[经济学]第9章企业合并

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1、第9章 企业合并,9.1 企业合并概述 9.2 企业合并的会计处理方法 9.3 同一控制下企业合并的会计处理 9.4 非同一控制下企业合并的会计处理 9.5 企业合并信息的披露,9.1 企业合并概述,9.1.1 企业合并的概念 9.1.2 企业合并的分类,9.1.1 企业合并的概念,我国企业会计准则第20号企业合并中规定：企业合并，是指将两个或两个以上单独的企业合并形成一个报告主体的交易或事项。企业合并的实质是控制。,9.1.2 企业合并的分类,1、按合并企业所涉及的行业分类 （1）横向合并 （2）纵向合并 （3）混合合并 2、按企业合并的法律形式分类 （1）吸收合并 甲公司+乙公司=甲公司

2、（2）创立合并 甲公司+乙公司=丙公司,9.1.2 企业合并的分类,（3）控股合并 甲公司的财务报表+乙公司的财务报表=甲公司与乙公司的合并财务报表 3、按照企业合并的性质分类 （1）购买性质合并 （2）股权联合性质合并 4、按照参与合并的企业在合并前后是否受同一方或相同的多方最终控制分类 （1）同一控制下的企业合并 （2）非同一控制下的企业合并,9.2 企业合并的会计处理方法,9.2.1 企业合并带来的会计问题 9.2.2 购买法 9.2.3 权益结合法 9.2.4 新实体法,9.2.1 企业合并带来的会计问题,1、会计上如何看待企业合并 2、可辨认资产与负债的计价 3、企业合并带来的其他会

3、计问题,9.2.2 购买法,购买法将企业合并视为一家企业购买另一家或几家企业的行为。它要求购买企业对被购买企业的可辨认资产和负债进行重新估价，按照购买日的公允价值入账或反映在购买日的合并资产负债表上。,9.2.3 权益结合法,权益结合法，又称联营法、股权合并法，是将企业合并视为参与合并的企业的股东为了继续对合并后实体分享利益和分担风险，而联合控制它们的全部或实际上是全部的净资产和经营活动的行为的一种企业合并的会计处理方法。,9.2.4 新实体法,新实体法，又称新主体法或新起点法，该法假设企业合并产生了一个全新的报告主体，合并日也就是这个全新的报告主体的产生日，所有参与合并企业的资产和负债都要以

4、合并日的公允价值为基础进行计量。,9.3 同一控制下企业合并的会计处理,9.3.1 合并方与被合并方的认定 9.3.2 合并方在企业合并中取得资产和承担负债的计量与报告 9.3.3 会计处理举例,我国企业会计准则第20号企业合并对同一控制下企业合并的确认和计量进行了详细的规范，要求采用的会计处理方法类似于权益结合法。,9.3.1 合并方与被合并方的认定,同一控制下的企业合并，在合并日取得对其他参与合并企业控制权的一方为合并方，参与合并的其他企业为被合并方。其中，合并日是指合并方实际取得对被合并方控制权的日期。,9.3.2 合并方在企业合并中取得资产和承担负债的计量与报告,1、所取得的被合并方资

5、产和负债的计量 合并方在企业合并中取得的资产和负债，应当按照合并日在被合并方的账面价值计量。合并方取得的净资产账面价值与支付的合并对价账面价值（或发行股份面值总额）的差额，应当调整资本公积；资本公积不足冲减的，调整留存收益。,9.3.2 合并方在企业合并中取得资产和承担负债的计量与报告,2、会计政策的统一 同一控制下的企业合并，被合并方采用的会计政策与合并方不一致的，合并方在合并日应当按照本企业会计政策对被合并方的财务报表相关项目进行调整，在此基础上按照企业会计准则第20号企业合并的规定确认。,9.3.2 合并方在企业合并中取得资产和承担负债的计量与报告,3、企业合并中发生的直接相关费用的处理

6、 合并方为进行企业合并发生的各项直接相关费用，包括为进行企业合并而支付的审计费用、评估费用、法律服务费用等，应当于发生时计入当期损益。,9.3.2 合并方在企业合并中取得资产和承担负债的计量与报告,4、为企业合并而发行证券或承担其他债务所支付费用的处理 为企业合并发行的债券或承担其他债务支付的手续费、佣金等，应当计入所发行债券及其他债务的初始计量金额。企业合并中发行权益性证券发生的手续费、佣金等费用，应当抵减权益性证券溢价收入，溢价收入不足冲减的，冲减留存收益。,9.3.2 合并方在企业合并中取得资产和承担负债的计量与报告,5、企业合并形成母子公司关系 企业合并形成母子公司关系的，母公司应当编

7、制合并日的合并资产负债表、合并利润表和合并现金流量表。,9.3.3 会计处理举例,例9-1 20*7年1月1日，P公司收购了S公司的全部资产，并承担S公司的全部负债。假定P公司和S公司的合并属于同一控制下的企业合并。S公司20*7年1月1日的资产和负债的账面价值和公允价值见表9-1。,假定P公司以发行普通股1 000 000股的方式换取S公司的净资产（吸收合并），P公司普通股每股账面价值为1元，每股市价为2元。P公司以现金支付发行股票的手续费、佣金100 000元，合并过程中发生审计费用100 000元，法律服务费50 000元。,（1）合并方和被合并方的认定。本例为P公司收购S公司，因此合并

8、方为P公司，被合并方为S公司，合并日为20*7年1月1日。 （2）将合并方在企业合并中取得的资产和负债，按照合并日在被合并方的账面价值计量。合并方取得的净资产账面价值与支付的合并对价账面价值（即发行股份面值总额）的差额，应当调整资本公积；资本公积不足冲减的，调整留存收益。将各项直接费用确认为当期损益。将企业合并中发行权益性证券发生的手续费、佣金等费用，首先冲减溢价收入，溢价收入不足冲减的，冲减留存收益。,将各项直接费用（审计费和法律服务费）150 000元（100 000+50 000）计入当期管理费。将企业合并中发行权益性证券发生的手续费、佣金等费用100 000元冲减资本公积。 合并方发行

