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1、第十二章 债务重组,债务重组方式 债务重组的会计处理 重点：债务重组的会计处理,本章内容如下,第一节 债务重组方式 一、债务重组的概念 债务重组，是指在债务人发生财务困难的情况下，债权人按照其与债务人达成的协议或者法院的裁定作出让步的事项。 【例题】2010年3月31日，甲公司应收乙公司的一笔货款700万元到期，由于乙公司发生财务困难，该笔货款预计短期内无法收回。该公司已为该项债权计提坏账准备150万元。当日，甲公司就该债权与乙公司进行协商。下列协商方案中，属于甲公司债务重组的有（ ）。 A.减免100万元债务，其余部分立即以现金偿还 B.减免100万元债务，其余部分延期两年偿还 C.以公允价
2、值为700万元的无形资产偿还 D.以现金200万元和公允价值为500万元的固定资产偿还 二、债务重组的方式 债务重组主要有以下几种方式： （一）以资产清偿债务； （二）将债务转为资本； （三）修改其他债务条件； （四）以上三种方式的组合。 债务重组分为即期债务重组和远期债务重组。,第二节 债务重组的会计处理,本节内容如下,一、以资产清偿债务 二、将债务转为资本 三、修改其他债务条件 四、以上三种方式的组合方式 重点：本节内容均为重点 难点：组合方式,一、以资产清偿债务 （一）以现金清偿债务 1债务人的会计处理 以现金清偿债务的，债务人应当将重组债务的账面价值与实际支付现金之间的差额，作为债务重
3、组得利，计入营业外收入。 借：应付账款等科目 贷：银行存款 营业外收入债务重组利得（差额） 2债权人的会计处理 借：银行存款 营业外支出债务重组损失（借方差额） 坏账准备 贷：应收账款 资产减值准备（贷方差额）【例12-1】,一、以资产清偿债务 （二）以非现金资产清偿债务 1.债务人的会计处理 以非现金资产清偿债务的，债务人应当将重组债务的账面价值与转让的非现金资产公允价值之间的差额作为债务重组得利，计入营业外收入。转让的非现金资产公允价值与其账面价值之间的差额，计入当期损益。 借：应付账款等 贷：其他业务收入、主营业务收入、固定资产清理、无形资产等 应交税费（税金） 营业外收入（差额） （1
4、）非现金资产为存货的，应当视同销售处理，根据本书“收入”相关规定，按非现金资产的公允价值确认销售商品收入，同时结转相应的成本。 【例12-2】 （2）非现金资产为固定资产、无形资产的，其公允价值和账面价值的差额，计入营业外收入或营业外支出。 【例12-3】 （3）非现金资产为长期股权投资等投资的，其公允价值和账面价值的差额，计入投资收益。 【例12-4】,2.债权人的会计处理 借：资产（取得资产的公允价值+取得资产相关税费） 应交税费应交增值税（进项税额） 营业外支出（借方差额） 坏账准备 贷：应收账款等 银行存款（支付相关税费） 资产减值损失（贷方差额） 二、将债务转为资本 （一）债务人的会
5、计处理 借：应付账款 贷：股本（或实收资本） 资本公积股本溢价或资本溢价 营业外收入债务重组利得 （二）债权人的会计处理 借：长期股权投资等（公允价值） 坏账准备 营业外支出（借方差额） 贷：应收账款等 资产减值损失（贷方差额）【例12-5】,三、修改其他债务条件 （一）债务人的会计处理 借：应付账款等 贷：应付账款债务重组（公允价值） 预计负债 营业外收入债务重组利得 上述或有应付金额在随后会计期间没有发生的，企业应当冲销已确认的预计负债，同时确认营业外收入。 （二）债权人的会计处理 借：应收账款债务重组（公允价值） 坏账准备 营业外支出（借方差额） 贷：应收账款 资产减值损失（贷方差额）
6、修改后的债务条款中涉及或有应收金额的，债权人不应当确认或有应收金额，不得将其计入重组后债权的账面价值。【例12-6】,四、以上三种方式的组合方式 以上三种方式的组合方式进行债务重组，主要有以下几种情况： 1.债务人以现金、非现金资产两种方式的组合清偿某种债务的； 2.债务人以现金、将债务转为资本两种方式的组合清偿某项债务的； 3.债务人以非现金资产、将债务转为资本两种方式的组合清偿某项债务的; 4.债务人以现金、非现金资产、将债务转为资本三种方式的组合清偿某种债务的; 5.以资产、将债务转为资本等方式清偿某项债务的一部分，并对该项债务的另一部分以修改其他债务条件进行债务重组。 不管是那种组合，
7、都是涉及债务人计算债务重组得利和债权人计算债务重组损失的计算，以及相应的账务处理两个基本环节。在双方计算得利和损失过程中都是遵守公允价值原则，公允价值与账面价值之间的差额根据涉及的资产不同或股本做相应会计处理。【例12-7】,三、长期应付款 2.企业（承租人）对融资租赁的会计处理 （1）租赁期开始日的会计处理 租赁资产公允价值与最低租赁付款额现值两者中较低者加上初始直接费用作为租入资产的入账价值，将最低租赁付款额作为长期应付款的入账价值，长期应付款与租赁资产公允价值与最低租赁付款额现值两者中较低者的差额作为未确认融资费用。 最低租赁付款额 = 各期支付的租金 + 承租人担保余值 或：最低租赁付
