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1、2007.3,东北财经大学会计学系列教材 高级财务会计,1,第三章 合并财务报表（下）,第一节 合并资产负债表 第二节 合并利润表和合并所有者权益变动表 第三节 合并现金流量表 第四节 合并财务报表综合举例,股权取得日后各期末合并报表的编制,2007.3,东北财经大学会计学系列教材 高级财务会计,2,一、基本原理,（一）总体思路,第一节 合并资产负债表,编制股权取得日后的合并资产负债表，应以母公司、纳入合并范围的子公司的单独资产负债表为依据，结合有关内部交易事项的会计记录编制抵消与调整分录后，根据资产、负债以及股东权益各项目的合并数填列合并资产负债表有关项目。,2007.3,东北财经大学会计学
2、系列教材 高级财务会计,3,首先，抵消与调整内部事项和交易对单独资产负债表有关项目期初余额的影响 （抵消与调整后的结果各项目期初余额合并数与上期末各项目期末余额合并数相等）； 然后，抵消与调整内部事项和交易对单独资产负债表本期发生额的影响,（二）具体方法(1),一、基本原理,2007.3,东北财经大学会计学系列教材 高级财务会计,4,直接抵消与调整内部事项和交易对单独资 产负债表有关项目期末余额的影响。,（二）具体方法(2),一、基本原理,2007.3,东北财经大学会计学系列教材 高级财务会计,5,（一）第一类抵销分录,将母公司对子公司权益性资本投资数额与子公司股东权益中母公司持有的份额相抵销
3、,理解要点,二、抵销分录的具体编制方法,区分相关长期股权投资形成于同一控制下企业合并还是非同一控制下企业合并； 所要抵销的与母公司对子公司长期股权投资相关的资料，应该是按权益法调整后的数据； 区分母公司对子公司的股权投资是全资还是非全资。,2007.3,东北财经大学会计学系列教材 高级财务会计,6,情况一：同一控制下企业合并形成的长期股权投资 子公司为全资子公司时,将全资子公司股东权益各项目余额与母公司对该子公司长期股权投资余额相抵销,借：股本 资本公积 盈余公积 未分配利润 贷：长期股权投资 母公司对子公司股权投资价值,子公司股东权益期末账面余额,2007.3,东北财经大学会计学系列教材 高
4、级财务会计,7,一方面，将非全资子公司股东权益各项目余额中按母公司持股比例计算的份额与母公司对该子公司权益性资本投资余额相抵销；另一方面，确认少数股东权益。,情况二：同一控制下企业合并形成的长期股权投资 子公司为非全资子公司时,借：股本 资本公积 盈余公积 未分配利润 贷：长期股权投资 母公司对子公司股权投资价值 少数股东权益,子公司股东权益期末账面余额,子公司股东权益期末余额少数股权比例,2007.3,东北财经大学会计学系列教材 高级财务会计,8,情况三：非同一控制下企业合并形成的长期股权投资 子公司为全资子公司时,将全资子公司股东权益各项目余额与母公司对该子公司长期股权投资余额相抵销，并将
5、子公司可辨认净资产按公允价值报告，同时确认合并商誉。,借：股本 资本公积 盈余公积 未分配利润 存货等 商誉 贷：长期股权投资 母公司对子公司股权投资价值,子公司股东权益期末账面余额,长期股权投资成本中归属于子公司可辨认净资产的增值部分,差额,2007.3,东北财经大学会计学系列教材 高级财务会计,9,情况四：非同一控制下企业合并形成的长期股权投资 子公司为非全资子公司时,一方面，将子公司股东权益各项目余额与母公司对该子公司长期股权投资余额相抵销，并将子公司可辨认净资产按公允价值报告，同时确认合并商誉 ；另一方面，确认少数股东权益。,借：股本 资本公积 盈余公积 未分配利润 存货等 商誉 贷：
