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1、一、财务造假的动因笔者认为，财务造假者的出发点可以归纳客观和主观两方面原因。客观上，一是存在管理层的暗示或直接授意。财务人员的工作仅仅是记录和反映一个企业的经营成果和财务状况，仅仅是按照国家有关财务制度和税务制度的要求进行操作，客观公正的反映企业真实经营状况，但是经营管理层出于实现企业预期的经营目标，维持公众、舆论、供应商、客户对企业的未来发展的信心，维护企业形象，保障企业按照既定的战略路线稳定发展，会暗示或授意财务人员调整财务数据，欺骗公众和社会。二是主管部门或政府部门要求调整。行业主管部门或地方政府为了粉饰政绩，会适当对行业或地方的经济发展数据进行调整，要求大的公众公司、国有企业或国有控股
2、企业、规模以上的工、农业定报企业，按照实现确定的数据对财务资料进行修改，欺骗上级政府和社会公众。三是没有恪尽职守，成为蓄谋造假者的帮凶或替罪羊。财务人员没有认真按照相关财务制度贯彻执行，形成事实上的程序或手续上的漏洞，经营管理层以及销售、采购等部门有机可乘，蓄谋虚构有关业务，财务人员没能通过审核程序发现，并对外公布，侵犯了相关利益主体的权益。主观上，一是“为上是从”，丧失独立性，没有遵守职业操守。财务人员没有依据会计法律、法规、制度、职业道德的要求去认真履行自己的职责，没有客观反映企业经营成果和资产状况，一切惟企业经营管理层的意志行事，肆意伪造事实、篡改财务数据，公然欺骗公众、舆论和政府部门，
3、已蜕变为造假事件的主谋、帮凶。二是出于自身利益的考虑，经济利益和社会地位影响公正性。财务人员，尤其是高级财务管理人员，通常也是企业或单位经营管理层的成员之一，经济收入和社会地位较高，一般情况下是不会轻易放弃，而得到这一切的前提是，像军人一样坚定、毫不犹豫的执行企业或单位主要负责人的意志和任务，不论对错、不论良知，否则，就会被降职、乃至被炒鱿鱼。虽然他们也知道造假败露的后果，轻则身败名裂，重则锒铛入狱，但是为名利所困，更因为存在侥幸心理，还是不断有人前仆后继走上不归路。三是业务素质和水平较低，造成错账、假账事项。财务人员的业务素质和水平很重要，过硬的业务水平和丰富的实践经验对财务数据的客观公正起
4、着非常重要的作用，否则，财务数据的“错、漏、乱、假”是不可避免的，因为财务人员自身不具备必须的素质和要求；如果企业或单位主要负责人任人唯亲，或者是高级财务管理人员靠溜须拍马而提拔上来的，没有真才实学，无论是客观、还是主管上都是假账产生的根本原因。2? 会计造假的道德动因2. 1? 社会转型时期道德滑坡的影响市场经济在激发人的进取精神, 促进经济快速发展, 强化人们的时间观念和效益概念, 推动人们竞争意识和创新意识增强的同时, 也对人们的价值观念产生了一些消极影响。一部分人抛弃了继承和发扬中国传统的优秀价值观、人生观和世界观的思想, 以极端个人主义、享乐主义、拜金主义作为自已的人生观、世界观,
5、唯利是图、不择手段、尔虞我诈、投机取巧、弄虚作假。在义和利之间不能很好地协调, 一味地去追求自已的利益, 见利忘义, 造成社会伦理道德的滑坡,打乱了市场经济运行秩序。而会计作为经济信息的提供者, 不可避免地会受到这个大环境的影响, 难免提供虚假的会计信息。2. 2? 会计行业诚信的缺失社会主义市场经济不仅是竞争经济、法制经济,而且是信用经济。市场经济是建立在诚信基础之上的经济, 信用是经济发展的前提。国际会计准则委员会在其制定的#编制财务报表的框架?中, 规定企业对外财务报表必须具备：可理解性、相关性、可靠性、可比性四个基本质量特征, 并把可靠性作为四项基本质量要求的核心内容。实践中, 可靠性
