。,视同销售收入,国家税务总局关于企业处置资产所得税处理问题的通知（2008年10月9日 国税函2008828号） 国家税务总局关于做好2009年度企业所得税汇算清缴工作的通知（2010年4月12日 国税函20
11、10148号）,非货币性交易,甲公司以非货币性资产A：成本80万，公允价100万，换入另一资产B：成本70万，公允价100万。 借：资产B 80 应交税金应交增值税（进项税金） 17 贷：资产A 80 应交税金应交增值税（销项税金） 17 视同销售所得=100-80=20，换入资产计税基础100 填申报表： 100万元填入附表一（1）第14行，80万元填入附表二（1）第13行，差额20万反映所得,以非货币性对外捐赠,会计制度以自产产品对外捐赠：生产成本80万元，对外销售价格（不含增值税）100万元。假定该厂当年实现利润总额600万元。 会计制度：借：营业外支出捐赠支出 97万 贷：库存商品 8
12、0万 贷：应交税金-增值税（销项）17万 税收上:分解为按公允价值视同对外销售和捐赠两项业务 纳税调整金额=（100-80）+（97-600*12%）=20+25=45 填申报表：100万元填入附表一（1）第15行，80万元填入附表二（1）第14行，所得20万元，捐赠支出调增25万元填在附表三第28行“8.捐赠支出”第3列,以非货币性资产偿债,会计制度以固定资产抵债-债务重组，设备原值26万元，已提折旧9万元，净值17万元，公允价值18万，支付评估费2000元，抵20万债务 债务方：借：应付账款-*企业 20 贷：固定资产清理 17.2 资本公积-其他 2.8 税收分解：视同销售所得=18-1
13、7.2=0.8 债务重组所得=20-18=2 填申报表：18万元填入附表一（1）第15行，17.2万元填入附表二（1）14行，所得0.8万元； 债务重组所得2万元填在附表三第19行“18.其他”第2、3列,以非货币性资产用于福利,以自产产品用于福利：生产成本80万元，同类资产对外销售价格（不含增值税）100万元。 会计制度：借：应付福利费 97万 贷：库存商品 80万 贷：应交税金-增值税（销项）17万 视同销售所得=100-80万元 填申报表：100万元填入附表一（1）第14行，80万元填入附表二（1）第13行，差额20万元反映所得，福利费支出97万元在工资薪金总额14%限额内扣除,以非货币
14、性资产投资,企业A以非货币性资产投资到新成立的企业B，原计税基础200万元，评估后1000万元，企业B以1000万元入帐。 1、投资方企业A，在投资行为发生时，视同销售. 所得=1000-200=800万元，一次性计入所得（2010年第19号公告） 填申报表： 1000万元填入附表一（1）第15行，200万元填入附表二（1）第14行，差额800万反映所得 股权投资计税基础是1000万元，会计与税收一致 2、被投资企业B取得非货币性资产的计税基础是1000万元，按规定计提折旧和摊销税前扣除。与会计处理一致,以非货币性资产投资,税收：1.一般性税务处理: 投资方视同销售,计算资产转让所得或损失,一
15、次性并入所得 被投资方取得资产的计税基础以公允价值确定,计提折旧和摊销税前扣除。 2.特殊性税务处理:符合资产收购条件-受让资产75%,股权支付不低于85%: 投资方资产评估增值暂不计税,但取得被投资企业股权的计税基础以原资产的计税基础确定 被投资方取得资产的计税基础以原资产的计税基础确定。,以非货币性资产投资,企业A以非货币性资产投资到新成立的企业B，原计税基础200万元，评估后1000万元，企业B以1000万元入帐。 一、一般性税务处理 1、投资方企业A，在投资行为发生时，视同销售. 所得=1000-200=800万元，一次性计入所得（2010年第19号公告） 填申报表： 1000万元填入
16、附表一（1）第15行，200万元填入附表二（1）第14行，差额800万反映所得 股权投资计税基础是1000万元，会计与税收一致 2、被投资企业B取得非货币性资产的计税基础是1000万元，按规定计提折旧和摊销税前扣除。与会计处理一致,例子,会计处理: 企业A： 借:长期股权投资 1000万元 贷:固定资产、无形资产等 200万元 贷：资本公积 800万元 企业B： 借：固定资产、无形资产等 1000万元 贷：实收资本 1000万元,例子,二、特殊性税务处理-企业A投资入股的非货币性资产全部是实质经营性资产，且达到其全部资产的75%或以上，可理解为资产收购 1、企业A资产评估增值额800万元不计企税。 2、企业A取得企业B股权的计税基础以原非货币性资产
