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1、第5章 合并财务报表（下）,了解企业集团内部交易抵销的原因及理论基础 熟练掌握企业集团内部不同交易的抵销原则和方法,（一）第一类抵销分录,将母公司对子公司权益性资本投资数额与子公司股东权益中母公司持有的份额相抵销,要点,区分相关长期股权投资形成于同一控制下企业合并还是非同一控制下企业合并； 所要抵销的与母公司对子公司长期股权投资相关的资料，应该是按权益法调整后的数据； 区分母公司对子公司的股权投资是全资还是非全资。,抵销分录的具体编制方法,情况一：同一控制下企业合并形成的长期股权投资 子公司为全资子公司时,将全资子公司股东权益各项目余额与母公司对该子公司长期股权投资余额相抵销,借：股本 资本公
2、积 盈余公积 未分配利润 贷：长期股权投资 母公司对子公司股权投资价值,子公司股东权益期末账面余额,情况二：同一控制下企业合并形成的长期股权投资 子公司为非全资子公司时,一方面，将非全资子公司股东权益各项目余额中按母公司持股比例计算的份额与母公司对该子公司权益性资本投资余额相抵销；另一方面，确认少数股东权益。,借：股本 资本公积 盈余公积 未分配利润 贷：长期股权投资 母公司对子公司股权投资价值 少数股东权益,子公司股东权益期末账面余额,子公司股东权益期末余额少数股权比例,情况三：非同一控制下企业合并形成的长期股权投资 子公司为全资子公司时,将全资子公司股东权益各项目余额与母公司对该子公司长期
3、股权投资余额相抵销，并将子公司可辨认净资产按公允价值报告，同时确认合并商誉。,借：股本 资本公积 盈余公积 未分配利润 存货等 商誉 贷：长期股权投资 母公司对子公司股权投资价值,子公司股东权益期末账面余额,长期股权投资成本中归属于子公司可辨认净资产的增值部分,差额,情况四：非同一控制下企业合并形成的长期股权投资 子公司为非全资子公司时,一方面，将子公司股东权益各项目余额与母公司对该子公司长期股权投资余额相抵销，并将子公司可辨认净资产按公允价值报告，同时确认合并商誉 ；另一方面，确认少数股东权益。,借：股本 资本公积 盈余公积 未分配利润 存货等 商誉 贷：长期股权投资 母公司对子公司股权投资
4、价值 少数股东权益,子公司股东权益期末账面价值,长期股权投资成本中归属于子公司可辨认净资产的增值部分,差额,子公司股东权益期末公允价值少数股权比例,借：应付账款 贷：应收账款,（二）第二类抵销分录内部债权债务的抵销,内部应收账款与应付账款的抵销,内部应收票据与应付票据的抵销,借：应付票据 贷：应收票据,内部预付账款与预收账款的抵销、应收股利与应付股利的抵销、其他应收款与其他应付款的抵销分录，基本与上述相同。,内部债券投资与应付债券的抵消,借：应付债券 借或贷：投资收益 （差额） 贷：持有至到期投资 交易性投资,内部债权筹、投资应付利息预应收利息的抵消,借：应付利息 贷：应收利息,分期付息债券,
5、（二）第二类抵销分录内部债权债务的抵销,已抵销的内部应收款项其已计提的坏账准备的抵销,借：应收账款坏账准备,贷：期初未分配利润,贷：资产减值损失,按内部应收款项计提的坏账准备年初余额,按内部应收款项计提的坏账准备年末余额,本年按内部应收款项计提的坏账准备数额,（二）第二类抵销分录内部债权债务的抵销,抵销什么？,按成本价交易 按非成本价交易,抵销收入费用的重复确认,不存在未实现损益,内部存货交易,内部存货交易,存货售出企业集团,存货未售出企业集团,抵销收入费用的重复确认,抵销未实现损益,（三）第三类抵销分录与内部交易资产有关的抵销,情况一：与内部存货交易有关的抵销,如何抵销内部存货交易当年,如果