6、集中体现在会计信息要真实反映经济现实。我国新修订的中华人民共和国会计法更是要求会计提供的信息必须真实完整。我国现代会计创始人潘序伦先生曾经说过: 立信, 乃会计之本。没有信用, 也就没有会计。会计诚信缺失是指会计诚信无法正常实现,即在其实现过程中存在一定缺陷和障碍, 会对会计信息的发展构成明显的或潜在的危害的不道德行为表现。中国会计面临诚信危机, 美国会计也陷入信用沼泽。会计信息严重失真, 会计造假大量盛行,书记收入, 主任成本, 厂长利润、经理效益比比皆是,令人防不胜防, 企业绩效整体低下, 会计管理疲软无力。会计诚信的缺失致使会计行业的公信力和独立性在世界范围内受到质疑。2. 3? 单位负
7、责人的利益驱动我国新会计法第四条规定, 单位负责人对本单位的会计工作和会计资料的真实性、完整性负责。单位负责人是指单位法定代表人或者法律、行政法规规定的能代表单位行使职权的主要负责人。当前突出存在的会计信息失真问题, 很大部分是由单位负责人的授意、指使、强令会计人员编制虚假会计信息造成的。这种情况的出现虽有会计人员职业道德欠缺和坚持原则不够的因素, 但主要是因为单位负责人不良道德水平造成的。究其原因, 一是单位内部的会计从业人员, 绝大部分是受聘、受雇于其所在单位的工作人员, 其吃、穿、住、行都依靠其所在单位, 所以, 当会计人员与单位负责人发生道德冲突时, 会计人员则面临着坚持准则, 坚持职
8、业道德就有可能被辞退下岗的痛苦选择。二是客观上也存在着! 站得住的顶不住, 顶得住的站不住?的问题, 在会计人员坚持原则同单位负责人的意见产生分歧时, 许多会计人员不能坚持客观公正的原则, 不能做到依法办事, 表现出不良的职业道德, 而这种不良职业道德的表现, 正是单位负责人意见的体现, 是单位负责人不良道德作用的直接结果。2. 4? 会计人员的利益驱动会计人员是指在公司、企业、事业单位和其他组织所设置的会计机构中, 或在国家机关、社会团体中从事会计工作的人员, 包括会计机构负责人, 以及具体从事会计工作的会计师、会计员和出纳员等。设置总会计师的单位, 总会计师也属于会计人员。本文所讨论的会计
9、人员主要指公司或企业中的会计人员。会计工作的特殊性质, 使得会计人员实施经济犯罪的可能性更大。受利益的诱惑和私欲的驱动,有些会计人员为了获取财富, 故意伪造、编造、毁损会计资料, 监守自盗、弄虚作假, 铤而走险, 置法规和职业道德于不顾, 不惜违背职业道德来满足自已的私欲。会计人员单独或者伙同他人利用会计造假, 实施贪污、挪用公款等行为, 会给企业和社会造成巨大的经济损失。有些特大贪污、挪用公款案件, 涉案金额竟高达数千万元。他们在给国家、集体和人民群众造成巨大的经济损失的同时, 也给自己和家庭带来严重不幸。财务部门是经济管理的枢纽, 财务负责人手中拥有很大的财权, 一旦涉足犯罪, 其危害性是
10、难以估量的。二、从上市公司财务造假看到的问题及原因（一）从上市公司看到的问题上市公司造假之风愈演愈烈，极大地影响着国民经济持续、健康、稳定、协调地发展，给国家、企业、投资者带来重大损失，已成为我国经济顺利发展的巨大障碍。会计实践中的非理性行为越来越多，其直接的后果就是导致会计信息失真。主要表现有：乱挤乱摊成本、费用，虚假发票和原始凭证，截留或隐瞒收入，私设“小金库”，编造和提供虚假财务报表等。会计信息失真问题已经成为我国经济生活中亟待克服的顽症，从侧面反映出我国会计职业道德建设中的问题。例如闽福发财务造假案。闽福发年收入只有23个亿元(实际上真正的收入估计连1个亿元都没有达到)，但近几年货币资
11、金一直保持较高余额，甚至超过了年收入额，而且闽福发的货币资金很有意思，除了2002年有“其他货币资金3550万元”外，其余基本都是银行存款，而这些银行存款都是没有受限的。而实际上，闽福发大股东的股权早就被司法冻结或质押，闽福发截至2005年半年报，资产总额11.08亿元，股东权益.4.60亿元，资产负债表58.48%，而这只是账面数，如果扣除大量的泡沫、虚假资产，各界评论怀疑闽福发早已资不抵债，在此背景下，竟然还有2个亿甚至3个亿元无受限的银行存款，只能断定这些银行存款实为虚构或早已受限。（二）上市公司财务造假的原因1.法制不健全，执法不严格，法制观念淡薄从法制建设的角度看，近几年来，我国虽然
