税法课件2012第14章国际税收协定

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1、第十四章 国际税收协定,新增加的内容，关注客观题 国际税收是指两个或两个以上的主权国家或地区，各自基于其课税主权，在对跨国纳税人进行分别课税而形成的征纳关系中，所发生的国家或地区之间的税收分配关系。 由于在国际税收领域，各国行使征税权力所采取的原则不尽相同，因此各自所确立的税收管辖权范围和内容也有所不同。 在确定税收管辖权，通常遵守属地原则和属人原则,目前世界上的税收管辖权大致可以分为三类：居民管辖权、地域管辖权、公民管辖权。 居民管辖权按照属人原则确立的税收管辖权。指一国政府对本国居民来自世界范围的全部所得行使的征税权力。 居民管辖权的行使其关键是确定纳税人（包括自然人和法人）的居民身份。

2、自然人居民身份的判定，各国主要以住所或居所为标准、时间标准 法人居民身份的判定，各国主要采用注册地标准、总机构标准和实际管理机构所在地标准。,地域管辖权按照属地原则确立的税收管辖权，一国政府只对来自或被认为是来自本国境内所得拥有征税权力。 公民管辖权国籍管辖权。按照属人原则确立的税收管辖权。它是指一国政府对本国公民来自世界范围的全部所得行使的征税权力。 公民管辖权的行使其关键是确定纳税人（自然人和法人）的公民身份，而不论其居住在何地或何国，自然人公民身份的判定是以是否具有本国国籍为标准。,第一节 国际重复征税及其产生,一、国际重复征税的概念 1、国际重复征税是指两个或两个以上国家对同一跨国纳税

3、人的同一征税对象进行分别课税所形成的交叉重叠征税，又称为国际双重征税。 2、国际重复征税一般包括法律性国际重复征税、经济性国际重复征税和税制性国际重复征税三种类型。,（1）法律性国际重复征税两个或两个以上的国家，对同一纳税人就同一征税对象，在同一时期内课征相同或类似的税收。 法律性国际重复征税是当前各国通过单边性的国内立法，以及相互签订双边性的税收协定力图解决的核心问题。 （2）经济性国际重复征税两个以上的国家对不同的纳税人，就同一课税对象或同一税源，在同一期间内课征性质相同或类似的税收。 经济性国际重复征税主要表现在两个国家分别同时对在各自境内居住的公司的利润和股东从该公司获取的股息征税。,

4、税制性国际重复征税是由于各国大都实行复合税制所导致的重复征税 3、国际税收中所指的国际重复征税一般属于法律性国际重复征税。,二、国际重复征税的产生,（一）国际重复征税产生的条件和原因 纳税人所得或收益的国际化和各国所得税制的普遍化是产生国际重复征税的前提条件。各国行使的税收管辖权的重叠是国际重复征税的根本原因。 （二）国际重复征税产生的形式 依据税收管辖权相互重叠的形式，国际重复征税的产生也主要有下述几种情形：,1、居民（公民）管辖权同地域管辖权的重叠 2、居民（公民）管辖权与居民（公民）管辖权的重叠 3、地域管辖权与地域管辖权的重叠 三、国际重复征税的经济影响 1、加重了跨国纳税人的税收负担

5、，影响投资者对外投资的积极性 2、违背了税收公平原则 3、阻碍国际经济合作与发展 4、影响有关国家之间的财权利益关系,下列各项中，属于国际重复征税产生原因的有()。 A.地域管辖权与地域管辖权的重叠 B.居民(公民)管辖权与收入管辖权的重叠 C.居民(公民)管辖权与地域管辖权的重叠 D.居民(公民)管辖权与居民(公民)管辖权的重叠,第二节 国际重复征税消除的主要方法,各国的涉外税法和国际税收协定中，处理国际重复征税问题所采用的具体方法主要有免税法和抵免法两种，其中抵免法是普遍采用的。,一、免税法,免税法也称为豁免法，是指居住国政府对其居民来源于非居住国的所得额，在一定条件下放弃行使居民管辖权，

