财务会计-第14章 收入

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1、第十四章 收 入 第一部分：内容提要和学习要求 1.本章在财务会计体系中属于比较重要的一章。主要讲述商品销售收入、劳务收入和建造合同收入的确认和计量，特别关注特殊情况下收入确认问题，同时学员注意与资产负债表日后事项、前期差错更正结合起来一起学习。,2.本章应关注的主要内容有： （1）特殊销售商品业务的确认和计量； （2）提供劳务收入的确认与计量； （4）建造合同中合同收入和费用的计算及合同预计损失的计算；,第二部分：重点、难点讲解 【知识点1】销售商品收入确认 商品销售收入确认应同时满足五个条件 （一）企业已将商品所有权上的主要风险和报酬转移给购货方 基本原则:应当关注交易的实质而不是形式，并

2、结合所有权凭证的转移或实物的交付进行判断。 在判断一项商品销售收入能否确认时，通常以商品是否已经发出，发票（所有权凭证）是否开出来作为判断依据。但需要特别强调的一点是，发票已开、实物已经交付并不能完全等于主要风险和报酬都已经转移。,1、通常所有权凭证转移并已交付实物，风险和报酬转移：大多数零售商品、预收款销售、托收承付方式销售、分期收款销售。 2、所有权凭证转移，实物未交付，风险和报酬转移：交款提货方式销售商品、买断式委托代销。 3、所有权凭证未转移，实物已交付，风险和报酬未转移：如支付手续费方式委托代销方式销售商品。,4、所有权凭证转移，实物已交付，风险和报酬未转移。 （1）如企业销售的商品

3、在质量、品种、规格等方面不符合合同规定的要求，未根据正当的保证条款予以弥补，因而仍负有责任，企业应满足买方要求并且买方承诺付款时确认收入； （2）企业销售商品的收入是否能够取得，取决于购买方是否已将商品销售出去。如采用支付手续费方式委托代销商品等。委托方在发出商品时通常不应确认销售商品收入，而应在收到受托方开出的代销清单时确认销售商品收入。,（3）企业尚未完成售出商品的安装和检验工作，且此项安装或检验任务是销售合同或协议的重要组成部分；应在商品安装完毕、检验合格时确认收入； （4）销售合同或协议中规定了买方由于特定原因有权退货的条款，而企业又不能确定退货的可能性；应在退货期满时确认收入。,（二

4、）企业既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权 ，也没有对已售出的商品实施有效控制 1.如果商品售出后，企业仍保留与该商品所有权相联系的继续管理权，则说明此项商品交易没有完成，不应确认销售商品收入。 2.如果商品售出后，企业仍可以对售出的商品实施有效的控制，也说明此项商品交易没有完成，不应确认销售商品收入。 最典型的例子包括售后回购、售后回租等业务，不能确认收入。,3.如果保留与所有权无关的继续管理权，不影响收入的确认。 例如,开发商将房子出售给业主，销售完毕之后，开发商的一个物业管理公司继续管理小区的物业。这种情况下，由于销售后产权证已经办理，不影响所有权转移的判断，所以开发商是可以确认收入

5、的。 软件公司将开发的软件销售出去，要负责后续的维护，这都不影响所有权转移的判断。,（三）收入的金额能够可靠地计量 收入的金额能够可靠地计量是指收入的金额能够合理地估计。 企业在销售商品时，商品销售价格通常已经确定。但是，由于销售商品过程中某些不确定因素的影响，也有可能存在商品销售价格发生变动的情况。在这种情况下，新的商品销售价格未确定前通常不应确认销售商品收入。,（四）与交易相关的经济利益能够流入企业 与交易相关的经济利益能够流入企业是指销售商品价款收回的可能性大于不能收回的可能性，即销售商品价款收回的可能性50%。如果估计价款收回的可能性不大（可能性50%），不能确认收入。,（五）相关的已

