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1、31761-6A,主编,第七章 养老金会计,第一节 养老金概述 第二节 养老金会计的基本理论 第三节 养老金的确认与计量 第四节 养老金会计信息披露,第一节 养老金概述,一、养老金的概念 二、我国养老保险体制 三、养老金计划 四、养老金的性质,一、养老金的概念,养老金，又称退休金，是指支付给离退休人员用于保障其日后生活的资金。广义上还可包括退休后其他一些福利，如退休员工的住房津贴、医疗费用补贴及人寿保险等。,二、我国养老保险体制,(一)基本养老保险制度 (二)企业年金保险制度 (三)个人储蓄养老保险制度,(一)基本养老保险制度,根据我国养老保险制度相关规定，企业为职工缴纳基本养老保险费的比例，
2、一般不得超过企业工资总额的20(包括划入个人账户的部分)，具体比例由省、自治区、直辖市人民政府确定。,(二)企业年金保险制度,企业年金是指企业及其职工在依法参加基本养老保险的基础上，自愿建立的补充养老保险制度，是社会保障体系的重要组成部分。,(三)个人储蓄养老保险制度,个人储蓄养老保险，按照个人自愿的原则，由职工个人根据自己的经济情况通过保险机构给自己建立养老保险基金。我国劳动法第七十五条规定，国家提倡劳动者个人进行储蓄性保险。,三、养老金计划,1.设定提存计划 2.设定收益计划,三、养老金计划,图7-1 养老金计划与养老保险制度关系,1.设定提存计划,设定提存计划(Defined Contr
3、ibution Plan)即主要限定企业定期计提及分拨养老金支付义务的方案。例如，企业(雇主)，往往也包括员工，按员工工薪收入的一定比例定期对养老金基金供款，由养老金基金进行投资，滚动累积收益。,2.设定收益计划,四、养老金的性质,养老金的基本属性的不同理解将直接影响养老金成本的会计处理。对养老金性质的理解主要有两种观点：一种观点是把养老金理解为一种社会福利；另一种观点是把养老金理解为劳动者个人的劳动报酬。,第二节 养老金会计的基本理论,一、养老金会计的目标 二、养老金会计处理的原则 三、养老金会计处理的基本方法,一、养老金会计的目标,会计目标是整个会计信息系统运行的定向机制，控制着会计工作的
4、各环节，制约和影响到会计工作的各方面。对会计目标的理解学术界主要有两种观点：受托责任观和决策有用观。“受托责任观”强调信息的客观性，而“决策有用观”则关注信息的决策相关性。,二、养老金会计处理的原则,(一)体现权责发生制原则的要求 (二)体现配比原则的要求,(一)体现权责发生制原则的要求,按照权责发生制原则确认当期费用符合养老金的基本属性。养老金就其属性而言，是“递延工资”，它是职工工作期间为企业服务所获取的劳动报酬的一部分。,(二)体现配比原则的要求,从职工为企业提供服务到领取养老金的全过程主要历经三个环节，即养老金费用的发生、养老金缴付和养老金发放，这些环节相互独立、相互分离。,三、养老金
5、会计处理的基本方法,(一)设定提存计划下的会计处理 (二) 设定收益计划下的会计处理,(一)设定提存计划下的会计处理,在设定提存计划下，企业并不承诺将来发放的养老金具体金额，只需定期提存一定金额的养老基金交给信托机构保管运用，雇员退休时从信托机构领取的养老金数额是一个变量，其大小视所提存的基金及其投资盈利情况而定，与计划资产相关的风险(如通货膨胀、生活费用水平等)全部由雇员个人承担。,(二) 设定收益计划下的会计处理,设定收益计划是根据雇员工资收入和服务年限来确定未来养老金的实际利益水平的，未来的养老金由企业预先承诺，与计划资产相关的风险完全由企业承担。,第三节 养老金的确认与计量,一、经济学