8、款额 = 各期支付的租金 + 优惠购买价 借：固定资产（或在建工程） 未确认融资费用 贷：长期应付款（最低租赁付款额） 银行存款（初始直接费用）,（2）未确认融资费用的分摊 未确认融资费用应当在租赁期内各个期间进行分摊。承租人应当采用实际利率法计算确认当期的融资费用。 借：财务费用 贷：未确认融资费用 每期未确认融资费用摊销额= 期初应付本金余额实际利率=（期初长期应付款余额 - 期初未确认融资费用余额）实际利率 （3）履约成本的会计处理 履约成本，是指租赁期内为租赁资产支付的各种使用费用，通常计入当期损益。 借：管理费用等 贷：银行存款 （4）或有租金的会计处理 或有租金，是指金额不固定依时
9、间长短以外的其他因素为依据计算的租金，应当在实际发生时计入当期损益（销售费用等）。 借：销售费用等 贷： 其他应付款某租赁公司,（5）租赁期届满时的会计处理 返还租赁资产 如果存在承租人担保余值 如果不存在承租人担保余值 借：长期应付款（担保余值） 借：累计折旧 累计折旧 贷：固定资产 贷：固定资产 优惠续租租赁资产 如果承租人行使优惠续租选择权，则应视同该项租赁一直存在而做出相应的会计处理，如继续支付租金等。如果租赁期届满时承租人没有续租，承租人向出租人返还租赁资产时，其会计处理同上述返还租赁资产的会计处理。 留购租赁资产 借：长期应付款（购买价款） 贷：银行存款 借：固定资产生产用固定资产
10、等 贷：固定资产融资租入固定资产,第二节 借款费用,本节内容如下,一、借款费用的范围 二、借款费用的确认 重点：借款费用的确认。 难点：。,第二节 借款费用 一、借款费用的范围 借款费用，是指企业因借款而发生的利息及其他相关成本。 借款费用包括借款利息、折价或者溢价的摊销、辅助费用以及因外币借款而发生的汇兑差额等。 二、借款费用的确认 （一）确认原则 企业发生的借款费用，可直接归属于符合资本化条件的资产的购建或者生产的，应当予以资本化，计入符合资本化条件的资产成本；其他借款费用，应当在发生时根据其发生额确认为财务费用，计入当期损益。 （二）借款范围 借款费用应予资本化的借款范围既包括专门借款，
11、也包括一般借款。其中，对于一般借款，只有在购建或者生产符合资本化条件的资产占用了一般借款时，才应将与一般借款相关的借款费用资本化；否则，所发生的借款费用应当计入当期损益。,（三）资本化期间的确定 借款费用资本化期间，是指从借款费用开始资本化时点到停止资本化时点的期间，但借款费用暂停资本化的期间不包括在内。只有发生在资本化期间内的借款费用，才允许资本化，它是借款费用确认和计量的重要前提。 1.借款费用开始资本化时点的确定 借款费用同时满足三个条件的，才能开始资本化。 2.借款费用暂停资本化时间的确定 符合资本化条件的资产在购建或者生产过程中发生非正常中断、且中断时间连续超过3个月的，应当暂停借款
12、费用的资本化。在中断期间所发生的借款费用，应当计入当期损益，直至购建或者生产活动重新开始。 3.借款费用停止资本化时点的确定 购建或者生产符合资本化条件的资产达到预定可使用或者可销售状态时，借款费用应当停止资本化。在符合资本化条件的资产达到预定可使用或者可销售状态之后所发生的借款费用，应当在发生时根据其发生额确认为费用，计入当期损益。,三、借款费用的计量 （一）借款利息资本化金额的确定 1.为购建或者生产符合资本化条件的资产而借入专门借款的 利息资本化金额=应计利息-利息收入或投资收益 2.为购建或者生产符合资本化条件的资产而占用了一般借款的，企业应当根据累计资产支出超过专门借款部分的资产支出
13、加权平均数乘以所占用一般借款的资本化率，计算确定一般借款应予资本化的利息金额。资本化率应当根据一般借款加权平均利率计算确定。 利息费用资本化金额累计资产支出超过专门借款部分的资产支出加权平均数所占用一般借款的资本化率 资本化率所占用一般借款加权平均利率所占用一般借款当期实际发生的利息之和所占用一般借款本金加权平均数 所占用一般借款本金加权平均数（所占用每笔一般借款本金每笔一般借款在当期所占用的天数/当期天数）,3.借款存在折价或者溢价的，应当按照实际利率法确定每一会计期间应摊销的折价或者溢价金额，调整每期利息金额。在资本化期间，每一会计期间的利息资本化金额，不应当超过当期相关借款实际发生的利息金额。 （二）借款辅助费用资本化金额的确定 辅助费用是企业为了安排借款而发生的必要费用，包括借款手续费(如发行债券手续费)、佣金等。 按企业会计准则第22号金融工具确认和计量执行，将辅助费用计入负债的初始确认金额。 （三）因外币借款而发生的汇兑差额资本化金额的确定 在资本化期间内，外币专门借款本金及利息的汇兑差额，应当予以资本化，计入符合资本化条件的资产的成本。,
