企业合并的会计处理总结

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1、回顾：并购的概念与类型,按法律形式分类，并购可分为： 新设合并、吸收合并与控股合并 按支付方式划分： 现金、股权、杠杆 按照企业所涉及的业务范围划分： 横向合并、纵向合并与混合合并 按照会计方法划分： 同一控制与非同一控制,1,企业合并的会计处理总结,非同一控制下的企业合并 购买法：类似于企业购买存货或者固定资产 买入（净）资产与付出资产均按公允价值计量 差额计入商誉（或营业外收入） 同一控制下的企业合并 权益结合法：仅仅把并购双方的账簿拼起来 买入（净）资产与付出资产按原账面价值计量 差额计入资本公积,2,3,第五章 购并日的合并报表,主要内容,一、合并报表概述 二、非同一控制下购并日的合并

2、报表 三、同一控制下购并日的合并报表,4,一、合并财务报表的概念,定义：合并财务报表是指反映母公司和其全部子公司形成的企业集团整体财务状况、经营成果和现金流量的财务报表。 母公司：是指有一个或一个以上子公司的企业(或主体，下同)。 子公司：是指被母公司控制的企业。 其编制主体是一个超越法律形式的经济实体，即由母公司及其子公司组成的企业集团 合并报表与个别报表有何区别？,5,单独与合并财务报表的差异,会计主体 单独企业Vs企业集团 主要使用者 单独企业股东和债权人 Vs母公司股东和债权人 编制基础 以凭证、帐户为基础Vs以个别报表为基础 内容：财务状况、经营成果与现金流量 单个企业Vs企业集团,

3、6,对合并财务报表的评价,优点 便于了解企业管理当局所控制的所有资源及其盈利状况； 避免母公司利用控制关系，人为粉饰财务报表。 缺点 并不能反映企业债权求偿权情况，不便于分析每个法律实体的偿债能力； 其所有者权益也没有利润分配的功能，不能为股东提供预测母子公司股利分配提供依据； 不能为企业集团税负缴纳提供依据。,7,二、合并财务报表的构成,合并资产负债表所控制的资源 合并利润表资源的收益 合并现金流量表所控制的现金流量 合并所有者权益/或股东权益变动表 附注,8,三、合并财务报表的合并范围,（一）合并范围确定基础： 1.控制 控制，是指投资方拥有对被投资方的权力,通过参与被投资方的相关活动而享

4、有可变回报，并且有能力运用对被投资方的权力影响其回报金额。 具备的两要素： 通过参与被投资方的相关活动而享有可变回报 拥有对被投资方的权力，且有能力运用对被投资方的权力影响其回报金额,9,合并财务报表的合并范围,2.具体判断： (1)表决权比例标准 母公司直接或通过子公司间接拥有被投资单位半数以上的表决权 1）直接拥有 2）间接拥有 3）直接和间接拥有,10,按子公司的定义: 间接控制,如果B 公司是A公司的子公司，那么B公司的子公司也是A公司的子公司。,C is a subsidiary of A if B is a subsidiary of A although the effectiv

5、e ownership interest is 42%,11,11,Scenario 1,Is C a subsidiary of A?,A,B,C,80%,18%,40%,12,Scenario 2,Is G a subsidiary of D?,D,E,F,100%,40%,40%,G,50%,思考：所有权与表决权控制何时会不一致？ 控制权在何时能够传递？何时不能传递？,13,下列哪种情形应纳入甲公司合并报表,A企业：境外设立，甲公司持有60的股份 B公司：甲公司持有B公司30股份，且受托代管乙公司持有的B公司25%的股权 C公司：甲公司持有C公司30%股份，B公司持有C公司25的股份 D

6、公司：甲公司持有D公司35%股份，甲公司的母公司持有D公司25的股份 E公司：甲公司持有E公司40%股份，D公司持有E公司40%股份,14,15,甲公司,60%,30%,30%,25%,35%,40%,40%,25%(代),25%,母公司,A,B,C,D,E,16,合并财务报表的合并范围,(2)实质控制标准 1）通过与被投资单位其他投资者之间的协议，拥有被投资单位半数以上的表决权； 2）根据公司章程或协议，有权决定被投资单位的财务和经营政策； 3）有权任免被投资单位的董事会或类似机构的多数成员； 4）在被投资单位的董事会或类似机构占多数表决权。,17,三、合并财务报表的合并范围,(3）潜在表决

7、权标准 在确定能否控制被投资单位时，应当考虑企业和其他企业持有的被投资单位的当期可转换的可转换公司债券、当期可执行的认股权证等潜在表决权因素。 （4）不应纳入合并范围的子公司 不能有效控制或控制权受限制 如，已宣告被清理整顿、破产的原子公司 思考：子公司是金融企业、小规模企业与合营企业呢？,18,Group Structure 1,P,C1,100%,90%,C2,C3,C4,80%,50%,19,19,Group Structure 2,P,C1,100%,90%,C2,C3,C4,80%,70%,C5,60%,C6,100%,20,C7,50%,20,Group Structure 3,P

8、,C1,100%,75%,C2,C3,40%,Q,100%,20 subsidiaries,50 subsidiaries,10 subsidiaries,21,21,控制的判断半数以下表决权,投资方持有被投资方半数或以下的表决权，但综合考虑下列事实和情况后，判断投资方持有的表决权足以使其目前有能力主导被投资方相关活动的，视为投资方对被投资方拥有权力： 1.投资方持有的表决权相对于其他投资方持有的表决权份额的大小，以及其他投资方持有表决权的分散程度。 2.投资方和其他投资方持有的被投资方的潜在表决权，如可转换公司债券、可执行认股权证等。 3.其他合同安排产生的权利。 4.被投资方以往的表决权行

