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1、固定资产和投资性房地产6二、投资性房地产（一）投资性房地产概述投资性房地产是指为赚取租金或资本增值，或两者兼有而持有的房地产。投资性房地产应当能够单独计量和出售。投资性房地产的主要形式是出租建筑物、出租土地使用权，这实质上属于一种让渡资产使用权行为。投资性房地产的另一种形式是持有并准备增值后转让的土地使用权。1.投资性房地产的范围（1）已出租的土地使用权【提示】已出租的土地使用权是指企业通过出让或转让方式取得并以经营租赁方式出租的土地使用权。企业计划用于出租但尚未出租的土地使用权，不属于此类。（2）持有并准备增值后转让的土地使用权【提示】持有并准备增值后转让的土地使用权是指企业取得的、准备增值
2、后转让的土地使用权。按照国家有关规定认定的闲置土地，不属于持有并准备增值后转让的土地使用权。即闲置土地不属于投资性房地产。（3）已出租的建筑物【提示1】已出租的建筑物，是指企业拥有产权并以经营租赁方式出租的建筑物，包括自行建造或开发活动完成后用于出租的建筑物。【提示2】已出租的建筑物是企业已经与其他方签订了租赁协议，约定以经营租赁方式出租的建筑物。一般应自租赁协议规定的租赁期开始日起，经营租出的建筑物才属于已出租的建筑物。【提示3】对企业持有以备经营出租的空置建筑物，董事会或类似机构作出正式书面决议，明确表明将其用于经营出租且持有意图短期内不再发生变化的，即使尚未签订租赁协议，也应视为投资性房
3、地产。这里的空置建筑物是指企业新购入、自行建造或开发完成但尚未使用的建筑物，以及不再用于日常生产经营活动且经整理后达到可经营出租状态的建筑物。2.不属于投资性房地产的范围（1）自用房地产【提示】自用房地产是指为生产商品、提供劳务或者经营管理而持有的房地产。（2）作为存货的房地产【提示】作为存货的房地产，通常是指房地产开发企业在正常经营过程中销售的或为销售而正在开发的商品房和土地。某项房地产，部分用于赚取租金或资本增值、部分用于生产商品、提供劳务或经营管理：能够单独计量和出售的、用于赚取租金或资本增值的部分，应当确认为投资性房地产;不能够单独计量和出售的、用于赚取租金或资本增值的部分，不确认为投
4、资性房地产。【总结1】投资性房地产的范围：已出租的土地使用权；持有并准备增值后转让的土地使用权；已出租的建筑物；企业持有以备经营出租的空置建筑物，如董事会或类似机构做出书面决议，明确表明将其用于经营出租而持有意图短期内不再发生变化的，即使尚未签订租赁协议，也应视为投资性房地产；某项房地产，部分用于赚取租金或资本增值、部分用于生产商品、提供劳务或经营管理，能够单独计量和出售的、用于赚取租金或资本增值的部分。【总结2】不属于投资性房地产的范围：企业计划用于出租但尚未出租的土地使用权；以经营租赁方式租入再转租给其他单位的土地使用权；以经营租赁方式租入再转租的建筑物；按照国家有关规定认定的闲置土地；自
5、用房地产；作为存货的房地产；某项房地产，部分用于赚取租金或资本增值、部分用于生产商品、提供劳务或经营管理，不能够单独计量和出售的、用于赚取租金或资本增值的部分。【例题多选题】下列各项中，属于投资性房地产的有( )。（2011年）A.房地产企业持有的待售商品房B.以经营租赁方式出租的商用房C.以经营租赁方式出租的土地使用权D.以经营租赁方式租入后再转租的建筑物【答案】BC【解析】房地产企业持有的待售商品房作为企业的存货，选项A错误；以经营租赁方式租入后再转租的建筑物，因为承租人对该项资产没有所有权，所以不属于投资性房地产，选项D错误。（二）投资性房地产的账务处理1.投资性房地产核算应设置的会计科
6、目企业应当设置“投资性房地产”、“投资性房地产累计折旧”或“投资性房地产累计摊销”、“公允价值变动损益”、“其他业务收入”、“其他业务成本”等科目进行核算。【提示】投资性房地产作为企业主营业务的，应当设置“主营业务收入”和“主营业务成本”科目核算相关的损益。“投资性房地产”科目核算企业采用成本模式计量的投资性房地产的成本或采用公允价值模式计量投资性房地产的公允价值。采用公允价值模式计量的投资性房地产，还应当分别设置“成本”和“公允价值变动”明细科目进行核算。采用成本模式计量的投资性房地产的累计折旧或累计摊销，可以单独设置“投资性房地产累计折旧”或“投资性房地产累计摊销”科目，比照“累计折旧”、
