销售与收款循环审计(9)

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1、第八章 :,销售与收款循环审计,【本章要点提示】,了解销售与收款循环的基本业务、主要凭证与会计记录。 了解销售与收款循环审计目标。 明确销售与收款循环的内部控制要点。 掌握主营业务收入的实质性测试内容。 掌握应收账款实质性测试的内容。 掌握应缴税金和其他相关账户的审计内容。,一、销售与收款循环及其内部控制测试,（一）、销售与收款业务循环的基本内容 销售与收款循环：是指企业将产品提供给客户并收取价款的过程 。 销售与收款循环的特性主要包括两部分内容：一是本业务循环所涉及的主要凭证和会计记录；二是本循环中的主要业务活动。,1、销售与收款业务循环的主要凭证和会计记录 典型的销售与收款循环所涉及的主要

2、凭证和会计记录有以下几种：,顾客订货单 销售单 发运凭证 销售发票 商品价目表,贷项通知单 汇款通知书 坏账审批表 顾客月末对账单 记账凭证（收款凭证、转帐凭证）,2、销售与收款循环的基本业务（）,企业的销售与收款循环主要是由企业同顾客交换商品或劳务、收回现金等经营活动组成，涉及销售业务、收款业务、销售调整业务（包括销售折扣、折让和退回，坏账准备的提取和冲销）等内容。每一业务均需经过若干步骤才能完成。销售主要分为现销和赊销两种方式。 以下是以提供有形商品的赊销为例，来说明销售与收款循环的基本业务。,赊销方式下销售与收款循环基本业务（）,制定销售计划 处理订单 批准赊销 发货 开具销售发票 记录

3、销售业务 办理和记录现金、银行存款收入 办理和记录销货退回、销货折扣与折让 注销坏账和提取坏账准备,3、销售与收款循环所涉及的主要账户,销售与收款循环所涉及的主要账户包括： 主营业务收入、主营业务成本、应缴税金、应收账款、预收账款、应收票据、坏账准备、销售折扣与折让、现金、银行存款、管理费用、库存商品等。本章着重介绍主营业务收入、应收账款、坏账准备、应缴税金、应收票据、预收账款等账户的审计，其余账户的审计分别在其他章节介绍。,（二）、销售与收款循环的内部控制及其测试,1、销售与收款循环的内部控制 销售与收款循环内部控制的一般构成内容如下： 职责分工控制 授权审批控制 销货款的催收和定期核对控制

4、 会计控制 坏账核准制度 内部查核程序控制,内部查核程序控制,2、销售与收款循环内部控制测试,内部控制测试是为了确定内部控制的设计和执行是否有效而实施的审计程序。 审计人员只对那些准备信赖的内部控制执行测试，并且只有当信赖内部控制而减少的实质性测试的工作量大于控制测试的工作量时，内部控制测试才是必要和经济的。 销售与收款循环的内部控制测试主要包括以下内容：,销售与收款循环的内部控制测试主要包括以下内容：,抽取一定数量的销售发票，作如下检查： 检查销售发票本上所有的发票存根联是否连续编号，开票人员是否按照顺序开具发票，作废的发票是否加盖“作废”戳记并与存根联一并保存。 检查销售发票上的单价是否按

5、批准的价目表执行，并将销售发票与相关的销售通知单、销售订单、出库单所载明的品名、规格、数量、价格相核对。销货通知单上应有信用部门的有关人员核准赊销的签字。,检查销售发票中所列的数量、单价和金额是否正确。包括将销售发票中所列商品的单价与商品价目表的价格进行核对；验算发票金额的正确性。 从销售发票追查直有关的记账凭证、应收账款明细账及主营业务收入明细账，确定被审计单位是否及时正确地登记有关凭证、账簿。 (2) 观察被审计单位是否按月寄发对账单，并检查顾客回函档案。 (3)抽取一定数量的出库单或提货单，与相关的发票相核对，检查已发出的商品是否均以向顾客开出发票。 (4)从主营业务收入明细账中抽取一定