9、股票的总面值为1 000 000元，被合并方的净资产的账面价值为1 500 000元，将被合并方净资产大于合并方发行股票总面值的部分500 000元计入资本公积。,借：管理费用 150 000 资本公积 100 000 贷：银行存款 250 000 借：银行存款 100 000 应收账款 300 000 存货 400 000 固定资产 1 200 000 贷：应付账款 420 000 应付债券 80 000 股本 1 000 000 资本公积 500 000 上述处理方法与权益结合法的要求不完全相同。表现在：没有保留被合并方的盈余公积和未分配利润。,例9-2,沿用例9-1的资料，分别假定（1）

10、P公司发行的普通股为1 900 000股；（2）P公司发行的普通股为4 000 000股。其他条件保持不变。 这两种情况下的会计处理见表9-2,9.4 非同一控制下企业合并的会计处理,9.4.1 购买方与被购买方的认定 9.4.2 合并成本的计量 9.4.3 合并成本的分配 9.4.4 非同一控制下控股合并的特点 9.4.5 会计处理举例,我国企业会计准则第20号企业合并规定，非同一控制下的企业合并应采用购买法进行会计处理，并对该方法的具体运用进行了详细的规范。,9.4.1 购买方与被购买方的认定,非同一控制下的企业合并中，在购买日取得对其他参与合并企业控制权的一方为购买方，参与合并的其他企业

11、为被购买方。其中，购买日是指购买方实际取得对被购买方控制权的日期。,9.4.2 合并成本的计量,1、购买方应当区别不同情况计量合并成本 （1）一次交换交易实现的企业合并，合并成本为购买方在购买日为取得对被购买方的控制权而付出的资产、发生或承担的负债以及发行的权益性证券的公允价值。 （2）通过多次交换交易分步实现的企业合并，合并成本为每一单项交易成本之和。 （3）为进行企业合并发生的各项直接相关费用也应当计入企业合并成本。 （4）在合并合同或协议中对可能影响合并成本的未来事项作出约定的，购买日如果估计未来事项很可能发生并且对合并成本的影响金额能够可靠计量的，购买方应当将其计入合并成本。,9.4.

12、2 合并成本的计量,2、支付非现金对价的情况 购买方在购买日对作为企业合并对价付出的资产、发生或承担的负债应当按照公允价值计量，公允价值与其账面价值的差额，计入当期损益。,9.4.3 合并成本的分配,购买方在购买日应当对合并成本进行分配，具体将合并成本分配到可辨认资产、负债及或有负债，并将余下的借差确认为合并商誉，贷差确认为营业外收入。 1、将合并成本分配到可辨认资产$负债及或有负债 （1）被购买方各项可辨认资产负债及或有负债的确认条件 （2）被购买方各项可辨认资产和负债的公允价值的确定,2、借差和贷差的处理 （1）借差的处理。购买方对合并成本大于合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额的

13、差额（借差），应当确认为商誉。 （2）贷差的处理。购买方对合并成本小于合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额的差额（贷差），应当按照下列规定处理： 1）对取得的被购买方各项可辨认资产、负债及或有负债的公允价值以及合并成本的计量进行复核。 2）经复核后合并成本仍小于合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额的，其差额应当计入当期损益。,9.4.4 非同一控制下控股合并的特点,非同一控制下的控股合并，购买法的运用具体体现在合并资产负债表的编制上。具有以下两个特点： 1、母公司应当设置备查簿 2、母公司应当编制购买日的合并资产负债表,9.4.5 会计处理举例,例9-3 承例9-1，假设P公司

14、和S公司的合并属于非同一控制下的企业合并。 1合并成本大于被购买方公司可辨认净资产 假定P公司以支付现金800 000元、发行普通股100 000股的方式换取S公司的净资产，P公司普通股每股账面价值为10元，每股市价为20元。P公司以现金支付发行股票发生的手续费、佣金100 000元，合并过程中发生审计费用100 000元，法律服务费50 000元。,9.4.5 会计处理举例,例9-3 （1）购买方和被购买方的认定。本例为P公司收购S公司，因此P公司为购买方，S公司为被购买方。购买日为20*7年1月1日。 （2）合并成本的计量。P公司收购S公司的成本为付出资产、发行权益性证券的公允价值和各项直

15、接费用之和，其金额为2 950 000元（800 000+100 000*20+150 000）。 （3）将合并成本分配给商誉和被购买方可辨认净资产的公允价值。根据表9-1将合并成本分配给商誉和被购买方可辨认净资产的公允价值，分配过程如表9-3所示。,2、合并成本小于被购买方公司可辨认净资产 假定P公司支付现金200 000元，并以发行普通股100 000股以换取S公司的净资产，P公司普通股每股账面价值为10元，每股市价为20元。P公司以现金支付发行股票发生的手续费、佣金100 000元，取得投资发生审计费用100 000元，法律服务费用50 000元。 在这种情况下，合并成本为2 350 000元，低于被购买方可辨认净资产的公允价值。对可辨认净资产进行复核后，发现可辨认净资产和负债的公允价值均是可靠的，因此将差异直接计入当期损益。见表9-3,9.5 企业合并信息的披露,9.5.1 同一控制下企业合并有关信息的披露 9.5.2 非同一控制下企业合并有关信息的披露,9.5.1 同一控制下企业合并有关信息的披露,9.5.2 非同一控制下企业合并有关信息的披露,