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1、案例十二：销售量与税收成本的关系 ABC公司投资新项目的量本利分析一、案例背景（一）公司概况广东ABC电子电器有限公司是一家生产型的私营独资企业，成立于2002年。公司地处珠江三角洲的中心地带顺德，距离香港，澳门，深圳仅100多公里，地理位置十分优越。目前公司有数千平方米的生产厂房和先进的生产设备，现在职工人数约有300余人。ABC的产品无论在国内，国内外，行业内外一直都有很强的竞争力，目前已经通过CCC、CE、GS、CB权威认证，产品远销欧美，中东，亚洲各国。（二）问题提出广东ABC电子电器有限公司通过对过去的财务状况进行分析，发现公司的税收负担偏重，严重影响了企业利润。因此迫切希望加强公司
2、的税务管理，特别是产品销售量与税收之间的关系。公司研发部门经过两年多的科学研究，成功研制出具有国内领先水平的电子灭蚊器，该仪器结合了世界先进的物理捕蚊技术，集光、电、空气动力于一体 ， 具有无毒、无味、无烟、无辐射、无噪音、无任何化学成份等优点；是一种新型环保灭蚊产品灭蚊机。公司决策层认为该电子灭蚊器将会有广阔的市场前景，于是准备对该投资项目进行详细的可行性分析。企业希望了解在投资新项目的量本利分析中，产品销售量应该处在什么规模，税收和成本才不至于影响利润？ 二、案例解析（一）筹划思路与方法对企业而言，开展某一项经营业务，往往都要测算一下该业务活动的保本销售量，也就是要寻找出该项业务活动的盈亏
3、平衡点，而在具体测算过程中的基本方法是利用量本利分析法。从税收筹划的角度讲，在进行量本利分析时候，同样也存在一个量与利的数量关系。企业从事生产、经营的目的之一是获利，以纳税人来说，税收是支出构成的一部分。因此，就像企业节约费用、节约成本一样，为了获利，企业开始“节税”，也就是通常所说的“税收筹划”。税收筹划与市场营销学以及管理会计中的基本决策分析方法量本利分析有着许多联系和共同点。所以我们同样可以利用量本利的关系原理来进行税收筹划。量本利分析，是将成本划分为固定成本和变动成本，并假定产销量一致的情况下，根据成本、业务量、利润三者之间的关系进行预测和决策的一种技术方法。其原理在决策、计划和控制中
4、具有广泛的用途，是管理会计的重要基础。税收角度的量本利分析利润税收成本固定成本变动成本销售量由于税收从本质上来讲是企业成本的构成部分，基于其计税依据的不同，可以分别归入变动成本和固定成本，这就是我们日常提及的税收成本性态分析。如消费税，由于应纳税额=应税销售额税率，消费税与收入总数量呈正比例变动关系，因此，消费税可以归入变动成本；再如房产税，若采用公司应纳税额=计税房产余值1.2%来计税，房产税在一定时期内（计税房产余值不发生变化）不受业务量的增减变动影响而固定不变，可以归入固定成本。政策依据：根据中华人民共和国房产税暂行条例（国发198690号）第四条规定房产税的税率，依照房产余值计算缴纳的
5、，税率为1.2%；依照房产租金收入计算缴纳的，税率为12%。具体地讲，量本利的关系是怎样的呢？下面我们就来分析一下量本利分析中税收成本性态的影响：量本利分析的计算公式是：利润（单位产品销售价格单位变动成本）产品销售数量固定成本总额，这里需要设定如下前提：1、产销量能够一致；2、例中所给出的成本不含所给出的税金。（二）应用举例例一：广东ABC电子电器有限公司拟将准备推出的新产品电子灭蚊器销售价格定为55元/台，其单位变动成本为32元/台，公司作为增值税一般纳税人增值税税率为17%，固定成本为150万元，当市场销量达到多少时能实现盈亏平衡？若预测市场销量能达到120000台的情况下企业能实现多少盈
6、利？如前所述，由于应纳增值税随业务量增减变动呈正比例变化，因此可归入变动成本。我们假设在利润为零的情况，计算出盈亏平衡时的市场销量：利润（553255/（1+17%）17%销售量）1500000=0经过计算市场销量为99933台条件下，企业如投入经营为盈亏临界状态，因此如果销量达不到99944台的情况下，该方案不可取。而在这个方案中若忽略税收变动成本影响，利润（5532）999331500000=798697.4（798459）（元），看起来有盈利，则会得出错误结论。在市场销量为120000台的条件下：利润=553255（117%）17%1200001500000=301200（元）可见，若市
