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1、2019/5/25,丽水职业技术学院 何海东,1,项目十一 合并财务报表,2019/5/25,丽水职业技术学院 何海东,2,第一节 合并财务报表概述,2019/5/25,丽水职业技术学院 何海东,3,第一节 合并财务报表概述,一、合并财务报表的概念 二、合并范围的确定 三、合并财务报表的编制程序,2019/5/25,丽水职业技术学院 何海东,4,一、合并报表的内容,企业集团作为一个会计主体，只是经济意义上的主体，而非法律意义上的主体。 不具备法律主体资格 不可以以自身的名义开展经济业务 不独立承担相关的法律责任,2019/5/25,丽水职业技术学院 何海东,5,企业集团的经济业务事实上是由组成
2、集团的母、子公司以各自的名义开展的，由母、子公司独立承担相关的法律责任。,2019/5/25,丽水职业技术学院 何海东,6,合并财务报表，是指反映母公司和其全部子公司所形成的企业集团整体财务状况、经营成果和现金流量的财务报表。,2019/5/25,丽水职业技术学院 何海东,7,合 并 财 务 报 表 的 对 象,合并资产负债表,合并利润表,合并现金流量表,合并所有者权益变动表 （或股东权益变动表）,会计报表附注,合并财务报表的对象,2019/5/25,丽水职业技术学院 何海东,8,二、合并范围的确定,合并财务报表的合并范围，应当以控制作为确定基础。,2019/5/25,丽水职业技术学院 何海东
3、,9,合并范围,拥有50% 表决权,拥有50% 表决权 但实际控制,与其他股东达成协议,A公司 70% B公司,A公司 70% M公司 M公司65% B公司,A公司70%M公司 A公司40% B公司 M公司35% B公司,被投资公司章程规定,有董事会多数成员任免权,有董事会多数表决权,2019/5/25,丽水职业技术学院 何海东,10,合并 范围 管辖 之外,当期列为清理整顿的子公司,已宣告破产的子公司,合营企业,不能控制的被投资企业,2019/5/25,丽水职业技术学院 何海东,11,三、合并财务报表的编制的六大步骤,1、调整子公司的个别财务报表 原则：视取得时控制情况调整，子、母公司会计政
4、策一致，勿需调整。 2、设置合并工作底稿 3、加总个别财务报表数据 4、编制抵销分录和调整分录 5、计算合并财务报表各项目金额 6、填列合并财务报表,2019/5/25,丽水职业技术学院 何海东,12,合并工作底稿（部分） 2008年12月31日 单位：万元,2019/5/25,丽水职业技术学院 何海东,13,第二节 合并财务报表的编制,一、合并资产负债表的编制,2019/5/25,丽水职业技术学院 何海东,14,一、合并资产负债表的编制,（一）编制调整分录 （二）编制抵销分录 （三）合并期间发生子公司增减变动的处理 （四）编制合并资产负债表,2019/5/25,丽水职业技术学院 何海东,15
5、,（一）编制调整分录,编制合并财务报表时，首先需要将对子公司的长期股权投资按照权益法的要求进行调整。 成本法权益法 权益法（无需要调整）,2019/5/25,丽水职业技术学院 何海东,16,调整分录的作用： 母公司长期股权投资金额=（或相匹配）子公司所有者权益*母公司持股比例,2019/5/25,丽水职业技术学院 何海东,17,在合并工作底稿中需要编制的调整分录有四种情况： 1.盈利子公司的调整分录 对于当期盈利的子公司，母公司应当根据当期应享有的子公司净利润份额，借记“长期股权投资”项目，贷记“投资收益”项目。,2019/5/25,丽水职业技术学院 何海东,18,2.亏损子公司的调整分录 对
