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1、第九章 销售与收款循环审计,4,销售与收款循环的审计对象,1,2,3,控制测试和交易的实质性测试,营业收入审计,应收账款审计,第一节 销售与收款循环的审计对象,一、主要业务活动 二、主要凭证和会计记录,凭证账簿：记账凭证；应收账款、主营业务 收入、折扣与折让明细账 7办理和记录现金、银行存款收入 汇款通知书；顾客对账单； 现金与银行存款日记账 8办理和记录销售退回、销售折扣与折让 贷项通知单 9注销坏账 损失依据、坏账审批表 10提取坏账准备 计提依据、坏账准备计算表,三个重要凭证： 销售单： 发生； 一式多联，连续编号 发运凭证：发生，完整性； 一式多联，连续编号 销售发票：发生，完整性，准
2、确性； 一式多联，连续编号,第二节 控制测试和交易的实质性测试,一、销售交易关键控制环节 二、销售交易的主要控制测试 (一)适当的职责分离 赊销批准与销售；销售、发货与收款 (二)正确的授权审批 赊销；发货；售价；折扣折让,(三)充分的凭证和记录 重要凭证齐全 （销售单、发运凭证、销售发票） (四)凭证的预先编号 清点并调查缺号原因 (五)按月寄出对账单 由出纳、记录销售和应收账款之外的人员寄发和处理对账单； 观察寄送情况并检查客户回函档案 (六)内部核查程序 （与外部审计核查点一致）,控制测试思路： 内部控制怎么设计，就怎么测试（穿行测试）； 涉及相关人员，就询问（不单独用）； 涉及凭证记录
3、、实物资产，就检查； 涉及计算结果，就重新执行； 没有轨迹的，就观察（不单独用）。,三、销售交易的主要实质性程序 (一)登记入账的销售交易是真实的（发生） 倒查法或直查法 1、明细账 原始凭证： 审查所附发运凭证、销售发票和销售单 2、检查期后回款 3、追查存货记录 4、向客户函证收入金额,(二)已发生的销售交易均已登记入账(完整性) 顺查法 发运凭证 销售发票，明细账： 审查是否入账。 首先确认发运凭证已连续编号并归档； 销售交易的审计一般偏重于检查高估资产与收入的问题，因此，通常无须对完整性目标实施交易实质性程序。,(三)登记入账的销售交易均经正确计价(准确性) 审查内部稽核记录或重新计算
4、。 结合控制测试，内部控制如果有效，实质性程序的样本量便可以减少。 (四)登记入账的销售交易分类恰当(分类) 审查交易的会计处理是否合规。 结合控制测试，可与准确性测试同时进行。,(五) 销售交易的记录及时（截止） 审查三个日期是否一致： 核对发运凭证、销售发票、主营业务收入明细账和应收账款明细账上的日期均归属于本期。 (六) 销售交易已经正确地记入明细账并经正确汇总（计价） 重新计算，检查明细账户的汇总，并与报表核对。 四、收款交易的内部控制、控制测试和实质性测试,第三节 营业收入审计,一、具体审计目标 二、主营业务收入项目的实质性程序： （一）取得或编制主营业务收入明细表： 复核加计是否正
5、确，并与总账数和明细账合计数核对是否相符； 结合其他业务收入科目与报表数核对是否相符。,（二）查明主营业务收入的确认条件、方法，注意是否符合企业会计准则，前后期是否一致。 关注周期性、偶然性的收入是否符合既定的收入确认原则、方法。 依据具体业务性质判断；一般生产企业以货物发出作为确认条件。 （三）分析程序： 1）将本期的主营业务收入与上期的主营业务收入进行比较，分析产品销售的结构和价格变动是否异常，并分析异常变动的原因；,2）计算本期重要产品的毛利率，与上期比较，检查是否存在异常，各期之间是否存在重大波动，查明原因； 3）比较本期各月各类主营业务收入的波动情况，分析其变动趋势是否正常，是否符合
6、被审计单位季节性、周期性的经营规律，查明异常现象和重大波动的原因； 4）将本期重要产品的毛利率与同行业企业进行对比分析，检查是否存在异常； 5）根据增值税发票申报表或普通发票，估算全年收入，与实际收入金额比较。,（四）抽取本期一定数量的发运凭证，检查发货日期、品名、数量等是否与销售发票、销售合同或协议、记账凭证等一致。 （五）抽取本期一定数量的记账凭证，检查入账日期、品名、数量、单价、金额等是否与销售发票、发运凭证、销售合同或协议等一致。 （六）结合对应收账款的审计，选择主要客户函证本期销售额。,（七）销售的截止测试： 对销售实施截止测试，其目的主要在于确定被审计单位主营业务收入的会计记录归属
7、期是否正确：应记入本期或下期的主营业务收入有否被推延至下期或提前至本期。 三个重要日期： 发票开具日期或者收款日期； 记账日期； 发货日期(服务业：提供劳务的日期)。,三条审计路线： 1以账簿记录为起点。从资产负债表日前后若干天的账簿记录查至记账凭证，检查发票存根与发运凭证。防止多计收入。 2以销售发票为起点。从资产负债表日前后若干天的发票存根查至发运凭证与账簿记录，确定已开具发票的货物是否已发货并于同一会计期间确认收入。防止少计收入。 3以发运凭证为起点。从资产负债表日前后若干天的发运凭证查至发票开具情况与账簿记录，确定主营业务收入是否已记入恰当的会计期间。防止少计收入。,（八）存在销货退回
