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1、第四章 存货,本章内容设置,存货的确认,存货的计量,存货的期末计价,与存货有关的其他问题,存货的披露,通过本章的学习，你可以了解,1存货的种类； 2存货的范围； 3存货取得成本的计量； 4存货的盘存制度； 5存货发出的计价； 6实际成本法与计划成本法； 7存货的估计； 8存货的期末计价； 9存货的披露。,第一节 存货的确认,存货（inventory）是指企业在日常活动中持有以备出售的产成品或商品、处在生产过程中的在产品、在生产过程或提供劳务过程中耗用的材料和物料等。 存货与固定资产的区别 存货以出售为目的，无论其可供直接出售，如制造企业的产成品、商品流通企业的商品等；还是需要经过进一步加工后才
2、能出售，如制造企业的原材料、商品流通企业的委托加工商品等。 存货与无形资产的区别 存货具有实物形态则是其有别于无形资产。,一、存货的种类,按照经济内容的不同，可对存货 进行如下划分： （一）原材料 （二）在产品 （三）半成品 （四）产成品 （五）商品 （六）周转材料,（一）原材料,原材料，是指企业在生产过程中经加工改变其形态或性质，并构成产品主要实体的各种原料及主要材料、辅助材料、外购半成品（外购件）、修理用备件（备品备件）、包装材料、燃料等。,（二）在产品,在产品，是指企业正在制造尚未完工的生产物，包括正在各个生产工序加工的产品，和已加工完毕但尚未检验，或已检验但尚未办理入库手续的产品。,（
3、三）半成品,半成品，是指经过一定生产过程并已检验合格交付半成品仓库保管，但尚未制造完成为产成品，仍需进一步加工的中间产品。但是不包括从一个生产车间转给另一个生产车间继续加工的自制半成品以及不能单独计算成本的自制半成品。,（四）产成品,产成品，是指工业企业已经完成全部生产过程并验收入库，可以按照合同规定的条件送交订货单位，或者可以作为商品对外销售的产品。企业接受外来原材料加工制造的代制品和为外单位加工修理的代修品，制造和修理完成验收入库后，应视同企业的产成品。,（五）商品,商品，是指商品流通企业的商品，包括外购或委托加工完成验收入库用于销售的各种商品。,（六）周转材料,周转材料，是指企业能够多次
4、使用、逐渐转移其价值，但是仍保持原有形态，不确认为固定资产的材料，如包装物和低值易耗品。 1包装物 包装物，是指为了包装本企业商品而储备的各种包装容器，如桶、箱、瓶、坛、袋等。其主要作用是盛装、装潢产品或商品。但是，下列包装品，在会计上不作为包装物存货进行核算： （1）各种包装用的材料，如纸、绳、铁丝、铁皮等，应作为原材料进行核算； （2）企业在生产经营过程中，用于储备和保管产品或商品、材料、本成品、零部件等，而不会随同产品或商品出售、出租或出借的包装物，如企业在经营过程中周转使用的包装容器，应按其价值大小和使用年限长短，分别归入固定资产或低值易耗品进行核算。 2低值易耗品 低值易耗品，是指不
5、能作为固定资产的各种用具物品，如工具、管理用具、 玻璃器皿、劳动保护用品，以及在经营过程中周转使用的容器等。其特点是单位价值较低，使用期限相对于固定资产较短，在使用过程中基本保持其原有实物形态不变。,二、存货的范围,存货范围，是指企业对其拥有所有权的一切存货所包含的项目。 在判断存货范围的时候，我们应当本着“实质重于形式”的原则，以法定所有权为依据，而不是以存货的放置地点为确认标准。 存货范围的确定原则为： 在盘存之日，一切法定所有权属于企业的存货，即使其并不存放在该企业中，也属于该企业的存货； 在盘存之日，一切法定所有权不属于企业的存货，即使其存放在该企业中，也不属于该企业的存货。,二、存货
