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1、2013年注册税务师财务与会计讲义第九章第三节9.3存货的期末计量9.3.1成本与可变现净值的确认1.成本：账面成本(账面余额)2.可变现净值的确认(1)库存商品的可变现净值确认可变现净值=预计售价-预计销售费用-预计销售税金可变现净值中预计售价的确认A.有合同约定的存货，以商品的合同价格为预计售价。B.没有合同约定的存货，按一般销售价格为计量基础。经典例题-11【基础知识题】甲公司库存商品100件，每件商品的成本为1万元，其中合同约定的商品60件，合同价为每件1.3万元，预计每件商品的销售税费为0.2万元;该商品在市场上的售价为每件0.9万元，预计每件商品的销售税费为0.15万元，则该库存商
2、品可变现净值的计算过程如下：合同约定部分的可变现净值=601.3-600.2=66(万元)，相比其账面成本60(601)万元，发生增值6万元，不予认定;非合同约定部分的可变现净值=400.9-400.15=30(万元)，相比其账面成本40(401)万元，发生贬值10万元，应予认定。该存货期末应提足的跌价准备为10万元，(这里务必要注意，不能将合同部分与非合同部分合并在一起认定存货的跌价幅度，那样的话，该存货就不会出现贬值，而这样作就会掩盖非合同部分存货的可能损失。)如果调整前的存货跌价准备为6万元，则当期末应补提跌价准备4万元，分录如下：借：资产减值损失4贷：存货跌价准备4(2)材料的可变现净
3、值的确认用于生产的材料可变现净值=终端完工品的预计售价-终端品的预计销售税金-终端品的预计销售费用-预计追加成本经典例题-12【基础知识题】甲公司库存原材料100件，每件材料的成本为1万元，所存材料均用于产品生产，每件材料经追加成本0.2万元后加工成一件完工品。其中合同定货60件，每件完工品的合同价为1.5万元，单件销售税费预计0.1万元;单件完工品的市场售价为每件1.1万元，预计每件完工品的销售税费为0.05万元。则该批库存材料的可变现净值的计算过程如下：合同约定部分的材料可变现净值=601.5-600.1-600.2=72(万元)，相比其账面成本60(601)万元，发生增值12万元，不予认
4、定;非合同约定部分的材料可变现净值=401.1-400.05-400.2=34(万元)，相比其账面成本40(401)万元，发生贬值6万元，应予认定。该材料期末应提足的跌价准备6万元，(这里务必要注意，不能将合同部分与非合同部分合并在一起认定存货的跌价幅度，那样该存货就不会出现贬值，从而掩盖非合同部分存货的可能损失。)如果调整前的存货跌价准备为1万元，则当期末应补提跌价准备5万元，分录如下：借：资产减值损失5贷：存货跌价准备5另外，与之有关的两个论断：A.对于用于生产而持有的材料，其终端产品如果未贬值，则该材料不认定贬值，应维持原账面价值不变。B.如果终端产品发生贬值而且贬值是由于材料贬值造成的
5、，则以可变现净值确认存货的期末计价。结论推导：产品成本-追加成本=原材料成本产品可变现净值-追加成本=原材料可变现净值可以得到：如果产品可变现净值大于产品成本，那么原材料可变现净值大于原材料成本，原材料没有减值;如果产品可变现净值小于产品成本，那么原材料可变现净值小于原材料成本，原材料发生减值。用于销售的材料可变现净值=材料的预计售价-材料的预计销售税金-材料的预计销售费用9.3.2存货减值的确认条件发现了以下情形之一，应当考虑计提存货跌价准备：1.市价持续下跌，并且在可预见的未来无回升的希望;2.企业使用该项原材料生产的产品的成本大于产品的销售价格;3.企业因产品更新换代，原有库存原材料已不
6、适应新产品的需要，而该原材料的市场价格又低于其账面成本;4.因企业所提供的商品或劳务过时或消费者偏好改变而使市场的需求发生变化，导致市场价格逐渐下跌;5.其他足以证明该项存货实质上已经发生减值的情形。存在下列情况之一的，应全额提取减值准备：1.已霉烂变质的存货;2.已过期且无转让价值的存货;3.生产中已不再需要，并且已无使用价值和转让价值的存货;4.其他足以证明已无使用价值和转让价值的存货。9.3.3科目设置及会计分录1.需设置的科目资产减值损失存货跌价准备2.会计分录(1)计提存货跌价准备时：借：资产减值损失贷：存货跌价准备(2)转回存货跌价准备时：相反分录9.3.4存货计提减值准备的方法1