7、场销量为120000台，ABC电子电器有限公司投产可获利104000（301200）元，因此，投资生产电子灭蚊器的方案可取。政策依据：中华人民共和国增值税暂行条例实施细则(财法199338号) 第十四条规定一般纳税人销售货物或者应税劳务采用销售额和销项税额合并定价方法的，按下列公式计算不含税销售额：不含税销售额含税销售额/（1税率）例二：企业产品销售价格为25元/台，单位变动成本为15元/台（含税收变动成本），固定成本总额为15万元，企业主管部门要求税后利润按13.4万元上缴并以此考核，我们以市场销售为目标，分析（假定所得税税率为33%）如下：税前利润=税后利润（1所得税税率） =13.4(1
8、33%) =20万元这20万元为最低目标利润，近似于固定成本，所以有：200000=（2515）销售量150000销售量=（150000+200000）（2515）=35000（台）因此，若市场销量预测值大于35000台时，企业才能完成上级考试目标；否则，企业则完不成考核目标。例三：某企业产品销售价格为25元/台，单位产品变动成本为15元/台（含税收变动成本），企业应纳房产税5万元，年折旧7万元，我们以市场销量为目标，进行市场决策分析。如前所述，企业年纳房产税不随业务量增减而变动，可归入固定成本，我们先计算一下利润为零的市场销量，也即损益临界点。利润=（2515）销售量7000050000=0
9、销售量=（7000050000）（2515）=12000台。企业可做策划如下，若该期市场销量预测值大于12000台，企业方能获利，投产方案才可取。否则，方案不可取。从以上计算可以看出，在将各种所缴纳税款分别归类并入固定成本和变动成本的前提下，量本利分析与税收筹划思路可以很好地结合，给企业管理决策提供重要的参考依据，从而最终实现提高企业经济效益的目的。（三）筹划难点上文在分析量本利与税收成本关系时我们假设了企业的产量和销量能够完全一致，但在实际情况这一假设却很难保证。由于市场环境千变万化，产品的销量受到诸多因素影响，再加上我国市场调研预测水平相对滞后；企业投资某项目生产的产品的销量通常会与其实际
10、销量有较大出入。在量本利分析中，如果销量这个变量不能确定，其计算出的利润结果就会有较大出入，上述税收筹划分析结论也就要打折扣。（四）案例点评通过以上分析我们可以看出，企业在生产经营中有大量的业务会涉及现行的财会制度、税收法规，如果对这些规定了解并不深入，因此容易出现上例中表面盈利而实际不盈利的业务（当然也有表面上不盈利，而实际操作计算时却是盈利的相反例子）。现在，企业的重大投资项目要进行详细的可行性分析，这已成为一种共识，但却常常忽略日常生产经营决策中的财务与税收可行性分析，忽视了税收是企业成本的重要组成部分，而企业的效益是一点一滴地积累起来的，企业管理不能“抓大放小”，而应全面实施控制，进行
11、严格地会计核算，以达到最大化地实现企业利润的目的。在税法既定条件下，企业如何通过精细化管理，降低税收成本、实现盈利，是我们值得思考的问题。三、案例延伸思考值得注意的是税收因素在某些情况下并不是企业决策的主要影响因素，很多时候企业甚至会做出逆向税收选择。这是为什么呢？因为无论是一个企业还是一项产品都是具有生命周期的（Life Cycle），并且在生命周期阶段的每一阶段也呈现出不同的表现和特点。处在不同的生命周期，企业自然会有不同的战略目标选择。例如在产品生命周期通常分为开发期、引入期、成长期、成熟期、衰退期五个阶段。在前两个阶段开发期和引入期，企业在战略目标上会更倾向于开拓市场、建立渠道、打开销路、占据市场份额上。在这个阶段企业通常都处微利甚至亏损的情况，会对利润目标、成本控制上做出战略性的放弃。同样当一个企业处在“学步期”（Go-Go）和“青春期”（Adolescence）这样的成长阶段，当然会以“销售为王”，更多考虑的是产品销售情况。所以在这些阶段，税收因素并不是企业决策的主要影响因素。因此在不同的生命周期，税收因素在企业决策所占据的地位也在不断变化。