6、于当期亏损的子公司，母公司应当根据当期应承担的子公司亏损份额，借记“投资收益”项目，贷记“长期股权投资”项目。,2019/5/25,丽水职业技术学院 何海东,19,3.当期收到股利的调整分录 母公司在当年收到子公司分派的现金股利或利润，应当按已经收到的现金股利或利润，借记“投资收益”项目，贷记“长期股权投资”项目。,此处不是借应收股利而是借记投资收益。 原因：与原采用的成本法的分录借：应收股利贷：投资收益相结合，调整后就实现借：应收股利贷：长期股权投资的目的。,2019/5/25,丽水职业技术学院 何海东,20,4.子公司发生净损益外的所有者权益变动的调整分录 在持股比例不变的情况下，子公司发
7、生了除净损益以外的所有者权益的其他变化，母公司按应享有或应承担的份额，借记或贷记“长期股权投资”项目，贷记或借记“资本公积”项目。,2019/5/25,丽水职业技术学院 何海东,21,【例11-1】A公司于2008年1月1日，以银行存款2500万元取得M公司80%表决权股份。 A公司与M公司的合并为非同一控制下的企业合并。 合并时，M公司的可辨认资产、负债的公允价值与其原账面价值相同，A公司在备查薄中作了相应的记账。,2019/5/25,丽水职业技术学院 何海东,22,其他相关资料如下： （1）购买日，M公司所有者权益总额为3000万元，其中实收资本为1800万元，资本公积为1200万元，盈余
8、公积和未分配利润均为零。,2019/5/25,丽水职业技术学院 何海东,23,（2）2008年度，M公司实现净利润800万元，未作分配。 M公司因持有的可供出售金融资产公允价值增值120万元，公司所得税率25%，因此计入当期资本公积的公允价值税后净值为90万元，计入递延所得税负债的金额为30万元。 在2008年12月31日，M公司所有者权益总额为3890万元，其中实收资本为1800万元，资本公积1290万元，未分配利润800万元。,M公司分录： 借：可供出售金融资产 120万 贷：资本公积120万（为防止公司随意调整利润，此处不能贷记投资收益） 借：资本公积：30万 贷：递延所得税负债30万（
9、因为收益尚未实现，此处不能贷记应交税费应交所得税 ）,2019/5/25,丽水职业技术学院 何海东,24,（4）假定A公司与M公司所采用的会计政策和会计期间相同。 根据上述资料，A公司在对M公司进行长期股权投资后，按企业会计准则第2号长期股权投资的规定，应当采用成本法核算，但在编制合并财务报表时要按照权益法进行调整。,2019/5/25,丽水职业技术学院 何海东,25,为此，A公司在合并工作底稿中编制调整分录如下: （1）确认M公司在2008年实现净利润800万元中应享有的份额640万元（800*80%）。 借：长期股权投资M公司 640 贷：投资收益 640,2019/5/25,丽水职业技术
10、学院 何海东,26,（2）确认净利润以外的所有者权益变动90万元中应享有的份额72万元（90*80%）。 借：长期股权投资M公司 72 贷：资本公积其他资本公积 72,2019/5/25,丽水职业技术学院 何海东,27,上述两组分录也可以合并编制一组调整分录： 借：长期股权投资M公司 712 贷：投资收益 640 资本公积其他资本公积 72,2019/5/25,丽水职业技术学院 何海东,28,（二）编制抵销分录,2019/5/25,丽水职业技术学院 何海东,29,在企业集团各成员企业之间发生的经济业务，在各个企业的个别财务报表中得到反映。 合并财务报表，需要剔除重复计算的因素。 母公司在合并抵
11、消时所编制的会计分录称之为合并抵消分录。,2019/5/25,丽水职业技术学院 何海东,30,合并抵消分录的编制目的和作用： 消除内部交易对母公司和子公司的个别财务报表有关项目的影响与合并财务报表相关项目的影响之间所存在的差异,2019/5/25,丽水职业技术学院 何海东,31,合并抵消分录的特征,抵消有关报表项目数据,合并抵消分录不用过账,抵消报表项目 不是具体账户,2019/5/25,丽水职业技术学院 何海东,32,合并抵消分录的特征 1.合并抵消分录主要起到抵消有关报表项目数据的作用。 2.合并抵消分录不用过账，不会导致当期和以后期间个别报表财务相关项目的数据发生变化。 3.合并抵消分录
