会计准则培训资料三

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1、2006会计准则培训,李志远 博客(http:/L) 电子邮箱( ) 电话：0311-86612816,企业会计准则第12号 债务重组,新旧准则的主要变化,1、重新界定债务重组的含义。在债务人发生财务困难时，债权人按照其与债务人达成的协议或法院的裁定做出“让步”的事项。新准则突出了债务人发生财务困难的前提和债权人最终“让步”的业务实质。 2、债务重组的结果记入当期损益。旧准则规定：债务重组的损失记入当期损益（营业外支出），而债务重组收益记入资本公积。新准则规定：债务重组收益和损失都记入当期损益（营业外收入、营业外支出）。,3、在以非现金资产清偿债务时，引入了“公允价值”计量。（为了与非货币性资

2、产交换、投资性房地产、企业合并等准则一致）。 4、重组方式将旧准则中“以低于债务帐面价值的现金清偿债务”和“以非现金资产清偿债务”合并为“以资产清偿债务”方式。这种修改不是实质性的变革，新准则在语言表述方面更加简洁、概括，易于理解和记忆。,债务重组的方式主要包括： （一）以资产清偿债务； （二）将债务转为资本； （三）修改其他债务条件，如减少债务本金、减少债务利息等，不包括上述（一）和（二）两种方式； （四）以上三种方式的组合,债务人的会计处理 以现金清偿债务的，债务人应当将重组债务的账面价值与实际支付现金之间的差额，计入当期损益。 以非现金资产清偿债务的，债务人应当将重组债务的账面价值与转让

3、的非现金资产公允价值之间的差额，计入当期损益。 转让的非现金资产公允价值与其账面价值之间的差额，计入当期损益。,抵债资产公允价值与账面价值的差额，应当分别下列情况进行处理： 1. 抵债资产为存货的，应当作为销售处理，按照企业会计准则第14 号收入的规定以其公允价值确认收入，同时结转相应的成本。 2. 抵债资产为固定资产、无形资产的，其公允价值和账面价值的差额，计入营业外收入或营业外支出。 3. 抵债资产为长期股权投资的，其公允价值和账面价值的差额，计入投资收益。,将债务转为资本的，债务人应当将债权人放弃债权而享有股份的面值总额确认为股本（或者实收资本），股份的公允价值总额与股本（或者实收资本）

4、之间的差额确认为资本公积。 重组债务的账面价值与股份的公允价值总额之间的差额，计入当期损益。 修改其他债务条件的，债务人应当将修改其他债务条件后债务的公允价值作为重组后债务的入账价值。重组债务的账面价值与重组后债务的入账价值之间的差额，计入当期损益。,修改后的债务条款如涉及或有应付金额，且该或有应付金额符合企业会计准则第13 号或有事项中有关预计负债确认条件的，债务人应当将该或有应付金额确认为预计负债。重组债务的账面价值，与重组后债务的入账价值和预计负债金额之和的差额，计入当期损益。 或有应付金额，是指需要根据未来某种事项出现而发生的应付金额，而且该未来事项的出现具有不确定性。,债务重组以现金

5、清偿债务、非现金资产清偿债务、债务转为资本、修改其他债务条件等方式的组合进行的，债务人应当依次以支付的现金、转让的非现金资产公允价值、债权人享有股份的公允价值冲减重组债务的账面价值处理。,债权人的会计处理 第九条 以现金清偿债务的，债权人应当将重组债权的账面余额与收到的现金之间的差额，计入当期损益。债权人已对债权计提减值准备的，应当先将该差额冲减减值准备，减值准备不足以冲减的部分，计入当期损益。 第十条 以非现金资产清偿债务的，债权人应当对受让的非现金资产按其公允价值入账，重组债权的账面余额与受让的非现金资产的公允价值之间的差额，比照本准则第九条的规定处理。 第十一条 将债务转为资本的，债权人

6、应当将享有股份的公允价值确认为对债务人的投资，重组债权的账面余额与股份的公允价值之间的差额，比照本准则第九条的规定处理。,第十二条 修改其他债务条件的，债权人应当将修改其他债务条件后的债权的公允价值作为重组后债权的账面价值，重组债权的账面余额与重组后债权的账面价值之间的差额，比照本准则第九条的规定处理。 修改后的债务条款中涉及或有应收金额的，债权人不应当确认或有应收金额，不得将其计入重组后债权的账面价值。 或有应收金额，是指需要根据未来某种事项出现而发生的应收金额，而且该未来事项的出现具有不确定性。,债务重组采用以现金清偿债务、非现金资产清偿债务、债务转为资本、修改其他债务条件等方式的组合进行

7、的，债权人应当依次以收到的现金、接受的非现金资产公允价值、债权人享有股份的公允价值冲减重组债权的账面余额的规定处理。,主要会计处理举例： 1、以现金偿还债务 债务人应将重组债务的账面价值与支付的现金之间的差额，确认为当期损益(营业外收入)；债权人应将债权的账面价值与收到的现金之间的差额，确认为当期损失(营业外支出)。需要注意的是，债权人已对债权计提了坏账准备的，在确认当期损失时，应先冲坏账准备。,例1：2005年2月10日，A公司销售一批产品给B公司，不含税价格为100000元，增值税税率为17。当年3月20日，B公司财务发生困难，无法按合同规定偿还债务，经双方协议，A公司同意减免B公司200