7、.单项比较法2.分类比较法，适用于数量较多、单价较低的存货。经典例题-13【单选题】某企业采用成本与可变现净值孰低法对存货进行期末计价，成本与可变现净值按单项存货进行比较。2002年12月31日，甲、乙、丙三种存货成本与可变现净值分别为：甲存货成本10万元，可变现净值8万元;乙存货成本12万元，可变现净值15万元;丙存货成本18万元，可变现净值15万元。甲、乙、丙三种存货已计提的跌价准备分别为1万元、2万元、1.5万元。假定该企业只有这三种存货，2002年12月31日应补提的存货跌价准备总额为()万元。A.-0.5B.0.5C.2D.5正确答案B答案解析(1)甲存货应补提的存货跌价准备额=(1
8、0-8)-1=1(万元);(2)乙存货应补提的存货跌价准备=0-2=-2(万元);(3)丙存货应补提的存货跌价准备=(18-15)-1.5=1.5(万元);(4)2002年12月31日应补提的存货跌价准备总额=1-2+1.5=0.5(万元)9.3.5存货跌价准备的结转方法1.单项比较法前提下，直接对应结转。经典例题-14【单选题】甲公司发出存货采用加权平均法结转成本，按单项存货计提存货跌价准备;存货跌价准备在结转成本时结转。该公司2002年年初存货的账面余额中包含甲产品1200件，其实际成本为360万元，已计提的存货跌价准备为30万元。2002年该公司未发生任何与甲产品有关的进货，甲产品当期售
9、出400件。2002年12月31日，该公司对甲产品进行检查时发现，库存甲产品均无不可撤销合同，其市场销售价格为每件0.26万元，预计销售每件甲产品还将发生销售费用及相关税金0.005万元。假定不考虑其他因素的影响，该公司2002年年末对甲产品计提的存货跌价准备为( )万元。A.6 B.16C.26D.36正确答案B答案解析(1)期末存货的可变现净值=(0.26-0.005)(1200-400)=204(万元);(2)期末存货应提足的准备额=360(1200-400)1200-204=36(万元);(3)期末存货已提准备额=30(1200-400)1200=20(万元);(4)期末存货应计提的准
10、备额=36-20=16(万元)。2.分类比较法前提下，加权计算后结转。具体计算如下：当期应结转的跌价准备=(期初总的跌价准备额期初总的存货账面余额)当期转出存货的账面余额3.结转跌价准备的会计处理(1)如果是销售出去的，应随同存货一并结转，分录如下：借：主营业务成本存货跌价准备贷：库存商品(2)如果在债务重组和非货币性交易方式下结转存货，其对应的跌价准备应同时结转，但不冲减当期的资产减值损失，具体处理见债务重组和非货币性资产交换专题讲解。经典例题-15【单选题】甲公司207年12月31日库存配件100套，每套配件的账面成本为12万元，市场价格为10万元。该批配件可用于加工100件A产品，将每套
11、配件加工成A产品尚需投入17万元。A产品207年12月31日的市场价格为每件28.7万元，估计销售过程中每件将发生销售费用及相关税费1.2万元。该配件此前未计提存货跌价准备，甲公司207年12月31日该配件应计提的存货跌价准备为()万元。A.0B.30C.150D.200正确答案C答案解析配件是用于生产A产品的，所以应先计算A产品是否减值。单件A产品的成本=12+17=29(万元)，单件A产品的可变现净值=28.7-1.2=27.5(万元)，A产品减值。所以配件应按照成本与可变现净值孰低计量，单件配件的成本为12万元，单件配件的可变现净值=28.7-17-1.2=10.5(万元)，单件配件应计
12、提跌价准备=12-10.5=1.5(万元)，所以100件配件应计提跌价准备=1001.5=150(万元)。【要点提示】存货的期末减值计提是每年的必考内容，所涉题型以单选题为主，主要从跌价准备的计提额角度进行测试。除此以外，在诸多题型中此内容也是常用的一个知识点，考生应就此内容进行全面掌握。9.3.6存货盘盈、盘亏的会计处理盘盈盘亏当时处理时当时处理时借：存货 贷：待处理财产损益待处理流动资产损溢 借：待处理财产损溢 贷：管理费用 借：待处理财产损溢 贷：存货应交税费应交增值税（进项税额转出）注：只有管理不善造成的存货盘亏才作进项税额转出。 借：管理费用（正常损耗） 其他应收款（保险赔款或责任人赔款）营业外支出非常损失 贷：待处理财产损溢 【要点提示】对现金、存货和固定资产的盘盈、盘亏应进行对比分析掌握，侧重于盘盈、盘亏的损益归属方向