6、发生的或将发生的成本能够可靠地计量。 如果相关的已发生或将发生的成本不能够合理地估计，企业不应确认收入，已经收到的价款应确认负债。 如订货销售。 【小结】商品销售收入的确认条件：前两条是用来证明销售商品的交易是否真正完成的，与所有权有关；后三条是收入确认的基本条件，也叫作收入确认的核心的条件，所有收入的确认都要满足这几个条件。第一个和第二个条件都是在强调形式与实质关系中的实质，强调实质重于形式。,【知识点2】销售商品收入计量 （一）一般情况下销售商品收入的金额 1通常企业应按照从购货方已收或应收合同或协议价款确定销售商品收入金额，但已收或应收的合同或协议价格不公允的除外。 2.企业从购货方已收

7、或应收的合同协议价款不公允的,企业应按公允的交易价格确定收入金额，不公允的价款不应确认为收入金额。如分期收款销售商品，实质上具有融资性质的，应当按照应收的合同或协议价款的公允价值确定销售商品收入金额。应收的合同或协议价款与其公允价值之间的差额，应当在合同或协议期间内采用实际利率法进行摊销，冲减财务费用。,（二）商业折扣、现金折扣、销售折让和退回的处理 1.商业折扣 企业销售商品涉及商业折扣的，应当按照扣除商业折扣后的金额确定销售商品收入金额。 2.现金折扣：总价法 应按照总价法核算，即按照不扣除折扣的金额确认应收账款和收入，在实际收到款项时，将现金折扣计入当期财务费用。,会计分录为： 借：应收

8、账款 贷：主营业务收入（总价） 应交税费应交增值税（销项税额） 借：主营业务成本 贷：库存商品 借：银行存款 财务费用（现金折扣） 贷：应收账款 【注】是否按照含税价格计算，考题会要求。,3.销售折让 未确认收入发生的折让，同商业折扣。 已确认收入的售出商品发生销售折让的：应当在发生时冲减当期销售商品收入； 已确认收入的售出商品发生销售折让属于资产负债表日后事项的：应按照有关资产负债表日后事项的相关规定进行处理。 【注】销售折让发生时，只冲减收入，不冲减成本。,3.销售退回的处理 （1）未确认收入的已发出商品的退回 只须将已计入“发出商品”科目的商品成本转回“库存商品”科目。 借：发出商品 贷

9、：库存商品 （2）已确认收入的销售商品退回 已确认收入的本年售出商品发生销售退回的，应在发生时冲减退回当期的销售商品收入，以及相关的成本和税金。,已经确认现金折扣的退回时冲减财务费用（或以前年度损益调整）。,【知识点3】特殊情况下商品销售收入计量 (一）托收承付方式销售商品的处理 1.企业通常应在发出商品且办妥托收手续时确认收入。 2.如果商品已经发出且办妥托收手续，但由于各种原因与发出商品所有权有关的风险和报酬没有转移的，企业不应确认收入。 发出商品时： 借：发出商品 贷：库存商品,同时： 借：应收账款 贷：应交税费应交增值税（销项税额） 以后购货方承诺近期付款时 借：应收账款 贷：主营业务

10、收入 借：主营业务成本 贷：发出商品,（二）预收款销售 预收款销售是指购买方在商品尚未收到前按合同或协议约定分期付款，销售方在收到最后一笔款项时才交付商品给购货方的销售方式。 在这种销售方式下，商品交付前预收的货款作为销售方的一项负债处理，待商品实际交付时才确认销售收入。 分期预收款时： 借：银行存款 贷：预收账款,交付商品时： 借：预收账款 贷：主营业务收入 应交税费应交增值税（销项税额） 同时： 借：主营业务成本 贷：库存商品,（三）代销商品 1.视同买断方式 （1）如果委托方和受托方之间协议明确标明，受托方在取得代销商品后，无论是否能卖出是否获利，均与委托方无关，那么委托方和受托方之间的

11、代销商品交易，与委托方直接销售商品一样处理。,（2）如果委托方和受托方之间协议明确标明，将来受托方没有将商品售出时可以将商品退给委托方，或受托方因代销商品出现亏损时可以要求委托方补偿，委托方在交付商品时不确认收入，受托方也不作购进商品处理；受托方将商品销售后，应按实际售价确认为销售收入，并向委托方开具代销清单。委托方收到代销清单时，再确认本企业的销售收入。,2.收取手续费方式 （1）委托方在发出商品时不确认销售收入，应在收到受托方开出的代销清单时确认销售商品收入。 （2）受托方应在商品销售后，按合同协议约定的方法计算确定的手续费确认收入。,【例】甲公司委托丙公司销售商品200件，商品已经发出，