6、长期股权投资 母公司对子公司股权投资价值 少数股东权益,子公司股东权益期末账面价值,长期股权投资成本中归属于子公司可辨认净资产的增值部分,差额,子公司股东权益期末公允价值少数股权比例,2007.3,东北财经大学会计学系列教材 高级财务会计,10,（一）第一类抵消分录,（二）第二类抵销分录内部债权债务的抵销,内部应收账款与应付账款的抵销,借：应付账款 贷：应收账款,内部应收票据与应付票据的抵销,借：应付票据 贷：应收票据,内部预付账款与预收账款的抵销、应收股利与应付股利的抵销、其他应收款与其他应付款的抵销分录，基本与上述相同。,2007.3,东北财经大学会计学系列教材 高级财务会计,11,内部债
7、券投资与应付债券的抵消,借：应付债券 借或贷：投资收益 （差额） 贷：持有至到期投资 交易性投资,内部债权筹、投资应付利息预应收利息的抵消,借：应付利息 贷：应收利息,分期付息债券,（二）第二类抵销分录内部债权债务的抵销,2007.3,东北财经大学会计学系列教材 高级财务会计,12,已抵销的内部应收款项其已计提的坏账准备的抵销：,借：坏账准备,贷：期初未分配利润,贷：管理费用,按内部应收款项计提的坏账准备年初余额,按内部应收款项计提的坏账准备年末余额,本年按内部应收款项计提的坏账准备数额,本年冲销数则借记“管理费用”项目,（二）第二类抵销分录内部债权债务的抵销,按现行准则应借记“应收账款”等项
8、目,2007.3,东北财经大学会计学系列教材 高级财务会计,13,抵销什么？,按成本价交易 按非成本价交易,抵销收入费用的重复确认,不存在未实现损益,内部存货交易,内部存货交易,存货售出企业集团,存货未售出企业集团,抵销收入费用的重复确认,抵销未实现损益,（三）第三类抵销分录与内部交易资产有关的抵销,情况一：与内部存货交易有关的抵销,2007.3,东北财经大学会计学系列教材 高级财务会计,14,如何抵销内部存货交易当年,如果内部销售损益在当年已经实现 如果内部销售损益在当年尚未实现,抵消营业收入、营业成本的重复确认,抵消存货价值中包含的未实现内部交易损益,情况一：与内部存货交易有关的抵销,20
9、07.3,东北财经大学会计学系列教材 高级财务会计,15,内部交易当年的有关抵消分录,如果内部销售损益在当年已经实现 如果内部销售损益在当年尚未实现,借：营业收入 按内部交易销售方的营业收入 贷：营业成本 按内部交易购买方的营业成本,借：营业收入 按内部交易销售方的营业收入 贷：营业成本 按内部交易销售方的营业成本 存货 按内部交易的未实现利润,情况一：与内部存货交易有关的抵销,2007.3,东北财经大学会计学系列教材 高级财务会计,16,两种情况的综合考虑,首先，按内部交易销售方的营业收入：,借：营业收入 贷：营业成本,然后，如果期末该内部交易损益尚未实现， 则按存货价值中包含的未实现利润：
10、,借：营业成本 贷：存货,2007.3,东北财经大学会计学系列教材 高级财务会计,17,如何抵销内部存货交易的以后各年,对以前年度已经实现的内部存货交易，不必再做抵消处理 对以前年度尚未实现的内部交易利润，还应予以抵消,一方面，抵消以前年度未实现的内部交易利润对本年年初未分配利润的影响数,另一方面，如果本年末仍未实现销售，则需抵消期末存货价值中包含的未实现利润,情况一：与内部存货交易有关的抵销,2007.3,东北财经大学会计学系列教材 高级财务会计,18,借：期初未分配利润,以前年度内部交易未实现利润,贷：营业成本 本年实现的以前年度内部交易利润,贷：存货 本年尚未实现的以前年度内部交易利润,