9、使情况等其他相关事实和情况。,22,总结：企业合并的范围,一句话概括企业是否纳入合并报表范围的依据？ 控制：权力（表决权）+可变回报+联系 企业是否纳入合并报表应考虑哪些因素？ 股权结构、投资者之间的协议、公司章程、董事会成员的来源构成、表决权配置与决策机制 潜在表决权，相对控制权与以往表决情况 供销业务与关键技术、管理层的考核与薪酬。 在哪些情形下企业不应编制合并报表？ 破产、已宣告清算、不能控制的公司,23,合并程序,了解集团结构，以确定合并报表的编制范围。 编制合并工作底稿。 将个别资产负债表、利润表各项目的数据过入合并工作底稿 (line-by-line basis)。 编制调整与抵销

10、分录 (consolidation journals)。 计算合并会计报表各项目的合并数额。 填列合并会计报表。,24,24,25,合并工作底稿资产负债表,26,合并工作底稿利润表,购并日非同一控制下的企业合并,例1 209年12月28日，P公司与S公司此前无关联关系， P公司以140万元购买S公司100%股权，在合并前S公司的资产和负债的账面价值及公允价值如表1。 要求： 编制购并日的分录与合并报表。,27,28,1.合并分录（P公司记录）： 借：长期股权投资 140万 贷：银行存款 140万 2.调整分录： （按公允价值调整） 借：存货 5万 固定资产 30万 无形资产 10万 应付票据

11、1万 贷：应收账款 1万 资本公积 45万,3.抵销分录 借：股本 10万 资本公积 85万（40+45） 盈余公积 10万 未分配利润 15万 商誉 20万（140 -120） 贷：长期股权投资 140万,29,30,总结：非同一控制购并日合并报表 全资子公司：合并报表与单独报表,合并报表与吸收合并后的单独报表一致！ 集团资产=母公司账面+子公司资产【公允】+商誉-长期股权投资【子公司净资产公允价值+商誉】 =母公司账面资产+子公司负债（公允） 集团负债=母公司账面+子公司负债【公允】 集团股东权益=母公司股东权益 集团留存收益=母公司留存收益,31,例2 209年12月28日，P公司与S公

12、司此前无关联关系，P公司以1 400 000元购买S公司80%股权，在合并前S公司的资产和负债的账面价值及公允价值如表1。 要求： 编制购并日的分录与合并报表。,32,1.合并分录（P公司记录） ： 借：长期股权投资 140万 贷：银行存款 140万 调整分录： 2.按公允价值调整 借：存货 5万 固定资产 30万 无形资产 10万 应付票据 1万 贷：应收账款 1万 资本公积 45万,3.抵销分录 借：股本 10万 资本公积 （40+45） 85万 盈余公积 10万 未分配利润 15万 商誉 （140 -120*80%）44万 贷：长期股权投资 140万 少数股东权益（120*20%）24万

13、,33,34,总结：非同一控制购并日合并报表 集团报表与单独报表的关系？,集团资产=母公司资产+子公司资产【公允】+商誉-长期股权投资【子公司股东权益公允价值份额+商誉】 =母公司资产+子公司负债（公允）+少数股东权益 集团负债=母公司负债+子公司负债【公允】 集团股东权益=母公司股东权益+少数股东权益（公允价值） 集团留存收益=母公司留存收益 抵销长投。与子公司股东权益（公允价值+商誉）,35,作业：业务题一,回顾：非同一控制购并日合并报表,合并资产负债表 子公司公允价值与账面的差额计入资本公积 抵消长期股权投资与子公司股东权益项目（公允） 借：股本资本公积盈余公积未分配利润 商誉 贷：长期

14、股权投资 少数股东权益 合并利润表不编制 不包括被合并方合并前实现的净利润 合并现金流量表不编制 不包括被合并方合并前产生的现金流量,37,总结：非同一控制购并日合并报表 集团报表与单独报表的关系？,集团资产=母公司资产+子公司资产【公允】+商誉-长期股权投资【子公司股东权益公允价值份额+商誉】 =母公司资产+子公司负债（公允）+少数股东权益 集团负债=母公司负债+子公司负债【公允】 集团股东权益=母公司股东权益+少数股东权益（公允价值） 集团留存收益=母公司留存收益,38,同一控制下购并日合并报表编制,例3 209年12月28日，P公司与S公司为同一集团所控制， P公司以1400,000元购

15、买S公司100%股权，在合并前S公司的资产和负债的账面价值及公允价值如表1。 要求： 编制购并日的分录与合并报表。,39,同一控制下控股合并,视同合并后形成的报告主体自最终控制方开始控制时一直是一体化存续下来的。 编制合并报表时，无论该合并发生在报告期任一时点，合并利润表、合并现金流量表均反映的是由母子公司构成的报告主体自合并当期期初至合并日实现的损益及现金流量情况。 合并的资产负债表的留存收益，应当反映母子公司如果一直作为一个整体运行至合并日应实现的盈余公积和未分配利润的情况。,40,1.合并分录（P公司记录） ： 借： 长期股权投资 75万 资本公积 65万 贷：银行存款 140万 2.抵销分录 借：股本 10万 资本公积 40万 盈余公积 10万 未分配利润 15万 贷：长期股权投资 75万,3.调整留存收益 借：资本公积 25万 贷：盈余公积 10万 未分配利润 15万,41,同一控制下并购日合并报表 全资子公司：集团公司与单独报表,集团资产=母公司资产+子公司资产（账面）-长期股权投资（子公司账面股东权益） =母公司资产+子公司负债 集团负债=母公司负债+子公司负债 集团股东权益=母公司股东权益 集团留存收益=母公司留存收