12、制定和修订了不少财务法规，但从实际情况来看，有些法规没有制定与之配套的实施细则，法律条文过粗，致使执行起来依据不足，可行性较差。执法不严，长官意志浓厚，虽然会计法对财务报表及其他会计资料的真实性、准确性、完整性都做出了规定。但是，上有政策，下有对策，在一些单位的行政领导的心中，法律法规意识淡薄，长官意志浓厚，全然不把会计法规放在心上，虚报瞒报，随心所欲，甚至是凭感情办事，关系比法大，权大于法，甚至会计人员也无法坚持原则。2.企业内外部监管力度不够从上述的上市公司财务造假的事实可见为这几家上市公司进行审计的会计师事务所，均没有发挥很好的监督作用，大部分注册会计师对上市公司财务造假的事实查不出，即
13、使有几家能查出的，也没有在审计报告中予以指明。企业内部的会计监督基本不起作用，大都是按长官意志做帐，因此，企业一旦出现财务问题，很难查出。3.注册会计师素质有待提高一方面是注册会计师的思想素质和职业道德素质不高，在审计工作中，不能坚持原则，严格按照会计法规办事；另一发面是注册会计师的业务素质不高，上市公司略施小计，注册会计师就查不出问题了。4.注册会计师的行业准入制度不完善如果，我国有关注册会计师的管理法规能够这样规定：凡在审计工作中遇到上市公司财务造假而不予以指出的，无论是查不出，还是查出而不指明的，应该取消其注册会计师执业资格五年。那么，上市公司的财务造假问题就会在一定程度上得到改善。（三
14、）会计准则、会计制度的漏洞，为财务造假的产生提供了条件一方面，会计准则为虚假会计信息提供了操作空间。如会计以权责发生制为确认基础，从而产生了大量的应计、预提和待摊费用，会计信息提供者就可以通过操纵应计项目的确认时间来制造虚假业绩；又如稳健性原则的运用，就很容易使会计人员借此高估费用和损失、低估收入和利益来操纵损益。另一方面，会计政策提供了越来越宽的选择范围，会计信息提供者总是在规定的范围内选择有利于自身绩效或其他目的的会计政策。例如：黎明股份1999年为了粉饰其经营业绩，虚增资产8996万元，虚增负债1956万元，虚增所有者权益7413万元，虚增主营业务收入1.5亿元，虚增利润总额8679万元
15、，其中虚增主营业务收入和利润总额两项分别占该公司对外披露数字的37和166。经过检查组审定后，该公司利润总额由检查前对外披露的5231万元，变为3448万元。更为严重的是该企业出现的上述问题，除常规性的少提少转成本、费用挂账、缩小合并范围等违规行为外，有90以上的数额是人为编造假账、虚假核算虚增出来的。（四）市场体制不健全目前，诚信不足、会计职业道德失范的第一原因是市场体系不健全、市场透明度低导致诚信激励机制不足。我国目前市场信息披露机制很不健全，市场信息传导机制不畅，导致信息缺乏、市场信息传播速度缓慢，市场主体各自拥有的信息不对称，致使好的商誉难以得到广泛而迅速的传播，失信者不能及时地被曝光
16、和发现，并得到应有的惩罚。社会化诚信机制尚未形成，缺乏有效的诚信监督机制。市场体系的不完善导致的市场奖惩机制的不完备，直接造成诚信保证机制的缺乏，实际是对守信者积极性的打击和对失信者失信行为的放纵，从而使市场主体缺乏遵守和履行诚信的内在激励。二、会计造假的原因分析1.会计造假的动机。会计造假根据不同的利益追求，可以从经营者自身利益和企业本身利益两方面表现出来。（1）从经营者自身利益来说首先是经济利益。在国有企业中存在着委托代理关系，如何对经营者实行激励约束成为很重要的方面，许多企业采用奖金办法，在奖金的动力和压力之下，有些国有企业便会调整会计处理，人为控制利润，以达到既定目的。（2）官位利益。经营者为了其职位的升迁，在企业经营业绩不好的情况下，通过会计造假来掩饰企业的困境，显示自己的经营才能。（3）推卸责任和隐瞒违法行为的动机。国有企业在人事变动过程