6、的范围（续）,应注意以下几类存货： （一）在途商品 （二）代销商品 （三）购货约定,（一）在途商品,一般来讲，应按照销售合同、协议等所规定的交货方式进行确认。对于起运点交货的在途物资，应属于购货方的存货；对于目的地交货的在途物资，应属于销货方存货。 如果企业为销货方，按照销售合同、协议等的规定已确认销售，但尚未发运的存货，不属于本企业存货。 如果企业为购货方，若按照销售合同、协议等的规定已确认购货，但尚未收到的存货，仍属于本企业存货。特别地，当企业收到所购买的存货，但是尚未收到销售方结算的发票等单据，购货企业应将所购商品视为自己的存货。并且为了加强存货的管理，应当对其成本进行估计，登记入账，待
7、结算单据到达后，再做相应的调整。,（二）代销商品,代销商品是指一方委托另一方代其销售商品。代销方仅仅是代理买卖，并不拥有对其代销商品的所有权。 从所有权的归属上来讲，代销商品在正式售出前，属于托销方的存货，作为“委托销售商品”进行核算。 但是为了加强代销方对代销商品的核算及管理，现行会计准则要求代销方将代销商品作为存货在资产负债表中进行反映，但是相应也要确认一项负债“代销商品款”。,（三）购货约定,由于购货约定仅仅是企业对于未来将要购买存货的一个意向，企业并没有实施真正意义上的购买行为。 拟购货方对于购货约定中所提及商品，不应作为存货核算，同时也不应确认任何相关的负债及费用。 拟销货方则仍然拥
8、有对于存货的所有权，应将其纳入会计核算及财务报表之中。,第二节 存货的计量,一、存货取得成本的确定 二、存货的盘存制度 三、存货发出的计价 四、存货的核算 五、已售存货成本的结转 六、存货的估价,一、存货取得成本的确定,存货应当按照历史成本进行初始计量，由于存货具有多种不同的取得方式，因此其初始成本所包含的内容亦有所不同。 （一）以外购方式取得存货成本的确定 （二）以加工方式取得存货成本的确定 （三）以其他方式取得的存货成本的确定,（一）以外购方式取得存货成本的确定,企业外购的存货主要包括（制造企业所需的）原材料和（商品流通企业所销售的）商品。外购存货的成本即存货的采购成本，指企业物资从采购到
9、入库前所发生的全部支出，包括购买价款、相关税费（不包括按照规定可以抵扣的增值税）、运输费、装卸费、保险费以及其他可归属于存货采购成本的费用。,1存货的购买价款,存货的购买价款，是指企业购入的材料或商品的发票账单上所列明的价款，但是不包括按照规定可以抵扣的增值税。在存货的购买价款中，不应包括商业折扣，但应包括现金折扣。,2为取得存货所支付的相关税费,为取得存货所支付的相关税费，是指企业购买、自制或委托加工存货所发生的进口关税、消费税、资源税和不能抵扣的增值税进项税额等应计入存货采购成本的税费。在为取得存货所支付的各种税金中，价外税增值税不构成存货成本，而应单列于“应交税费应交增值税（进项税额）”
10、之中；而价内税消费税等则应计入存货的成本；关税是构成进口货物成本的重要组成部分。,3其他可归属于存货采购成本的费用,其他可归属于存货采购成本的费用，即采购成本中除上述各项以外的可归属于存货采购成本的费用，如在存货采购过程中发生的仓储费、包装费、运输途中的合理损耗、入库前的挑选整理费用等。这些费用能分清负担对象的，应直接计入存货的采购成本；不能分清负担对象的，应选择合理的分配方法，分配计入有关存货的采购成本，分配方法通常包括按所购存货的数量或采购价格比例进行分配。,（二）以加工方式取得存货成本的确定,企业通过进一步加工取得的存货主要包括产成品、在产品、半成品、委托加工物资等，其成本由采购成本、加
11、工成本构成。某些存货还包括使存货得到目前场所和状态所发生的其他成本，如可直接认定的产品设计费用等。在通过进一步加工所取得存货的成本之中，采购成本是由所使用或消耗的原材料的采购成本直接转移而来的，因此计量通过进一步加工取得存货的成本，关键在于确定该存货的加工成本。 存货的加工成本，由直接人工和制造费用构成，其实质是企业在进一步加工存货的过程中追加发生的生产成本。因此，不包括直接由材料存货转移来的价值。,1直接人工,直接人工，是指企业在生产产品过程中直接从事产品生产的工人的职工薪酬。 直接人工与间接人工的划分依据，通常是生产工人是否与所生产的产品直接相关，即可否直接确定其服务的生产对象。,2制造费