6、免于征税。 免税法主要有以下两种具体做法： 1、全额免税法 即居住国政府对其居民来自国外的所得全部免予征税，只对其居民的国内所得征税，而且在决定对其居民的国内所得所适用的税率时，不考虑其居民已被免予征税的国外所得。,2、累进免税法 即居住国政府对其居民来自国外的所得不征税，只对其居民的国内所得征税，但在决定对其居民的国内所得征税所适用的税率时，有权将这笔免于征税的国外所得与国内所得汇总一并加以综合考虑。 假定甲国一居民公司在某纳税年度中总所得100万元，其中来自居住国甲国的所得70万元，来自来源国乙国的所得为30万元。为简化起见，假定甲国实行全额累进税率，其中，应税所得6180万元的适用税率为

7、35%，81100万元的适用税率为40%；来源国乙国实行30%的比例税率。现计算该公司应向甲国缴纳多少税款。,（1）全部免税法 甲国对来自乙国的30万元所得不予征税，只对国内所得70万元按适用税率征税。 甲国应征所得税额7035%24.5(万元) （2）累进免税法 甲国根据该公司的总所得100万元，找出其适用税率是40%，然后用40%的税率乘以国内所得70万元，求得该公司应缴居住国税额。 甲国应征所得税额7040%28(万元),二、抵免法,抵免法是指行使居民税收管辖权的国家，对其国内、外的全部所得征税时，允许纳税人将其在国外已缴纳的所得税额从应向本国缴纳的税额中抵扣。 抵免法是以承认收入来源地

8、管辖权优先地位为前提条件的，但不是独占的。也就是说，对跨国纳税人的同一笔所得，来源国政府可以对其征税，居住国政府也可以对之征税。但是，来源国政府可以先于居住国政府行使税收管辖权，即在形成这笔所得的时候，就予以课税，而后，在这笔所得汇回其国内时，居住国政府方可对之课税，并采取抵免的方法来解决双重征税问题。,（一）直接抵免 直接抵免是指居住国的纳税人用其直接缴纳的外国税款冲抵在本国应缴纳的税款。直接抵免一般适用于自然人的个人所得税抵免、总公司与分公司之间的公司所得税抵免以及母公司与子公司之间的预提所得税抵免。 1、全额抵免 全额抵免是指居住国政府对跨国纳税人征税时，允许纳税人将其在收入来源国缴纳的

9、所得税，在应向本国缴纳的税款中，全部给予抵免。 2、限额抵免 限额抵免又称为普通抵免，是指居住国政府对跨国纳税人在国外直接缴纳的所得税款给予抵免时，不能超过最高抵免限额，这个最高的抵免限额是国外所得额按本国税率计算的应纳税额。,假定甲国一居民公司在某纳税年度获得总所得10000万元。其中，来自本国所得8000万元，来自乙国(来源国)分公司所得2000万元。现计算该公司在采用抵免法时应向甲国缴纳多少税款。 1、当甲国适用税率为30%、乙国为30%，两国税率相等时，甲国政府允许该公司用已纳全部乙国所得税冲抵甲国总公司的应纳税额。 总所得按甲国税率计算的应纳税额：(1000030%) 3000万元

10、分公司已纳乙国税额(200030%) 600万元 ，实际抵免额 600万元 总公司得到抵免后应向甲国缴纳的税额(3000600) 2400万元,2、当甲国税率为30%、乙国税率为20%时，该总公司仅能按实纳外国税款进行抵免，在实行税收抵免后，还要就乙国所得按照两国税率差额，向甲国补交其税收差额。 总所得按甲国税率计算的应纳税额(1000030%) 3000万元 分公司已纳乙国税额(200020%) 400万元 乙国税收抵免限额(200030%) 600万元，实际抵免额 400万元 总公司抵免后应向甲国缴纳税额(3000400) 2600万元,3、当甲国税率为30%、乙国税率为40%时，该居民公

11、司在乙国已纳税额在甲国得不到全部抵免，其可以用于抵免的数额仅为其乙国所得按照甲国税率计算的税额。 总所得按甲国税率计算的应纳税额(1000030%) 3000万元 分公司已纳乙国税额(200040%) 800万元 乙国税收抵免限额(200030%) 600万元，实际抵免额 600万元 总公司抵免后应向甲国缴纳税额(3000600) 2400万元 该居民公司缴纳的税收总额(800十2400) 3200万元,（二）间接抵免 间接抵免是对跨国纳税人在非居住国非直接缴纳的税款，允许部分冲抵其居住国纳税义务。间接抵免适用于跨国母子公司之间的税收抵免。 间接抵免一般可分为一层间接抵免和多层间接抵免两种方法