12、抵消的是报表项目不是具体的账户。,2019/5/25,丽水职业技术学院 何海东,33,编制合并资产负债表时，需要抵销的项目,2019/5/25,丽水职业技术学院 何海东,34,合并资产负债表抵销项目,母公司股权投资项目与子公司所有者权益项目,集团内部企业之间的债权与债务项目,内部购销产生的存货项目中 未实现的内部销售利润,内部购进固定资产价值中 包含的未实现内部销售利润,内部取得无形资产价值中 未实现的内部销售利润,与抵销的资产项目相关的资产减值准备项目,2019/5/25,丽水职业技术学院 何海东,35,1.抵销母公司的长期股权投资与子公司的所有者权益项目,母公司：反映为长期股权投资项目的增
13、加和相关资产项目的减少。 子公司：反映为股本或实收资本的增加和相关资产的增加。,2019/5/25,丽水职业技术学院 何海东,36,就企业集团而言，母公司对子公司的投资，实质上是母公司将资产拨付给下属企业，并未引起企业集团的资产、负债和所有者权益的增减变化。,2019/5/25,丽水职业技术学院 何海东,37,具体编制抵销分录时： 非全资子公司抵销分录的处理。 全资子公司抵销分录的处理,2019/5/25,丽水职业技术学院 何海东,38,非全资子公司的抵销分录,借：股本（实收资本）,资本公积,盈余公积,未分配利润（年末数）,贷：长期股权投资,少数股东权益,指除母公司以外的其他投资者在子公司所有
14、者权益中应享有的份额。 即子公司所有者权益中不属于母公司（含通过子公司间接享有）的份额。,商誉,母长期股权投资子股东权益*份额,营业外收入,子股东权益*份额母长期股权投资,2019/5/25,丽水职业技术学院 何海东,39,【例11-2】A公司于2008年1月1日，以银行存款2500万元取得M公司80%表决权股份。 A公司与M公司的合并为非同一控制下的企业合并。 购买日，M公司所有者权益总额为3000万元，其中实收资本为1800万元，资本公积为1200万元，盈余公积和未分配利润均为零。 在2008年12月31日，M公司所有者权益总额为3890万元，其中实收资本为1800万元，资本公积1290万
15、元，未分配利润800万元。,2019/5/25,丽水职业技术学院 何海东,40,A公司在M公司所有者权益中应享有的份额3112（3890*80%）万元。 经【例11-1】调整，A公司对M公司的长期股权投资为3212（2500+712）万元。 差额为100万元（确认为商誉）。 公司中的少数股东权益则为778（389020 % ）万元。,2019/5/25,丽水职业技术学院 何海东,41,（3）根据资料，编制抵销分录。 借：股本（实收资本） 1800 资本公积 1290 未分配利润年末 800 商誉 100 贷：长期股权投资 3212 少数股东权益 778,2019/5/25,丽水职业技术学院 何
16、海东,42,全资子公司的抵销分录,借：股本（实收资本）,资本公积,盈余公积,未分配利润（年末数）,贷：长期股权投资,同一控制下企业合并中取得的全资子公司,2019/5/25,丽水职业技术学院 何海东,43,全资子公司的抵销分录,借：股本（实收资本）,资本公积,盈余公积,未分配利润（年末数）,贷：长期股权投资,非同一控制下企业合并中取得的全资子公司，当母公司对子公司长期股权投资的金额大于应享有的子公司所有者权益总额时,商誉 母长期股权投资子股东权益*份额,2019/5/25,丽水职业技术学院 何海东,44,全资子公司的抵销分录,借：股本（实收资本）,资本公积,盈余公积,未分配利润（年末数）,贷：长期股权投资,非同一控制下企业合并中取得的全资子公司，当母公司对子公司长期股权投资的金额小于应享有的子公司所有者权益总额时,营业外收入 子股东权益*份额 母长期股权投资,
