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1、第十五章销售与收款循环的审计预计2011年考试分值在10分左右。本章主要关注以下八个方面的问题：1了解十大业务活动（教材P328）；2表15-3（教材P331）；3销售交易的真实性测试（教材P342）；4销售交易的完整性测试（教材P343）；5主营业务收入的实质性分析程序（教材P346）；6主营业务收入的截止测试（教材P346）；7表15-7（教材P350）；8应收账款函证（教材P350）。第一节销售与收款循环的特点了解销售与收款循环的主要业务流程（教材P328-330，修订内容，重点掌握）（一）了解销售部门接受客户订购单情况(与营业收入的“发生”认定有关)1.销售业务员接受顾客订购单，客户订
2、购单也是能为销售交易的发生认定提供补充证据；2.经销售经理对顾客订购单授权审批，审批订购单是否符合企业的销售政策，比如是否符合该产品的销售单价、运费支付方式、交货地点、三包承诺等；3.销售单管理部门根据审批后的顾客订购单编制连续编号的销售单，销售单是证明销售交易发生的有效凭据。（二）了解信用管理部门信用批准情况(与应收账款的“计价和分摊”认定有关)1.信用管理经理按照赊销政策进行信用批准，复核顾客订购单，并在销售单上签字；2.对于超过既定信用政策规定范围的特殊销售交易，企业应当进行集体决策；3.信用批准的目的是为了降低坏账风险，由信用管理部门负责；4.信用管理部门与销售部门不能是同一个部门，要
3、实施职责分离。（三）了解仓库部门发货情况(与营业收入的“发生”认定和“完整性”认定有关)仓库部门根据已批准的销售单供货，并编制连续编号的出库单，目的是为防止仓库在未经授权的情况下擅自发货。（四）了解按销售单装运货物情况(与营业收入的“发生”认定有关)装运部门(应与仓库部门分离)按销售单装运货物，装运凭证是证明销售交易是否发生的另一有效凭据。（五）了解销售部门开具账单情况(开发票和寄送销售发票)开具账单包括编制和向客户寄送事先连续编号的销售发票。为了降低开具账单过程中出现遗漏、重复、错误计价或其他差错的风险，应设立以下控制程序：1.开具账单部门职员在编制每张销售发票之前，独立检查是否存在装运凭证
4、和相应的经批准的销售单，目的是为了控制“发生”认定的错误，即确保只对实际装运的货物才开具账单，无重复开具账单或虚构交易；2.依据已授权批准的商品价目表编制销售发票，目的是为了控制“准确性”认定的错误，即确保按已授权批准的商品价目表所列价格计价开具账单；3.独立检查销售发票计价和计算的正确性，目的是为了控制“准确性”认定的错误；4.将装运凭证上的商品总数与相对应的销售发票上的商品总数进行比较，目的是为了控制“完整性”认定的错误，即确保所有装运的货物都开具了账单。（六）了解财务部门记录销售情况在手工会计系统中，记录销售的过程包括区分赊销和现销，按销售发票编制转账凭证或现金、银行存款收款凭证，再据以
5、登记销售明细账和应收账款明细账或库存现金、银行存款日记账。注册会计师主要关心的问题是销售发票是否记录正确，并归属适当的会计期间。（上市公司往往高估资产和业绩)记录销售的控制程序包括以下内容：1.只依据附有有效装运凭证和销售单的销售发票记录销售。这些装运凭证和销售单应能证明销售交易的发生及其发生的日期。(能证明营业收入的“发生”认定)2.控制所有事先连续编号的销售发票。(能证明营业收入的“完整性”认定)3.独立检查已处理销售发票上的销售金额同会计记录金额的一致性。(能证明营业收入的“准确性”认定和应收账款的“计价和分摊”认定)4.记录销售的职责应与处理销售交易的其他功能相分离。(不相容职务相分离
6、原则的要求)5.对记录过程中所涉及的有关记录的接触予以限制，以减少未经授权批准的记录发生。(营业收入的“发生”认定和应收账款的“完整性”认定)6.定期独立检查应收账款的明细账与总账的一致性。(能证明应收账款的“计价和分摊”认定)7.定期向客户寄送对账单，并要求客户将任何例外情况直接向指定的未执行或记录销售交易的会计主管报告。(能证明营业收入的“准确性”认定和应收账款的“计价和分摊”认定)（七）了解办理和记录现金、银行存款收入情况(最担心货币资金失窃)（八）了解办理和记录销货退回、销售折扣与折让情况(不相容职务相分离，实物验收入库，会计处理)（九）了解注销坏账情况(与授权控制有关，同时影响应收账
7、款的“计价和分摊”认定)（十）了解提取坏账准备情况(该控制影响应收账款的“计价和分摊”认定)第二节销售与收款循环的内部控制和控制测试一、销售交易的控制目标、关键内部控制和测试一览表（教材P331，重点掌握）表15-3 销售交易的控制目标、关键内部控制和测试一览表内部控制目标关键内部控制常用的控制测试常用的交易实质性程序1.登记入账的销售交易确系已经发货给真实的客户（营业收入/发生、应收账款/存在）A销售交易是以经过审核的发运凭证及经过批准的客户订购单为依据登记入账的。B在发货前，客户的赊购已经被授权批准。C销售发票均经事先连续编号，并已恰当地登记入账。D每月向客户寄送对账单，对客户提出的意见做