6、义务和精算学义务 二、养老金支付义务的类型 三、养老金计划的供款 四、养老金负债的确认与计量 五、养老金费用的确认与计量 六、IASB、FASB和英国养老金会计处理简介,一、经济学义务和精算学义务,经济学义务是指企业对每位员工在退休之后应承担的养老金支付义务。例如，一位员工已在企业工作了10年，预期可继续工作20年后退休。,一、经济学义务和精算学义务,图7-2 养老金支付义务示意,二、养老金支付义务的类型,(一)预期养老金收益义务 (二)累积养老金利益义务,(一)预期养老金收益义务,为了更准确地反映企业在各个期间的养老金支付义务和相关的费用，可以把养老金支付义务总额分解为若干细目，根据员工对养
7、老金收益赚取时点，可以分解为已赚取(以前年度)、正在赚取(本年度)和将要赚取(未来会计年度)三部分。,(二)累积养老金利益义务,三、养老金计划的供款,企业对员工承担的养老金支付义务通常是通过设立相应的养老金基金负责把养老金支付给退休员工。在员工任职期内，企业需要定期对养老金基金缴付供款以满足未来的支付需要。,四、养老金负债的确认与计量,1.既得养老金负债与非既得养老金负债 2.预期养老金负债 3.累计养老金负债,1.既得养老金负债与非既得养老金负债,既得养老金是指在养老金计划中明确规定的即使职工不再继续为该企业服务，也有权取得的那部分养老金。,2.预期养老金负债,预期养老金负债与预期养老金收益
8、义务相对应，是根据养老金利益公式计算的，至某一特定日期为止职工于所提供的服务而赚得的养老金总额，按保险精算学折算为特定日期的现值。,3.累计养老金负债,累计养老金负债是与累积养老金利益义务相对应，是根据职工现在的工资水平为基础计算的，至某一特定日期止职工由于所提供的服务而赚得的全部既得和非既得的养老金之和，按保险精算学折算为特定日期的现值。,五、养老金费用的确认与计量,(一)当期服务成本 (二)利息费用 (三)养老金基金资产回报 (四)前期服务成本的推销 (五)精算利得和损失的摊销,(一)当期服务成本,当期服务成本(CSC)是指根据养老金计划，企业对参加计划的职工在本期向企业提供的服务应支付的
9、养老金折算为本期期末的保险统计现值。,(二)利息费用,利息费用是由于时间推移而导致企业对员工养老金利益义务的增值部分，即指期初预计养老金负债随时间推移所滋生的利息。,(三)养老金基金资产回报,基金资产的回报是指期初基金资产进行投资营运预期可获得的收益。基金资产的增值取决于这些资产的投资回报及其在期初与期末公允市价的变化，相应扣除由于各期新供款和对已退休员工支付养老金的调整额。,(四)前期服务成本的推销,1.平均剩余年限法(或直线法) 2.服务年数总和法,1.平均剩余年限法(或直线法),平均剩余年限法即在“在职职工的平均剩余服务年限”内直线摊销。计算公式为： 在职职工平均剩余服务年限=未来服务年
10、数总和/在职职工人数。 未来服务年数总和=N(N+1)P/2。,2.服务年数总和法,服务年数总和法即按服务年数总和摊销。在这种方法下，每年的摊销数等于该年服务年数占未来服务年数总和的比例乘以前期服务成本。计算公式如下： 每年摊销数=前期服务成本该年服务年数/未来服务年数总和。,(五)精算利得和损失的摊销,养老金利益义务的计算是基于一系列精算假设，如员工平均服务年限、退休后寿命期、未来工薪水平、通货膨胀率及贴现率、养老金基金回报等。 总之，本期养老金费用的确认公式可写为： 本期养老金费用=本期服务成本+利息成本基金回报未确认前期服务,六、IASB、FASB和英国养老金会计处理简介,(一)设定收益