8、00元债务，余额用现金立即偿清。A公司未对债权计提坏账准备。,B公司（债务人）： （1）计算 重组债务的账面价值与应支付的现金之间的差额=11700097000=20000（元） （2）账务处理 借：应付账款 117000 贷：银行存款 97000 营业外收入债务重组收益 20000 A公司（债权人）： 借：银行存款97000 营业外支出债务重组损失20000 贷：应收账款 117000,2、以非现金资产偿还债务 以非现金资产清偿某项债务的，债务人应将重组债务的账面价值与转让的非现金资产公允价值和相关税费之和的差额，确认为当期损益(营业外支出营业外收入)；债权人应按重组债权的账面价值与受让的非

9、现金资产的公允价值的差额，确认为当期损益。,例2：2005年1月1日，深广公司销售一批材料给红星公司，含税价为105000元。2005年7月1日，红星公司发生财务困难，无法按合同规定偿还债务，经双方协议，深广公司同意红星公司用产品抵偿该应收账款。该产品市价为80000元，增值税税率为17，产品成本为70000元。红星公司为转让的材料计提了存货跌价准备500元，深广公司为债权计提了坏账准备500元。,红星公司（债务人）： （1）重组债务的账面价值105000元 减：转让产品的账面价（70000500）69500元 增值税销项税额（8000017）13600元 当期损益 21900元 （2）账务处

10、理 借：应付账款 105000 贷：主营业务收入 80000 应交税费增值税（销项税额）13600 营业外收入重组收益 11900 同时：借：主营业务成本 69500 存货跌价准备 500 贷：库存商品 70000,深广公司（债权人）： 借：原材料 80000(公允价值) 应交税费增值税（进项税）13600 坏账准备 500 营业外支出重组损失 10900 贷：应收账款 105000,例3：2005年2月10日，深广公司销售一批材料给红星公司，同时收到红星公司签发并承兑的一张面值100000元、年利率7、6个月期、到期还本付息的票据。当年8月10日，红星公司发生财务困难，无法兑现票据，经双方协

11、议，深广公司同意红星公司用一台设备抵偿该应收票据。这台设备的公允价值为80000元，原值为120000元，累计折旧为30000元，清理费用等1000元，计提的减值准备为9000元。深广公司未对债权计提坏账准备。假定不考虑其他相关税费。,红星公司（债务人）： 借：固定资产清理 81000 累计折旧 30000 固定资产减值准备9000 贷：固定资产 120000 借：固定资产清理1000 贷：银行存款1000 借：应付票据 103500 营业外支出处置固定资产净损失2000 贷：固定资产清理 82000 营业外收入债务重组收益 23500 深广公司（债权人）： 借：固定资产 80000(公允)

12、营业外支出债务重组损失23500 贷：应收票据 103500,又假定红星公司用于偿债的设备的公允价值为100000元，其他资料保持不变，则红星公司和深广公司的财务处理如下： 红星公司（债务人）： 借：应付票据103500 贷：固定资产清理 82000 营业外收入处置固定资产净收益18000 营业外收入债务重组收益 3500 深广公司（债权人）： 借：固定资产 100000(公允) 营业外支出债务重组损失3500 贷：应收账款 103500,3.以资本偿还债务 债务转为资本时，股票的公允价值一定小于债务的帐面价值，二者的差额为债务重组损益，计入营业外收入。按股票份额或股份的面值确认为实收资本或股

13、本。股票的公允价值与股权份额或股份面值的差额应当计入资本公积。 债务转为资本时，债务人可能会发生一些税费，如印花税。一般情况下，这些费用应在发生时计入当期损益(管理费用)。 对债权人而言，债权转股权的投资成本包括股权的公允价值与相关税费（如印花税），股权的公允价值与债权的帐面价值的差额为债务重组损失，计入营业外支出。,例4：2005年2月10日，深广公司销售一批材料给红星公司（股份有限公司），同时收到红星公司签发并承兑的一张面值100000元、年利率7、6个月期、到期还本付息的票据。8月10日，红星公司与深广公司协商，以其普通股抵偿该票据。红星公司用于抵债的普通股为10000股，股票市价为每股

14、9.6元。假定印花税税率为0.4%，不考虑其他税费。 红星公司： 重组债务的账面价值（1000003500）103500元 减：债权人享有股份的面值总额10000元 债权人享有股份市价与面值差额86000元。 重组差额7500，为重组收益。,（2）账务处理 红星公司（债务人） 借：应付票据103500 贷：股本 10000 资本公积股本溢价 86000 营业外收入重组收益7500 借：管理费用印花税384 贷：银行存款 384 深广公司（债权人）： 借：长期股权投资 96384 (10000*9.6+384) 营业外支出债务重组损失7500 贷：应收票据 103500 银行存款 384,债务人

15、应当在附注中披露下列信息： （一）债务重组方式。 （二）确认的债务重组利得总额。 （三）将债务转为资本所导致的股本（或者实收资本）增加额。 （四）或有应付金额。 （五）债务重组中转让的非现金资产的公允价值、由债务转成的股份的公允价值和修改其他债务条件后债务的公允价值的确定方法及依据。,债权人应当在附注中披露下列信息： （一）债务重组方式。 （二）确认的债务重组损失总额。 （三）债权转为股份所导致的投资增加额及该投资占债务人股份总额的比例。 （四）或有应收金额。 （五）债务重组中受让的非现金资产的公允价值、由债权转成的股份的公允价值和修改其他债务条件后债权的公允价值的确定方法及依据。,企业会计准则第14号 收入,新准则的主要变化 1确认收入的条件发生了变化 原准则规定销售商品收入确认需满足四项条件，其中第四条为“相关的收入和成本能够可靠地计量”；提供劳务收入确认需满足三项条件，其中第一条为“劳务总收入和总成本能够可靠地计量”。 新准则规定销售商品收入确认需满足五项条件，其中第三条为“收入的金额能够可靠地计