7、“累计摊销”等科目进行账务处理。采用成本模式计量的投资性房地产发生减值的，可以单独设置“投资性房地产减值准备”科目，比照“固定资产减值准备”、“无形资产减值准备”科目进行账务处理。“其他业务收入”和“其他业务成本”科目分别核算企业投资性房地产取得租金收入、处置投资性房地产实现的收入和投资性房地产计提的折旧或进行的摊销、处置投资性房地产结转的成本。2.投资性房地产的取得企业取得的投资性房地产应当按照其取得时的成本进行计量。以下分别对外购、自行建造和内部转换三种情况进行说明：（1）外购的投资性房地产企业外购投资性房地产时，应当按照取得时的实际成本进行初始计量。取得时的实际成本，包括购买价款、相关税
8、费和可直接归属于该资产的其他支出。会计分录：借：投资性房地产（后续计量采用成本模式下） 投资性房地产成本（后续计量采用公允价值模式下） 应交税费应交增值税（进项税额） 贷：银行存款等【提示1】对于外购的房地产，只有在购入的同时开始对外出租或用于资本增值，才能称为外购的投资性房地产。【提示2】对于外购的房地产，如果自用一段时间后再改为出租或用于资本增值的，应当先将外购的房地产确认为固定资产或无形资产，自租赁期开始日或用于资本增值之日开始，才可以将固定资产、无形资产转换为投资性房地产。（2）自行建造投资性房地产自行建造投资性房地产，其成本由建造该项房地产达到预定可使用状态前发生的必要支出构成，包括
9、土地开发费、建筑成本、安装成本、应予资本化的借款费用、支付的其他费用和分摊的间接费用等。建造过程中发生的非正常损失，直接计入当期损益，不计入建造成本。会计分录：借：投资性房地产（后续计量采用成本模式下） 投资性房地产成本（后续计量采用公允价值模式下） 贷：在建工程（或开发产品）【提示1】对于自行建造的房地产，只有在建造完成（达到预定可使用状态时）的同时开始对外出租或用于资本增值，才能将自行建造的房地产确认为投资性房地产。【提示2】对于自行建造的房地产在达到预定可使用状态后一段时间再改为对外出租或用于资本增值的，应先确认为固定资产、无形资产或存货，自租赁期开始日或用于资本增值之日开始，从固定资产
10、、无形资产或存货转换为投资性房地产。（3）内部转换形成的投资性房地产作为存货的房地产转换为成本模式下计量的投资性房地产借：投资性房地产 存货跌价准备 贷：开发产品【提示】作为存货的房地产转换为成本模式下投资性房地产，按账面价值结转，不会出现差额。作为存货的房地产转换为公允价值模式下计量的投资性房地产借：投资性房地产成本（公允价值） 存货跌价准备 公允价值变动损益（借差） 贷：开发产品 其他综合收益（贷差）【提示】作为存货的房地产转换为公允价值模式下投资性房地产，投资性房地产按转换日的公允价值入账，转换日的公允价值大于转换日的账面价值的差额，贷记“其他综合收益”科目；转换日的公允价值小于转换日的
11、账面价值的差额，借记“公允价值变动损益”科目。自用的房地产转换为成本模式下计量的投资性房地产A.如果是房产借：投资性房地产 累计折旧 固定资产减值准备 贷：固定资产 投资性房地产累计折旧 投资性房地产减值准备【提示】将自用的房地产转换为成本模式下计量的投资性房地产，按账面价值结转，不会出现差额。B.如果是地产借：投资性房地产 累计摊销 无形资产减值准备 贷：无形资产 投资性房地产累计摊销 投资性房地产减值准备【提示】将自用的房地产转换为成本模式下计量的投资性房地产，按账面价值结转，不会出现差额。自用的房地产转换为公允价值模式下计量的投资性房地产A.如果是房产借：投资性房地产成本（转换日公允价值） 累计折旧 固定资产减值准备 公允价值变动损益（借差） 贷：固定资产 其他综合收益 （贷差）B.如果是地产借：投资性房地产成本（转换日公允价值） 累计摊销 无形资产减值准备 公允价值变动损益 （借差） 贷：无形资产 其他综合收益 （贷差）【提示】自用的房地产转换为公允价值模式下计量的投资性房地产，投资性房地产按转换日的公允价值入账，转换日的公允价值大于转换日的账面价值的差额，贷记“其他综合收益”科目；转换日的公允价值小于转换日的账面价值的差额，借记“公允价值变动损益”科目。【小结】房地产的转换