6、数量的会计记录，并与有关的记账凭证、销货发票相核对，以确定是否存在收入高估或低估的情况。,(5)抽取一定数量的销售调整业务的会计凭证，检查销售退回、折让、折扣的核准与会计核算。主要包括： 确定销售退回与折让的批准与贷项通知单的签发职责是否分离。 确定现金折扣是否经过适当授权，授权人与收款人的职责是否分离。 检查销售退回和折让是否附有按顺序编号并经主管人员核准的贷项通知单。 检查退回的商品是否具有仓库签发的退货验收报告（或入库单），并将验收报告的数量、金额与贷项通知单等核对。 确定退货、折扣、折让的会计记录是否正确。,(6)抽取一定数量的记账凭证、应收账款明细账作如下检查： 从应收账款明细账中抽

7、取一定的记录并于相应的记账凭证进行核对，比较二者登记的时间、金额是否一致。 应收账款明细账中抽查一定数量的坏账注销业务，并于相应的记账凭证、原始凭证进行核对，确定坏账的注销是否合乎有关法规的规定，企业主管人员是否核准等。 确定被审计单位是否定期与顾客对账，在可能的情况下，将被审计单位一定期间的对账单与相应的应收账款明细账的余额进行核对，如有差异，则应进行追查。,(7)观察职工获得或接触资产、凭证和记录（包括存货、销售通知单、出库单、销售发票、账簿、现金及支票）的途径，并观察职工在执行授权、发货、开票等职责时的表现，确定被审计单位是否存在必要的职务分离，内部控制在执行过程中之否存在弊端。 (8)

8、评价销售与收款循环内部控制的有效性和控制风险。 注意：销售与收款循环内部控制与货币资金内部控制和存货内部控制紧密相连，共同发挥着相应的控制职能和作用。在具体审计中，这些内部控制的调查与测试应结合进行。,二、主营业务收入审计,（一）、主营业务收入审计目标 确定主营业务收入的内容、数额是否合理、正确、完整； 确定销货退回、销售折扣与折让的处理是否经过授权批准、是否恰当，并及时入帐； 确定主营业务收入的发生额及其会计处理是否正确； 确定主营业务收入在损益表中的披露是否恰当。,（二）、主营业务收入的实质性测试,1、获取或编制主营业务收入明细表 2、实施分析性复核 （1）将本年度内各期主营业务收入实际数

9、与计划数进行比较，了解计划完成情况。 （2）将本期与上期的主营业务收入进行比较，分析产品销售的结构和价格的变动是否正常，并分析异常变动的原因。 （3）比较本期各月主营业务收入的变动情况，分析其变动趋势是否正常，并查明异常现象和重大波动的原因。 （4）计算本期及各个月份的毛利率，并与企业的历史数据和行业平均水平进行比较，注意有无重大差异、注意收入和成本的配比。,3、检查主营业务收入的确认原则、方法 对主营业务收入确认时间的审计，应结合不同的销售方式和货款结算方式进行。,4、审查售价是否合理 5、审查主营业务收入的会计处理是否恰当 6、实施截止测试 目的：主要在于确定被审计单位主营业务收入的会计记

10、录归属期是否正确；有无跨期收入。 根据收入确认的基本原则，审计人员在审计中应注意把握三个与主营业务收入确认有密切关系的日期：一是发票开具日期或收款日期；二是记账日期；三是发货日期（服务业则是提供劳务的日期）。 7、检查销售退回、折扣与折让业务是否真实、内容是否完整，相关手续是否符合规定，折扣与折让的会计处理是否正确。 8、检查主营业务收入是否已在利润表上恰当披露。,三、 应收账款审计,（一）、应收账款审计目标 确定应收账款是否存在； 确定应收账款是否归被审计单位所有； 确定应收账款增减变动的记录是否完整； 确定应收账款是否可收回，坏账准备的计提方法和计提比例是否恰当、计提是否充分； 确定应收账

11、款和坏账准备的期末余额是否正确； 确定应收账款在会计报表上的披露是否恰当。,（二）、应收账款的实质性测试,1、获取或编制应收账款明细表，复核加计是否正确，并与报表数、总账数和明细账合计数核对相符。 2、分析应收账款账龄，编制账龄分析表，了解应收账款的可收回性。 3、实施分析性复核 对应收账款实施分析性复核一般从以下几方面分析： 将应收账款、坏账准备的本期发生额和期末余额与本企业的历史数据及同行业的平均水平进行比较，以发现应收账款的变化趋势； 应收账款与销售收入的比率 ；,（3）应收账款周转率 ； （4）应收账款与流动资产的比率； （5）销售退回和折让与销售收入的比率 ； （6）坏账准备与应收账

