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1、第二章土地增值税优惠政策及递延纳税规定1993年前后，我国房地产开发过热，炒买炒卖房地产的投机行为一度盛行，房地产价格上涨过快，基本建设投资规模过大，土地资源浪费严重。国家了增强对房地产开发和房地产市场的调控力度，抑制炒买炒卖的行为，规范国家参与国有土地增值收益的分配方式，增加国家财政收入，决定发挥税收经济杠杆的调控作用，从1994年起征收土地增值税。在这种经济形式下开征的土地增值税，就不会有太多的税收优惠政策。在十几年土地增值税征收过程中，财政部、国家税务总局根据形势的发展，总结征收过程中的经验，陆续出台了一些税收优惠政策。纳税人应当熟知，加以充分应用。 第一节 普通标准住宅的税收优惠土地增
2、值税暂行条例第八条第(一）项规定，纳税人建造普通标准住宅出售，增值额未超过扣除项目金额20%的，免征土地增值税。但是，什么是普通标准住宅，土地增值税暂时条例实施细则规定，普通标准住宅，是指按所在地一般民用住宅标准建造的居住用住宅。高级公寓、别墅、度假村等不属于普通标准住宅。这只是一般定性标准，税务机关和纳税人都很掌握。2005年，国务院为了进一步加强对房地产市场的引导和调控，发布了国务院办公厅转发建设部等部门关于做好稳定住房价格工作的意见（国办发200526号）明确了普通标准住宅原则上应同时满足以下条件：（1） 住宅小区建筑容积率在1.0以上。（2） 单套建筑面积在120以下。（3） 实际成交
3、价格低于同级别土地上住房平均交易价格1.2倍以下。各省、自治区、直辖市要根据实际情况，制定本地区享受优惠政策普通住房的具体标准。允许单套建筑面积和价格标准适当浮动，但向上浮动的比例不得超过上述标准的20%。财政部 国家税务总局印发的关于土地增值税普通标准住宅有关政策的通知（财税2006141号）中进一步强调：“普通标准住宅”的认定，可在各省级人民政府根据国办发200526号制定的“普通住房标准”的范围内从严掌握。国家关于普通住宅的规定，具有多方面的作用。（1） 有利于国土资源的充分利用。我国是一个土地资源极度匮乏的国家，13亿多人口生活在九百六十万平方公里的土地上，国务院已经强行规定，把保留耕
4、地18亿亩作为底线，可用于建筑的土地会越来越少，而且人口还会增长，土地不可能增加。这就要求房地产企业在建造房屋时，应当充分利用土地，提高土地的容积率。（2） 合理选择建造户型。在改革开放之前，由于多种原因造成我国居民的住房条件普遍较差。现在要解决的首要问题是让广大人民有房住，在此基础上适当改善居住条件。国务院规定建筑面积在90以下的小户型，要占总面积的70%以上，把普通标准住宅的单套建筑面积控制在120以下，除对房地产在税收人有区别之外，对购房人的税收上也差距对待。这就可以解决大多数人的住房问题。（3） 可以有效地控制房价。20世纪90年代之后，房地产行业成为暴利行业。个别开发商捂盘惜售、哄抬
5、房价，老百姓怨声载道。为了抑制房价，国务院在房价上作出限制性规定，在税收上，建造普通标准住宅出售，增值额未超过扣除项目金额20%的免征土地增值税。超过20%的，就全部增值额征收土地增值税。这样的政策对房价的控制作用是非常明显的。土地增值税暂行条例规定有四档税率，开发项目的销售利润越高，拉动增值率越大，适用较高税率，多征税，引导企业不要盲目提高售价。 由于各地情况不一样，对普通标准住宅规定的标准也有所不同。北京市住房和城乡建设委员会、北京市地方税务局关于公布本市享受优惠政策普通住房平均交易价格的通知（京建法201122号文件规定：北京市享受优惠政策普通商品住房的标准是应同时满足以下三个条件：住宅