8、、销售折扣与折让、特殊的销售行为（如委托代销、售后回购、以旧换新、分期收款销售、售后租回），检查手续是否符合规定，结合原始销售凭证检查其会计处理是否正确。结合存货项目审计关注其真实性。 （九）检查主营业务收入的列报是否恰当。,三、其他业务收入项目的实质性程序：,1获取或编制其他业务收入明细表。 2分析程序。 3检查其他业务收入内容是否真实、合法，收入确认原则及会计处理是否符合规定，抽查原始凭证予以核实。 4对异常项目，应追查入账依据及有关法律文件是否充分。 5截止测试。 6检查其他业务收入的列报是否恰当。,第四节 应收账款审计,一、具体审计目标 二、应收账款项目的实质性程序： (一)取得或编制
9、应收账款明细表 （包括账龄分析内容） (1)复核加计是否正确，并与总账数和明细账合计数核对是否相符；结合坏账准备科目与报表数核对是否相符。 (2)分析有贷方余额的项目。查明原因，必要时，建议做重分类调整。,(二)检查涉及应收账款的相关财务指标： 复核应收账款借方累计发生额与主营业务收入是否配比 (三)检查应收账款账龄分析是否正确。 应收账款的账龄，是指资产负债表日的应收账款从销售实现、产生应收账款之日起，至资产负债表日止所经历的时间。 了解应收账款的可收回性，检查坏账准备是否合理。 关注长期挂账的应收账款。,(四)向债务人函证应收账款 1函证的范围和对象： 大额或账龄较长的项目；与债务人发生纠
10、纷的项目；关联方项目；主要客户(包括关系密切的客户)项目；交易频繁但期末余额较小甚至余额为零的项目；可能产生重大错报或舞弊的非正常的项目。 2函证的方式： (1)积极的函证方式。 要求被询证者在所有情况下必须回函。 (2)消极的函证方式。要求被询证者仅在不同意询证函列示信息的情况下才回函。,3函证时间的选择： 通常在资产负债表日后适当时间内实施函证。 4函证的控制： 由注册会计师直接控制 5对函证结果的总结和评价： 编制“函证结果汇总表” 未回函：二次发函，替代测试 存在差异：分析原因,(五)对未函证应收账款实施替代审计程序： 检查原始凭证，期后回款 (六)检查坏账的确认和处理： 审查计提、核
11、销的合理性，重新计算 (七)抽查有无不属于结算业务的债权。 (八)检查贴现、质押或出售： 结合借款审计和银行存款函证。 (九)对应收账款实施关联方及其交易审计程序 (十)确定应收账款的列报是否恰当,本章小结,销售与收款循环的控制活动是以接受订单并开具销售单为起点的，包括批准赊销信用、仓库发货、装运货物、开具销售发票等业务活动。 生成的主要凭证和记录包括销售单、发运凭证、销售发票以及应收账款和主营业务收入明细账。 控制测试完全针对关键控制环节而设计。 营业收入的实质性程序主要掌握通过检查三个重要凭证验证交易的真实发生，截止测试（三个重要日期及三条审计路线）； 应收账款的实质性程序主要掌握函证，账
12、龄分析及坏账准备的计算。,一、注册会计师李文对A公司2000年度的销售收入进行分析性复核时，发现本年度的销售收入比上年明显减少，对照在前期调查了解到A公司本年度生产销售情况是历史上最好的实际情况，李文感到销售收入的真实性值得怀疑，于是，抽查了9月份、12月份相关的会计凭证，发现其原始凭证中有销货发票的记账联，而记账凭证中反映的是“应付账款”，共计120万元。李文针对这种情况，询问了有关的当事人，并向应付账款的对方企业函证，结果发现A公司是将企业正常的销售收入反映在“应付账款”中，作为其他企业的暂存款处理。,注册会计师使用了哪些审计程序？ 1分析程序 2检查（正查） 3询问 4函证,二、注册会计
13、师李文负责审计中兴公司应收账款，审计中发现A公司欠款2000万元，其经济内容为货款，账龄已超过 2年。由于A公司是中兴公司的投资方（A公司投资为4000万元），李文认为需要加倍关注。 为此李文应实施哪些审计程序？,1检查中兴公司和A公司签章确认的销售合同、发货凭证和销售发票。确定是否属于正常结算债权债务关系、正常的商业信用。 2向A公司发出询证函。 3评价A公司偿付货款的能力，检查近期还款情况，确认可收回性。检查坏账准备计提是否合理。 4如果没有取得正常偿付货款的证据，考虑是否属于抽逃出资，考虑对审计意见的影响。,应收账款明细账可能存在下列问题 1、B公司与该公司在业务上有纠纷，拒付货款：双方协商解决 2、B公司无力偿还：确认为坏账 3、可能是记账差错：及时加以改正 注册会计师可采用函证的方式进行调查。,1、购货发票 2、审计助理人员盘点存货的记录 3、审计人员收回的应收账款函证回函 4、律师声明书 5、销货发票副本,