6、内部销售损益在当年已经实现 如果内部销售损益在当年尚未实现,抵消营业收入、营业成本的重复确认,抵消存货价值中包含的未实现内部交易损益,情况一：与内部存货交易有关的抵销,内部交易当年的有关抵消分录,全部售出 部分售出 全未售出,借：营业收入 按内部交易销售方的营业收入 贷：营业成本 差额 存货 【期末存货包含未实现毛利】,情况一：与内部存货交易有关的抵销,也可按两种情况，分别抵销处理,首先，按内部交易销售方的营业收入：,借：营业收入 贷：营业成本,然后，如果期末该内部交易损益尚未实现，则按存货价值中包含的未实现利润：,借：营业成本 贷：存货,2007.3,东北财经大学会计学系列教材 高级财务会计
7、,14,如何抵销内部存货交易的以后各年,对以前年度已经实现的内部存货交易，不必再做抵消处理 对以前年度尚未实现的内部交易利润，还应予以抵消,一方面，抵消以前年度未实现的内部交易利润对本年年初未分配利润的影响数,另一方面，如果本年末仍未实现销售，则需抵消期末存货价值中包含的未实现利润,情况一：与内部存货交易有关的抵销,借：期初未分配利润,内部交易以后各年的有关抵销分录,以前年度内部交易未实现利润,贷：营业成本 本年实现的以前年度内部交易利润,贷：存货 本年尚未实现的以前年度内部交易利润,情况一：与内部存货交易有关的抵销,抵消什么？,内部固定资产交易与内部存货交易的不同,无论内部交易的销售方销售的
8、是商品还是自用固定资产，内部交易的购买方均将购入资产作为固定资产使用，这就必然存在内部交易的未实现损益,需要抵消的是：,固定资产原价中包含的未实现损益,按未实现利润计提的折旧,情况二：与内部固定资产交易有关的抵销,抵消固定资产原价中包含的未实现利润：,内部交易销售方销售的是商品， 借：营业收入 贷：营业成本 固定资产原价,内部交易的销售方销售的是自用固定资产,借：营业外收入 贷：固定资产原价,销售方的营业收入,销售方的营业成本,销售方的营业利润,销售方的固定资产清理收益,购买方固定资产原价中包含的销售方固定资产清理收益,内部固定资产交易的当年,情况二：与内部固定资产交易有关的抵销,抵消当年按未
9、实现利润计提的折旧数：,借：固定资产累计折旧 贷：管理费用,当年按未实现利润计算的计提折旧额,当年按未实现利润确认的折旧费用,情况二：与内部固定资产交易有关的抵销,内部固定资产交易的当年,抵消期末固定资产原价中包含未实现利润及其对期初未分 配利润的影响,借：期初未分配利润 贷：固定资产原价,未实现的内部交易利润,未实现的内部交易利润对期初未分配利润的影响数,内部交易的以后各年到期前的各使用期,情况二：与内部固定资产交易有关的抵销,抵消当年按未实现利润计提的折旧数,借：固定资产累计折旧 贷：管理费用,当年按未实现利润计算的折旧额,当年按未实现利润确认的折旧费用,内部交易的以后各年到期前的各使用期
10、,情况二：与内部固定资产交易有关的抵销,抵消以前各年按未实现利润计提的折旧累计数,借：固定资产累计折旧 贷：期初未分配利润,以前各年按未实现利润计算的折旧累计数,以前各年按未实现利润计算确认的折旧费用累计数对期初未分配利润的影响,内部交易的以后各年到期前的各使用期,情况二：与内部固定资产交易有关的抵销,内部交易的以后各年到期后的各使用期,抵消期末固定资产原价中包含未实现利润及其对期初未分配利润的影响 抵消到期前各年按未实现利润计提的折旧累计数,具体抵消分录与到期前各使用期末有关抵消分录基本相同。,情况二：与内部固定资产交易有关的抵销,存货存货 存货固定资产 固定资产固定资产 固定资产存货 ？,