6、小区建筑容积率在1.0（含）以上；单套建筑面积在140（含）以下；实际成交价格低于同区域享受优惠政策住房平均交易价格1.2倍以下。自2011年12月10日起，北京市享受优惠政策普通住房平均交易价格调整为按照全市住房均价每平方米建筑面积18000元，区位调整系数按照北京市享受优惠政策普通住房平均交易价格区位调整系数表（见表2-1）表2-1 北京市享受优惠政策普通住房平均交易价格区位调整系数表北部南部四环路以内1.81.6四环路至五环路之间1.51.3五环路至六环路之间1.21.0六环路以外0.8根据上述文件的规定，计算普通标准住宅每平方米的上根（见表2-2）公式如下：普通标准住宅每平方米价格上限
7、=平均交易价格（18 000元/）区位调整系数1.2表2-2 北京市享受优惠政策普通住房每价格上限北部地区南部地区四环路以内38 88034 560四环路至五环路之间32 40028 080五环路至六环路之间25 92021 600六环路以外17 280这样把政策量化之后，对房地产开发企业和购房人均可享受税收优惠。房地产开发企业建造普通标准住宅出售增值率不大于20%的免征土地增值税。购房人可以降低契税支出。财政部 国家税务总局 住房和城乡建设部关于调整房地产交易环节契税个人所得税优惠政策的通知（财税201094号）规定，对于个人购买普通住房，且该住房属于家庭（成员范围包括购房人、配偶以及未成年
8、子女，下同）唯一住房的，减半征收契税。对个人购买90及以下普通住房，且该住房属于家庭唯一住房的，减按1%税率征收契税。例2-12006年，某城市为了解决居民住房问题，经过市政府办公会议决定建造一个“和谐乐园”小区，占地面积10万，建造经济适用房和普通标准住宅。经过竟标，富达房地产开发公司中标，支付土地出让金10 000万元，规划办要求容积率不得低于1.1；富达公司经过两年开发建设，建造总面积120 000，房地产开发成本26 400万元。经过市场预测，并征得市政府同意，每平方米售价为5 100元。当地规定城市建设税7%，教育费附加3%，计算应交的土地增值税。案例分析开发总成本=10 000+2
9、6 400=36 400（万元）销售收入总额=5 100120 000=61 200（万元）扣除项目金额=61 2005.5%+36 400130%=50 686（万元）增值额=61 200-50 686=10 514（万元）增值率=10 51450 686100%=20.74%适用税率30%，速算扣除率为零。如果富达房地产公司降低售价，假设每平方米售价降到5 000元，土地增值税的缴纳就会发生较大变化。销售收入总额=5 000120 000=60 000（万元）扣除项目金额=60 0005.5%+36 400130%=50 620（万元）增值额=60 000-50 620=9 380（万元）
10、增值率=9 38050 620100%=18.53%增值率不大于20%，根据土地增值税条例的规定，免征土地增值税。这样一来，富达公司减少销售收入1 200万元，减少土地增值税3 154.2万元，两项相抵后提高效益1 954.20万元（3 153.20-1 200）。购房人减少直接购房款支出1 200万元。很明显，通过税收政策可以鼓励开发企业降低房屋的售价。同样道理，如果开发企业在设计规划中，容积率小于1.0，或者单套建筑面积在120（另加浮动）以上，开发企业不能享受优惠政策，同样要交土地增值税。从纳税人角度，购买非普通标准住宅，全额征收契税；购买普通标准住宅，契税可以减半。房地产开发企业如果想