11、情况一：与内部存货交易有关的抵销,内部交易以后各年的有关抵销分录,2007.3,东北财经大学会计学系列教材 高级财务会计,19,抵消什么？,内部固定资产交易与内部存货交易的不同,无论内部交易的销售方销售的是商品还是自用固定资产，内部交易的购买方均将购入资产作为固定资产使用，这就必然存在内部交易的未实现损益,需要抵消的是：,固定资产原价中包含的未实现损益,按未实现利润计提的折旧,情况二：与内部固定资产交易有关的抵销,2007.3,东北财经大学会计学系列教材 高级财务会计,20,抵消固定资产原价中包含的未实现利润：,内部交易销售方销售的是商品，则： 借：营业收入 贷：营业成本 固定资产原价,内部交
12、易的销售方销售的是自用固定资产，则：,借：营业外收入 贷：固定资产原价,销售方的营业收入,销售方的营业成本,销售方的营业利润,销售方的固定资产清理收益,购买方固定资产原价中包含的销售方固定资产清理收益,内部固定资产交易的当年,情况二：与内部固定资产交易有关的抵销,2007.3,东北财经大学会计学系列教材 高级财务会计,21,抵消当年按未实现利润计提的折旧数：,借：累计折旧 贷：管理费用,当年按未实现利润计算的计提折旧额,对利润表项目有关金额的抵消,当年按未实现利润确认的折旧费用,内部固定资产交易的当年,情况二：与内部固定资产交易有关的抵销,2007.3,东北财经大学会计学系列教材 高级财务会计
13、,22,抵消期末固定资产原价中包含未实现利润及其对期初未分配利润的影响,借：期初未分配利润 贷：固定资产原价,未实现的内部交易利润,未实现的内部交易利润对期初未分配利润的影响数,内部交易的以后各年到期前的各使用期,情况二：与内部固定资产交易有关的抵销,2007.3,东北财经大学会计学系列教材 高级财务会计,23,抵消当年按未实现利润计提的折旧数,借：累计折旧 贷：管理费用,当年按未实现利润计算的折旧额,当年按未实现利润确认的折旧费用,内部交易的以后各年到期前的各使用期,情况二：与内部固定资产交易有关的抵销,2007.3,东北财经大学会计学系列教材 高级财务会计,24,抵消以前各年按未实现利润计
14、提的折旧累计数,借：累计折旧 贷：期初未分配利润,以前各年按未实现利润计算的折旧累计数,以前各年按未实现利润计算确认的折旧费用累计数对期初未分配利润的影响,内部交易的以后各年到期前的各使用期,情况二：与内部固定资产交易有关的抵销,2007.3,东北财经大学会计学系列教材 高级财务会计,25,内部交易的以后各年到期后的各使用期,抵消期末固定资产原价中包含未实现利润及其对期初未分配利润的影响 抵消到期前各年按未实现利润计提的折旧累计数,具体抵消分录与到期前各使用期末有关抵消分录基本相同。,情况二：与内部固定资产交易有关的抵销,2007.3,东北财经大学会计学系列教材 高级财务会计,26,提前报废清
15、理,调整年初未分配利润中的已实现部分 抵消按未实现利润计提的折旧,借：期初未分配利润 贷：营业外收入,固定资产原价中包含的未实现利润随着该固定资产的报废退出企业集团而转为实现,借：营业外收入 贷：管理费用 期初未分配利润,当年按未实现利润确认的折旧费用,以前年杜按未实现利润确认的折旧费用累计数,固定资产账面价值已注销,报废清理当期,情况二：与内部固定资产交易有关的抵销,2007.3,东北财经大学会计学系列教材 高级财务会计,27,期满报废清理,调整年初未分配利润 中的已实现部分,借：期初未分配利润 贷：营业外收入,抵消按未实现利 润计提的折旧,借：营业外收入 贷：管理费用 期初未分配利润,由于以上两笔抵消分录中的“营业外收入”金额相等，所以可以合编为一笔调整分录,借：期初未分配利润 贷：管理费用,当年按未实现利润计算的折旧额,报废清理当期,情况二：与内部固定资产交易有关的抵销,2007.3,东北财经大学会计学系列教材 高级财务会计,28,超期报废清理,不存在抵消未实现利润问题 不必调整当年折旧费用,因为随着固定资产退出企业集团，年初未分配利润中的固定资产内部交易利润已经转为实现,因为本年不提折旧,所以，不必编制相应的抵消分录。,报废清理当期,情况