12、。,1、一层间接抵免 是指对母公司从其下属的一层附属公司，即子公司取得的股息所承担的外国所得税的抵免。其计算步骤和公式如下： 第一步，股息还原的计算，即把外国子公司支付的股息还原成税前的所得，这是关键的一步。 还原的办法就是计算出外国子公司支付的股息所应承担的所得税额，然后再加上股息额，即还原成税前所得。 外国子公司支付给母公司的股息应承担的公司所得税额=子公司已纳外国公司所得税（母公司分得股息子公司税后所得）,当外国子公司的所得适用比例税率时，也可采用下列简化公式计算： 外国子公司支付给母公司的股息应承担的公司所得税额=母公司分得股息（1外国公司所得税率）外国公司所得税率 外国子公司支付给母

13、公司的股息还原所得=母公司分得股息 母公司分得股息应承担的公司所得税额,第二步，计算抵免限额，母公司所在国能够给予抵免的最高限度，不能超过按本国税率衡量的所得税额。 线公司全部所得=母公司来自其居住国所得 外国子公司支付给母公司的股息还原所得 母公司居住国抵免限额=母公司全部所得母公司所在国所得税率（外国子公司支付给母公司的股息还原所得母公司全部所得）,第三步，确定允许抵免额，并计算母公司应纳税额。通过抵免限额与母公司分得股息所承担的所得税额进行比较，取其中数额小者为允许抵免额，在此基础上，计算母公司向其居住国应缴纳的税额。 母公司向其居住国缴纳的所得税额=（母公司来自其居住国所得 外国子公司

14、支付给母公司的股息还原所得）母公司所在国所得税税率允许抵免的子公司已缴所得税税额,2、多层间接抵免 是指居住国对母公司来自其外国子公司，并通过外国子公司来自其外国孙公司以及外国孙公司下属的外国重孙公司等多层外国附属公司的股息所应承担的外国所得税的税收抵免。 母、子、孙、重孙等公司的关系呈现出层层控制的突出特征，股息分配方向是自下而上的。在每一层公司向上一层公司支付的股息中，都含有收到的下一层公司支付的股息部分，也都包含了承担的本层公司和下一层公司的部分所得税额。多层间接抵免的计算原理与一层间接抵免方法基本相同，可以类推，但计算过程和步骤要复杂一些，需要从所涉及的最基层公司向上一层支付的股息所应

15、承担的所得税额算起，逐层往上计算，最后计算出母公司应纳所得税额。,甲国母公司A拥有设在乙国子公司B的50%的股份。A公司在某纳税年度在本国获利100万元，B公司在同一纳税年度在本国获利200万元，缴纳公司所得税后，按股权比例向母公司支付毛股息，并缴纳预提所得税；甲国公司所得税税率为40%，乙国公司所得税税率为30%，乙国预提税税率为10%。现计算甲国A公司的间接抵免额及向甲国应缴税额。 B公司缴纳乙国公司所得税(20030%) 60万元 B公司纳公司所得税后所得(20060) 140万元 B公司付A公司毛股息(14050%) 70万元,乙国征收预提所得税(7010%) 7万元 A公司承担的B公

16、司所得税(20030%70/140) 30万元 A公司来自B公司所得(70十30) 100万元 抵免限额(100十100)40%100/（100+100） 40万元 因为A公司间接和直接缴纳乙国税额为37万元(30十7)，小于抵免限额40万元，所以实际抵免额取两者中较小数额。 实际抵免额 37万元 A公司抵免前应向甲国纳税(100十100)40% 80万元 A公司抵免后应向甲国纳税(8037) 43万元,下列关于国际重复征税消除方法的表述中，正确的是( )。 A.免税法可以分为全额免税法和累进免税法两种 B.免税法以承认居民管辖权独占地位为前提，被世界各国普遍采用 C.抵免法以承认居民管辖权优先为前提条件，但并不承认其独占地位 D.抵免法中的直接抵免是指对跨国纳税人在非居住国非直接缴纳的税款，允许部分冲抵其居住国纳税义务,第三节 国际避税与反避税,一、国际避税和国际避税地的产生 （一）国际避税 避税是指纳税人通过个人或企业事务的人为安排，利用税法的漏洞、特例和缺陷，规避、减轻或