11、享受此项税收优惠，一方面要按政策规定建造普通标准住宅；另一方面，对纳税人既建造普通标准住宅又搞其他房地产开的，应分别计算增值额。不分别计算增值额或不能准确增值额的，其建造的普通标准住宅不能适用免税规定。第2节 国家征用、收回房地产的税收优惠土地增值税暂行条例第八条第(二）项规定：因国家建设需要依法征用、收回的房产免征土地增值税。由于条例规定得比较笼统，不便于执行，土地增值税暂行条例实施细则第十一条解释道：因国家建设需要需要依法征用、收回的房地产，是指因城市实施规划、国家建设的需要而被政府批准征用的房产或者收回的土地使用权。因城市实施规划、国家建设的需要而搬迁，由于纳税人自行转让原房产的，比照本
12、规定免征土地增值税。财政部 国家税务总局关于土地增值税若干问题的通知（财税200621号）又对“城市实施规划”和“国家建设的需要”进一步解释为：（1） 因“城市实施规划”而搬迁，是指因旧城改造或因企业污染、扰民（指产生过量废气、废水、废渣和噪声，使城市居民生活受到一定危害），而由政府或政府有关主管部门根据已审批通过的城市规划确定进行搬迁的情况。（2） 因“国家建设的需要”而搬迁的，是指因实施国务院、省级人民政府、国务院有交部委批准的建设项目而进行搬迁的情况。一些城市在旧城改造过程中，将一些工业企业迁出市区，安排在工业园区，高新技术开发区或者城市郊区，都属于因“城市实施规划”需要而搬迁，可以免征
13、土地增值税。企业搬迁是否符合“国家建设的需要”，应当注意建设项目的级次，除因实施省级、部级和国务院批准的建设项目需要而搬迁可以享受免税外，因其他建设项目需要而搬迁的一律不得享受土地增值税的免税政策。应当注意的是，纳税人因国家建设需要被依法征用、收回的房地产享受免征土地增值税的待遇外，还应当履行必要的免税审批手续。实施细则第十一条第五款规定：“符合上述免税规定的单位和个人，须向房地产所在地税务机关提出免税申请，经税务机关审核后，免予征收土地增值税”。企业因国家建设需要被搬迁的应当取得政府有关部门批准企业搬迁的文件，到主管税务机关办理审批手续，审查通过后才可以享受免税待遇。例如江苏省国家税务局和江
14、苏省地方税务局联合下发的苏国税发1995336号文件规定：因实施城市规划、国家建设需要需用依法征用的房产或收回的土地使用权，或因同样原因而搬迁由纳税自行转让原房产的，凭政府（或有关部门）批准的文件，填写“国家征用搬迁转让房产免征土地增值税审批表”，经所在地市、县税务机关审核后，免征土地增值税。实际上，因城市实施规划、国家建设的需要而被政府批准征用的房地产，不仅仅涉及土地增值税，还涉及营业税、城市维护建设税、教育费附加、企业所得税等。城市实施规划，动迁企事业单位或者居民，是国家土地管理部门收回国有土地使用权，国家税务总局关于印发营业税税目注释（试行稿）的通知（国税发1993149号）第八条规定，
15、土地使用者将土地使用权归还土地所有者的行为，不征收营业税。关于企业或者居民动迁收入是否征收营业税的问题，广东省地税局在1999年曾经请示过国家税务总局，根据国家税务总局的答复精神，广东省地方税务局下了关于旧城拆迁改造有关营业税问题的批复（粤地税函1999295号）第二条、关于被拆迁户取得拆迁补偿收入不征税问题：为支持城市改造建设，经请求国家税务总局同意，凡经县级以上政府批准，国土局及有关房地产管理部门发出公告，限期拆（搬）迁的地（路）段的，被拆迁户取得补偿收入（包括货币、货物或其他经济利益）暂不征收营业税。居民拆迁补偿收入是否征收个人所得税，财政部 国家税务总局关于城镇房屋拆迁有关税收政策的通知（财税200545号规定：对被拆迁人按照国家有关城镇房屋拆迁管理办法规定的标准取得拆迁补偿款，免征个人所得税。企业由于社会公共利益的需要，在政府主导下进行整体搬迁或者部分搬迁，企业能够提供相关文件证明资料，属于政策性搬迁的，可以按照企业政策性搬迁所得税管理办法（国家税务总局公告2012年第40号）享受政策搬迁的企业所得税待遇。第3节 个人转让房地产的税收优惠1、 关于个体人转让住房免征土地增值税的免税优惠土地增值税实施细则第十二条规定：个人因工作调动或改善居住条件而转让原自用住房，经向