11、计划下养老金成本的确认 (二)设定收益计划下计划资产的计量 (三)设定收益计划下预计负债的计量,(一)设定收益计划下养老金成本的确认,IAS19和FAS87对养老金成本的确认要求是相似的，具体表现在以下两个方面： 两者均要求将养老金成本的组成因素按总计净额确认为一项费用或收入，计入损益表。 两者对精算利得和损失的处理是相似的，均规定采用走廊法(Corridor Approach)，即为缓和未确认精算利得或损失的摊销对养老金成本的影响，对未确认精算利得或损失的摊销确定区间限制。,(二)设定收益计划下计划资产的计量,IAS19和FRS17对设定收益计划下养老金计划资产的计量要求基本相同，而FAS8
12、7则略有不同，具体表现在以下两个方面： 计量属性。 计量日。,(三)设定收益计划下预计负债的计量,1.精算估价方法 2.折现率 3.最低养老金负债,1.精算估价方法,公允价值是预计负债理想的计量方法，然而，由于多数的设定收益预计负债缺乏一个活跃市场，因而其公允价值只能采用精算方法估计。,2.折现率,IAS19和FRS17采用的折现率均为高质量公司债券市场收益率。而FAS87采用的折现率则是实际结算利率，它可能是用作实现债务有效清算的年金合同的利率，也可能是高质量固定收益投资的收益率。,3.最低养老金负债,表7-3 IAS19、FAS87和FRS17有关设定受益计划的主要差异,第四节 养老金会计
13、信息披露,一、美国养老金会计信息披露 二、英国及国际会计准则对养老金会计信息披露的要求,一、美国养老金会计信息披露,(1)关于养老金计划的说明，诸如受益的员工组别，养老金利益计算方式的种类、基金所持有资产种类，可能影响对各期提供养老金信息可比性的重要事项。 (2)期间养老金成本及其计算方法，包括分别列示的本期服务成本、利息成本、本期养老金基金资产的实际回报以及构成项目的其他净额。 (3)附表及对应列示养老金计划的供款状态及财务状况变动表中列示的相应金额，并且要单独列示下列项目：1)养老金基金资产的公允价值。 2)预期养老金利益义务(PBO)，并列示累积利益义务和已赚取养老金利益义务。 3)未确
14、认的前期服务成本金额。 4)未确认的净精算利得或损失金额(包括未反映与市价相关联的基金资产利得或损失)。,5)剩余的未确认净养老金利益义务，或在基金设立时存在的净资产金额。 6)确认于财务状况表中的净养老金资产或负债金额。 (4)用于计算PBO的加权平均折现率、工薪增长率(若可行)，以及加权平均的养老金基金资产的预期长期回报率。 (5)若可行，则列示基金资产中所包括的雇主自身或其他关联企业的证券种类与金额，以及由企业或关联企业提供给员工和退休者的年金合同中规定的每年养老金利益的金额。,表7- 4 养老金计划财务状况表,表7- 4 养老金计划财务状况表,二、英国及国际会计准则对养老金会计信息披露
15、的要求,(一)英国养老金会计信息披露内容 (二)国际会计准则养老金会计信息披露内容,(一)英国养老金会计信息披露内容,1.可用于福利的净资产表 2.可用于福利的净资产变动表 3.重要会计政策概述 4.退休福利计划的说明,1.可用于福利的净资产表,该表列示福利基金的期末资产、承诺退休福利的精算现值、承诺退休福利精算现值以外的各项负债以及可用于福利的净资产。,2.可用于福利的净资产变动表,该报表列示雇主提存金、雇员提存金、利息股利等投资收益、其他收益、已付或应付福利、管理费用、其他费用、所得税、投资处置损益以及投资价值的变动、各项退休福利计划之间资金的相互划转等。,3.重要会计政策概述,重要会计政策概述包括有关注资政策的说明、既定福利和非既定福利的精算现值以及精算假定和精算现值的计算方法的说明。,4.退休福利计划的说明,退休福利计划说明包括正在领取福利参与者的人数、向参与者承诺的退休金等。,(二)国际会计准则养老金会计信息披露内容,国际会计准则委员会(IASB)制定了两个涉及养老金的会计准则，即“雇员福利”(IAS19)和“养老金计划的会计和报告”(IAS26)。,