12、每件成本为60元。合同约定丙公司应按每件100元对外销售，甲公司按不含增值税的销售价格的10%向丙公司支付手续费。丙公司对外实际销售100件，开出的增值税专用发票上注明的销售价格为10000元，增值税税额为1700元，款项已经收到。甲公司收到丙公司开具的代销清单时，向丙公司开具一张相同金额的增值税专用发票。假定甲公司发出商品时纳税义务尚未发生，不考虑其他因素。,丙公司分录（3）的正确理解是： 1、商品已经卖出，应视同本企业购进，确认商品进项税。 2、商品已经卖出，受托代销商品减少，冲减有关资产负债。 【注】增值税的应税劳务是加工修理修配，受托代销商品不是增值税的应收劳务，所以不计算增值税。,（

13、四）商品需要安装和检验销售的处理 1.这种销售方式下，在购买方接受交货以及安装和检验完毕前，销售方通常不应确认收入。 2.如果安装程序比较简单或检验是为了最终确定合同或协议价格而必须进行的程序，销售方可以在发出商品时确认收入。,（五）订货销售的处理 订货销售，是指企业已收到全部或部分货款而库存没有现货，需要通过制造等程序才能将商品交付购买方的销售方式。 在这种销售方式下，企业通常应在发出商品并符合收入确认条件时确认收入，在此之前预收的货款应确认为负债，计入“预收账款”科目。,（六）以旧换新销售 在这种销售方式下，销售的商品按商品销售的方法确认收入，回收的商品作为购进商品处理。 【例】甲公司响应

14、我国政府有关部门倡导的汽车家电以旧换新、搞活流通扩大消费、促进再生资源回收利用的相关政策，积极开展家电以旧换新业务。209年3月份，甲公司共销售MN型号彩色电视机100台，每台不含增值税销售价格2000元，每台销售成本为900元；同时回收100台MN型号旧彩色电视机，每台回收价格为234元；款项均已收付。,（七）附有销售退回条件的商品销售 1.能够估计退货可能性的发出商品时确认收入 销售成立时： 借：应收账款 贷：主营业务收入（所有售出商品售价） 应交税费-应交增值税（销项税额） 借：主营业务成本 贷：库存商品,期末估计销售退回情况： 借：主营业务收入（已确认收入估计退货率） 贷：主营业务成本

15、（已确认成本估计退货率） 预计负债（差额-毛利） 【注】对于能够估计退货率的销售退回，会计上对于估计的退货部分既不确认收入也不结转成本，而是按照差额转入预计负债中；税法上是要全额确认收入、结转成本的。所以，预计负债的计税基础为0，会产生可抵扣暂时性差异。,退货时分两种情况： （1）基本情况：实际退货数=估计数 借：库存商品（实际退回数） 应交税费-应交增值税（销项税额） 预计负债（原估计数） 贷：银行存款（应收帐款） （2）其他情况：分录中除上述内容外，再调整主营业务收入和主营业务成本。,2.不能估计退货可能性的，退货期满确认收入 发出商品时： 借：发出商品 贷：库存商品（发出数） 退货期满时

16、，按实际售出数，即发出数扣除退回数，确认收入，结转成本。,【例】甲公司是一家健身器材销售公司，209年1月1日，甲公司向乙公司销售5000件健身器材，单位销售价格为500元，单位成本为400元，开出的增值税专用发票上注明的销售价格为250万元，增值税额为42.5万元。协议约定，乙公司应于2月1日之前支付货款，在6月30日之前有权退还健身器材。健身器材已经发出，款项尚未收到。假定甲公司根据过去的经验，估计该批健身器材退货率约为20%；健身器材发出时纳税义务已经发生；实际发生销售退回时取得税务机关开具的红字增值税专用发票。,（1）209年1月1日发出健身器材 借：应收账款乙公司 2925000 贷：主营业务收入销售健身器材 2500000 应交税费应交增值税（销项税额） 425000 借：主营业务成本销售健身器材 2000000 贷：库存商品销售健身器材 2000000 （2）209年1月31日确认估计的销售退回 借：主营业务收入销售健身器材 500000 贷：主营业务成本销售健身器材 400000 预