11、（三）第三类抵销分录与内部交易资产有关的抵销,借：营业收入 按内部交易销售方的营业收入 贷：营业成本 差额 存货 期末存货包含未实现毛利,借：营业收入 按内部交易销售方的营业收入 贷：营业成本 差额 固定资产原价期末固定资产包含未实现毛利,借：营业外收入 销售方的固定资产清理收益 贷：固定资产原价,借：营业外收入 销售方的固定资产清理收益 贷：存货,借：营业外收入 销售方的固定资产清理收益 贷：营业成本 差额 存货 未售出部分,存货：4070 固定资产净值4070 （原价100，累计折旧60）,提前报废清理,调整年初未分配利润中的已实现部分 抵消按未实现利润计提的折旧,借：期初未分配利润 贷：
12、营业外收入,固定资产原价中包含的未实现利润随着该固定资产的报废退出企业集团而转为实现,借：营业外收入 贷：管理费用 期初未分配利润,当年按未实现利润确认的折旧费用,以前年杜按未实现利润确认的折旧费用累计数,固定资产账面价值已注销,报废清理当期,情况二：与内部固定资产交易有关的抵销,期满报废清理,调整年初未分配利润 中的已实现部分,借：期初未分配利润 贷：营业外收入,抵消按未实现利 润计提的折旧,借：营业外收入 贷：管理费用 期初未分配利润,由于以上两笔抵消分录中的“营业外收入”金额相等，所以可以合编为一笔调整分录,借：期初未分配利润 贷：管理费用,当年按未实现利润计算的折旧额,报废清理当期,情
13、况二：与内部固定资产交易有关的抵销,超期报废清理,不存在抵消未实现利润问题 不必调整当年折旧费用,因为随着固定资产退出企业集团，年初未分配利润中的固定资产内部交易利润已经转为实现,因为本年不提折旧,所以，不必编制相应的抵消分录。,报废清理当期,情况二：与内部固定资产交易有关的抵销,存货存货 存货固定资产 固定资产固定资产 固定资产存货 ？,（三）第三类抵销分录与内部交易资产有关的抵销,借：营业收入 按内部交易销售方的营业收入 贷：营业成本 差额 存货 期末存货包含未实现毛利,借：营业收入 按内部交易销售方的营业收入 贷：营业成本 差额 固定资产原价期末存货包含未实现毛利,借：营业外收入 销售方
14、的固定资产清理收益 贷：固定资产原价,借：营业外收入 销售方的固定资产清理收益 贷：营业成本 差额 存货 未售出部分,固定资产期满清理（未实现利润30万，预计寿命10年折旧） (1) 抵消未实现利润对期初未分配利润的影响 借：未分配利润年初 30 贷：固定资产（原价）30 （2）抵销各年多计折旧（第10年，若不清理） 借：固定资产累计折旧 30 贷：未分配利润年初 27 管理费用 3 清理时，购买企业已将固定资产原值与累计折旧注销,（三）第三类抵销分录与内部交易资产有关的抵销,借：未分配利润年初 3 贷：管理费用 3,只有清理当年多计折旧抵销,固定资产提前报废（未实现利润30万，预计寿命10年
15、折旧，交易后两年清理） (1) 抵消未实现利润对期初未分配利润的影响 借：未分配利润年初 30 贷：固定资产（原价）30 （2）抵销各年多计折旧（第3年） 借：固定资产累计折旧 9 贷：未分配利润年初 6 管理费用 3,（三）第三类抵销分录与内部交易资产有关的抵销,说明：前3年多计净值21万，清理成本21万,合并成一个分录： 借：未分配利润年初 24 贷：营业外收入（支出）21 管理费用 3,固定资产超期清理（未实现利润30万，预计寿命10年折旧） (1) 抵消未实现利润对期初未分配利润的影响 借：未分配利润年初 30 贷：固定资产（原价）30 （2）抵销各年多计折旧（期满后） 借：固定资产累计折旧 30 贷：未分配利润年初 30 清理时，购买企业将固定资产原值与累计折旧注销,（三）第三类抵销分录与内部交易资产有关的抵销,合成一个分录 借：固定资产累计折旧 30 贷：固定资产原价 30,超期清理后，不必编制相应的抵消分录,合