12、款的比率 。 4、应收账款函证 应收账款函证：指直接发函给被审计单位的债务人，要求核实被审计单位应收账款记录是否正确的一种审计方法。 目的：证实应收账款账户余额的真实性、正确性，防止或发现被审计单位及其有关人员在销售业务中发生差错或弄虚作假、营私舞弊行为。 函证是应收账款审计的必要程序 。,（1）函证的范围和对象 确定函证的范围应根据职业判断做出选择，同时考虑成本效益原则 。主要由一下因素决定： 应收账款在全部资产中的比重 ； 被审计单位内部控制的强弱 ； 以前年度的函证结果 ； 函证方式的选择,（2）函证时间的选择 通常发函时间应尽可能安排在接近资产负债表日的时间。 （3）函证的控制 （4）

13、函证结果差异的分析和评价 对于回函所确认的差异，注册会计师应认真分析。产生差异的原因主要有： 购销双方存在未达账项； 购销一方或双方存在记账差错或舞弊行为。 5、检查未函证的应收账款 6、截止测试 7、所有权测试 8、检查本期收款业务,（9）检查坏账的确认和处理 （10）审查外币应收账款的结算 （11）确定应收账款在资产负债表上是否恰当披露 四、其他相关帐户的审计 （一）、应收票据审计 应收票据的实质性测试程序主要包括： 1、获取或编制应收票据明细表 ； 2、监盘库存应收票据； 3、函证应收票据 ； 4、审查应收票据的利息收入 ； 5、审查已贴现应收票据 ； 6、确定应收票据在会计报表上的披露

14、是否恰当 。,（二）、应交税金审计 应交税金的实质性测试程序包括： 1、获取或编制应交税金明细表 2、检查被审计单位纳税的相关规定，应获取纳税通知书及征、免、减税的批准文件，了解被审计单位适用的税种、计税基础、税率，以及征、免、减税的范围与期限，确认其在被审计期间内应纳税的内容 3、检查应交增值税、应交营业税、应交消费税 4、审查企业应交所得税 5、检查其他应交税项，如应交城市维护建设税、资源税、土地增值税、车船使用税、房产税、以及代扣税项的计算是否正确,6、核对年初未交税金与税务机关的认定数是否一致，如有差额，应查明原因作出记录，必要时作适当调整 7、确定本年度应缴纳的税款，检查有关账簿记录

15、和缴税凭证，确认本年度已缴税款和年末未缴税款 8、检查应交税金是否已在资产负债表上做恰当的披露 （三）坏账准备审计 坏账准备的实质性测试程序一般包括： 1、检查坏账准备的计提 2、检查坏账损失 3、检查长期挂账的应收款项,4、检查函证结果 5、执行分析性复核程序 6、确定坏账准备的披露是否恰当,练习题,1、A注册会计师在审查某公司销售业务时，发现该公司于2007年12月委托甲公司销售本公司丙产品100件，每件丙产品生产成本600元，每件售价100元。注册会计师在审查该公司“产品销售收入”、“产品销售成本”等帐户时，发现该公司于2007年12月将委托代销的丙产品100件确认为销售收入，并同时结转

16、产品销售成本。（不考虑相关税费） 要求：指出该公司在销售业务处理中存在的问题，并提出审计意见。,【解答】,1、采用委托其他单位代销方式，应在代销商品已经销售，并收到代销单位清单时确认收入，并结转相应成本，该公司于2007年12月将委托的代销商品全部确认收入是错误的，相应结转成本也是错误的，这将导致12月份虚增利润，调整分录如下： 借：主营业务收入 贷:应收账款 借：发出商品 贷：主营业务成本,2、X公司会计政策规定，对应收账款采用账龄分析法计提，应收账款余额及计提比例如下： 2005年12月31日未经审计的应收账款余额为51,929,000元，相应的坏账准备余额6,364,900 要求：该公司坏账准备计提是否正确，如不正确做出相应的调整。,【解答】 2、注册会计师应提请X公司做一下报表重分类调整分录： 借：应收账款-d公司 12,000,000 贷：预收账款-d公司 12,000,000 X公司应按帐龄分析法补提应收账款坏账准备，补提数=47,250