8、专门追查（1）检查销售发票副联是否附有发运凭证（或提货单）及客户订购单。（2）检查客户的赊购是否经授权批准。（3）检查销售发票连续编号的完整性。（4）观察是否寄发对账单，并检查客户回函档案A.复核主营业务收入总账、明细账以及应收账款明细账中的大额或异常项目。B.追查主营业务收入明细账中的分录至销售单、销售发票副联及发运凭证。C.将发运凭证与存货永续记录中的发运分录进行核对2.所有销售交易均已登记入账（营业收入、应收账款/完整性）A发运凭证（或提货单）均经事先编号并已经登记入账。B销售发票均经事先编号，并已登记入账（1）检查发运凭证连续编号的完整性。（2）检查销售发票连续编号的完整性将发运凭证与
9、相关的销售发票和主营业务收入明细账及应收账款明细账中的分录进行核对3.登记入账的销售数量确系已发货的数量，已正确开具账单并登记入账（营业收入/准确性）（应收账款/计价和分摊）A.销售价格、付款条件、运费和销售折扣的确定已经适当的授权批准。B.由独立人员对销售发票的编制作内部核查（1）检查销售发票是否经适当的授权批准。（2）检查有关凭证上的内部核查标记A.复算销售发票上的数据。B.追查主营业务收入明细账中的分录至销售发票。C.追查销售发票上的详细信息至发运凭证、经批准的商品价目表和客户订购单4.销售交易的分类恰当（分类）采用适当的会计科目表。内部复核和核查（1）检查会计科目表是否适当。（2）检查
10、有关凭证上内部复核和核查的标记检查证明销售交易分类正确的原始证据5.销售交易的记录及时（截止）A.采用尽量能在销售发生时开具收款账单和登记入账的控制方法。B.每月末由独立人员对销售部门的销售记录、发运部门的发运记录和财务部门的销售交易入账情况作内部核查（1）检查尚未开具收款账单的发货和尚未登记入账的销售交易。（2）检查有关凭证上内部核查的标记将销售交易登记入账的日期与发运凭证的日期比较核对6.销售交易已经正确地记入明细账，并经正确汇总（营业收入/准确性）（应收账款/计价和分摊）A.每月定期给客户寄送对账单。B.由独立人员对应收账款明细账作内部核查。C.将应收款明细账余额合计数与其总账余额进行比
11、较（1）观察对账单是否已经寄出。（2）检查内部核查标记。（3）检查将应收账款明细账余额合计数与其总账余额进行比较的标记将主营业务收入明细账加总，追查其至总账的过账第三节销售与收款循环的实质性程序一、对登记入账的销售交易真实性的测试（教材P342，重点掌握）（一）针对未曾发货却已将销售交易登记入账的测试1.细节测试方向：“逆查”，审查当期多入账的销售交易。2.从明细账入手：从营业收入明细账中抽取几笔分录，追查有无发运凭证及其他佐证，查明有无事实上没有发货却已登记入账的销售交易。3.查存货的永续盘存记录（修订内容，重点掌握）（1）对发运凭证等的真实性存在怀疑，则就有必要再进一步追查存货的永续盘存记
12、录，测试永续盘存记录中存货余额有无减少，以确认是否发货；（2）考虑是否检查更多涉及外部单位的单据，例如外部运输单位出具的运输单据、客户签发的订货单据和到货签收记录。（二）针对销售交易重复入账的测试针对销售交易重复入账这类错误的可能性，注册会计师可通过检查企业的销售交易记录清单加以确定是否存在重号。（三）针对虚构销售的测试虚假入账通常是企业的一种舞弊行为，注册会计师一般很难察觉，主要考虑：1.追查虚构的发货（修订内容，重点掌握）（1）审查营业收入明细账中与销售分录相应的销货单，检查其是否经过赊销批准手续和发货审批手续，是测试是否向虚构的客户发货的办法之一；（2）考虑是否对相关重要交易和客户的经营
13、场所、财务状况和股东情况等专门开展进一步独立调查。2.追查应收账款明细账中贷方发生额的记录（1）如果应收账款最终得以收回货款或者由于合理的原因收到退货，则记录入账的销售交易一开始通常是真实的；（2）如果贷方发生额是注销坏账，或者直到审计时所欠货款仍未收回，就必须详细追查相应的发运凭证和客户订购单等，因为这些迹象都说明可能存在虚构的销售交易。二、对发生的销售交易是否均已登记入账的测试（教材P343，重点掌握）1.销售交易的审计一般侧重于检查高估资产与收入的问题，因此，通常无须对完整性认定进行交易的细节测试。2.如果内部控制不健全，比如被审计单位没有由发运凭证追查至营业收入明细账的独立内部核查程序
14、，就有必要测试其完整性认定。3.细节测试方向：“顺查”，审查当期少入账的销售交易。从发货部门的档案中选取部分发运凭证，并追查至有关的销售发票副本和主营业务收入明细账，是测试未入账的发货的一种有效程序。4.细节测试实施的条件注册会计师必须能够确信全部发运凭证均已归档，这一点可以通过检查凭证的编号顺序来查明。三、营业收入的审计目标与实质性程序营业收入实质性程序被审计单位： 甲公司 项目：营业收入 编制： A 日期： 2011/01/16索引号： SA 财务报表截止日/期间：2010年度 复核：B 日期： 2011/01/20 （一）审计目标与认定对应关系表审计目标财务报表认定发生完整性准确性截止分类列报A利润表中记录的营业收入已发生，且与被审计单位有关B所有应当记录的营业收入均已记录C与营业收入有关的金额及其他数据已恰当记录D营业收入已记录于正确的会计期间E营业收入已记录于恰当的账户F营业收入已按照企业会计准则的规定在财务报表中作出恰当的列报三、营业收入的审计目标与实质性程序（二）审计目标与实质性程序对应关系表审计目标可供选择的实质性程序C1获取或编制营业收入明细表AC或BC2实质性分析程序（教材P346）ACD或BCD3检查营业收入的确认条件、方法是否符合企业会计准则，前后期是否一致C4获取