12、用,制造费用，是指企业生产部门为生产产品和提供劳务而发生的各项间接费用。制造费用是一种间接生产成本，包括企业生产部门（如生产车间）管理人员的职工薪酬、折旧费、办公费、水电费、机物料消耗、劳动保护费、季节性和修理期间的停工损失等。,3存货加工成本的确定原则,企业在存货加工过程中发生的直接人工和制造费用，如果能够直接计入有关的成本核算对象，则应当直接计入该成本核算对象。否则，应按照合理的方法分配计入有关成本核算对象。分配方法一经确定，不得随意变更。存货加工成本在产成品和完工产品之间的分配应通过成本核算方法进行计算确定。,（1）直接人工的分配,如果企业在生产车间同时生产几种产品，则其发生的直接人工应
13、采取合理的方法进行分配，而后计入各产品的成本之中。由于工资形成的方式不同，直接人工的分配方法也不同。例如，按照计时工资或者按照计件工资分配直接人工。,（2）制造费用的分配,由于企业各生产车间或部门的生产任务、技术装备程度、管理水平和费用水准各不相同。因此，制造费用的分配应按照生产车间或部门进行。 企业应当根据制造费用的性质，合理选择分配方法。也就是说，企业所选择的制造费用分配方法，必须与制造费用的发生具有较紧密的相关性，并且使分配到每种产品上的制造费用金额科学合理，同时还应当适当考虑计算手续的简便。在各种产品之间分配制造费用的方法，通常有按生产工人工资、按生产工人工时、按机器工时、按耗用原材料
14、的数量或成本、按直接成本（原材料、燃料、动力、生产工人工资等职工薪酬之和）及按照产成品产量等。这些分配方法通常是对各月生产车间或部门的制造费用实际发生额进行分配的。,（三）以其他方式取得的存货成本的确定,1以投资者投入方式取得存货的成本确定 2以债务重组方式取得存货的成本确定 3以非货币性交易方式取得存货的成本确定 4以企业合并方式取得存货的成本确定 5以接受捐赠方式取得存货的成本确定 6以盘盈方式取得存货的成本确定,1以投资者投入方式取得存货的成本确定,对于投资者投入的存货，投资方与被投资方应本着公平、公正的态度一起确定存货的实际价值。若双方意见有所分歧，应聘请专业的资产评估人员进行存货价值
15、评估。最终，按照双方认定的价值确定存货的实际成本，但合同或协议约定价值不公允的除外。即若合同规定价值存在明显的高估或者低估，那么要按照公允价值进行调整。,2以债务重组方式取得存货的成本确定,当债务人无法以现金清偿债务时，其可以与债权人协商一致，以存货、固定资产、股票、债券等形式进行清偿。以非现金方式清偿债务，也应当建立在公平交易的基础之上，但是由于非现金资产变现过程中存在着大量不确定性，所以用于清偿债务的非现金资产的公允价值可能并不等于所清偿债务的金额，而是由拥有债权债务关系的双方进行协商确定。 一般来讲，用于清偿的资产流动性越好，其公允价值就将越发接近于其所清偿债务的金额。一旦非现金资产的所
16、有权发生了转移，原债权人就将承担非现金资产公允价值变动的所有损失与利得，因此其应当将以债务重组方式取得的非现金资产应视同其他资产，其入账价值应以公允价值为标准加以确定。,3以非货币性交易方式取得存货的成本确定,与其他方式取得的存货一样，在以非货币性交易方式取得存货的所有权发生实质性的变更之后，资产换入方就将承当起该存货公允价值发生变动所产生的所有损失与利得，换入资产的入账价值应当参考其公允价值加以确定。 非货币性资产交易同时满足下列条件的，应当以公允价值和应支付的相关税费作为换入资产的成本，公允价值与换出资产账面价值的差额计入当期损益： （1）该项交换具有商业实质； （2）换入资产或换出资产的公允价值能够可靠地计量。 换入资产和换出资产的公允价值均能够可靠计量的，应当以换出资产的公允价值作为确定换入资产成本的基础，但有确凿证据表明换入资产的公允价值更加可靠的除外。,4以企业合并方式取得存货的成本确定,对于以企业合并方式取得存货的成本确定，应区分该合并双方是否是同一控制下的企业合并，或是非同一控制下的
