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1、1,10章：生产与职工薪酬循环审计,2,本章主要内容,10.1生产循环的概述（特点及内控测试） 10.2存货审计 存货监盘 10.3主营业务成本审计 10.4职工薪酬循环及控制测试 10.5应付职工薪酬审计,3,10.1生产与职工薪酬循环的特点,一、不同行业类型的存货性质（09年新增） 二、涉及的主要凭证与会计记录 三、涉及的主要业务活动 四、生产循环的内控及测试,4,10.1生产与职工薪酬循环的特点,一、不同行业类型的存货性质 汽车制造业和组装商 一般制造商 餐馆和连锁店 批发和零售业 建筑承包商 广告、金融服务和教育业 医药服务行业,相关存货的计价和销售成本都会对利润表和财务状况产生重大影
2、响,5,10.1生产与职工薪酬循环的特点,二、涉及的主要凭证与会计记录 1.生产指令单（生产通知单） 2.领发料凭证 3.产量和工时记录 4.工薪汇总表和工薪费用分配表 5.材料费用分配表 6.制造费用分配表 7.成本计算单 8.存货明细账,6,三、涉及的主要业务活动,以一般生产企业为例,计划和安排生产,发出原材料,生产产品,核算产品成本,储存产成品,7,四、生产循环内部控制和控制测试,（一）生产与存货交易的内控 （二）评估重大错报风险 （三）控制测试,8,四、内部控制和控制测试,（一）生产与存货交易的内控（表10-1与p209不同）,9,（一）生产与存货交易的内控,10,四、内部控制和控制测
3、试,（二）评估重大错报风险 考虑生产与存货的固有风险和检查风险以及可能的重大错报风险 1.交易数量和复杂性 2.成本基础的复杂性 3.员工变动或会电化 4.产品多元化（专家评估） 5.某此而存货醒目可变现净值难以确定。 6.销售附有担保条款的商品 7.将存货放在很多地点 8.寄存的存货,11,10.2内部控制和控制测试,（三）控制测试 1.控制测试的方法有两类 一内控目标为起点的控制测试见前表 以风险为起点的控制测试见下表,12,13,2.成本会计制度控制测试的主要内容 直接材料成本控制测试 直接人工 制造费用 完工产品与在产品分配的控制测试,.1.获取相关原始凭证（各种计算表），复核原始数据
4、来源是否与其他来源数据相符，例如成本计算表中直接人工成本与职员的工薪手册进行核对是否相符，计算表上的工时与实际工时统计记录核对是否相符，计算单中的计件工资单件工资成本是否与单位工薪标准相符 2.检查账务处理是否正确,14,10.3生产循环的实质性程序,一、交易及余额的实质性程序 二、存货监盘程序,15,10.3生产与存货循环的实质性程序,一、交易的实质性程序 （一）需要注意的事项 1.存货计价和分摊的复杂性 不同来源的存货在计价和分摊方面的性质是不同的。尤其是与生产相关的存货的可变现净值的确认。 当现有存货周转过慢，就可能没有任何近期的销售可供确认存货的可变现净值。在这种情况下，CPA应谨慎的
5、给上述涉及复杂计价和分摊的存货设定一个检查风险较低的可接受水平，同时给外购商品存货的项目计价和分摊设定一个检查风险较高的可接受水平。,16,10.3生产与存货循环的实质性程序,2.各交易循环测试之间的相关性 测试生产与存货交易和余额时，要考虑与采购、销售收入与销售成本之间相互关系，因为就存货认定取得的证据也同时为相关对应项目认定提供了证据。 销售收入的截止测试也为期末的销售成本已经从期末存货中扣除并正确计入销售成本提供了证据。进而为存货的相关认定提供了证据,17,10.3生产与存货循环的实质性程序,3.存货的交易的重大错报风险主要是存货相关认定的高估风险 考虑存货易被盗和变质、毁损等不同于其他
6、报表项目的特征性，在存货存在、完整性、权利和义务、计价和分摊等认定存在高估的风险,18,10.3生产与存货循环的实质性程序,（二）实质性测试程序 1.实质性分析程序 其中，在生产循环的分析性复核中，CPA通常运用的方法是趋势分析和比率分析，其中比率主要是存货周转率和毛利率。,19,10.3生产与存货循环的实质性程序,A. 存货周转率 是用以衡量销售能力和存货是否积压的指标。 其计算公式为：销售成本/平均存货 利用存货周转率进行纵向比较或与其他同行企业进行横向比较时，要求存货计价持续保持一致。 存货周转率的波动可能意味着被审计单位存在以下情况：,20,（1）有意或无意地减少存货准备。 （2）存货
7、管理或控制程序发生变动。 （3）存货成本项目发生变动。 （4）存货核算方法发生变动。 （5）存货跌价准备计提基础或冲销政策发生变动。 （6）销售额发生大幅度变动。 B.毛利率 毛利率是反映盈利能力的主要指标，用以衡量成本控制及销售价格的变化。,21,计算公式为：,毛利率,=,销售收入销售成本,销售成本,100%,毛利率的波动可能意味着被审计单位存在以下情况： （1）销售价格发生变动。 （2）销售产品总体结构发生变动。 （3）单位产品成本发生变动。 （4）固定制造费用的比重较大时销售数量发生变动。,22,10.3生产与存货循环的实质性程序,（三）交易和相关存货余额的细节测试 1.从存货业务流程的
8、主要交易流中选取一个样本，检查支持性证据（支持什么） 支持控制测试结果的证据 2.对期末前后各项涉及存货的主要交易流，实施截止测试。例如，确认期末最后一个发货的发货号，详细检查随后记录号，有无计入前期，同时检查之前的记录号，有无在后期入账。,3.存货余额的细节测试 监盘； 询问有无寄存情况； 获取存货盘点表，测试存货完整性、存在和计量进行测试 检查计算和函证存货价格；检查抵押合同、寄存合同；检查、计算、询问函证存货可变现净值等。,23,10.3生产与存货循环的实质性程序,二、存货监盘 （一）定义和作用 （二） 监盘计划 （三）监盘程序,24,（一）定义和作用 存货监盘是指CPA现场观察被审计单
9、位存货的盘点，并对已盘点存货进行适当的抽查。 存货盘点的两层含义： CPA必须亲临现场观察盘点 在此基础上应根据需要适当抽查,25,10.3生产与存货循环的实质性程序,作用：作为一项核心的审计程序，通常可以实现存在性、完整性和所有权的审计目标。,26,（二）存货监盘计划 1. 制定存货监盘计划的基本要求 存货监盘程序主要包括控制测试和实质性测试两种方式。 对被审计单位价值较高的存货，一般会实施百分百的实质性测试。 对被审计单位价值不高或不重要的存货，可以视情况进行抽查。 一般情况下，注册会计师对存货进行监盘会以控制测试为基础，来进行实施实质性测试。,27,2. 制定存货监盘计划应实施的工作 （
10、1）了解存货的内容、性质、各存货项目的重要程度及存放场所； （2 ）了解存货会计系统及其他相关的内部控制； （3）评估与存货相关的固有风险、控制风险和检查风险及重要性； （4）查阅以前年度的存货监盘工作底稿； （5）考虑实地查看存货的存放场所，特别是金额较大或性质特殊的存货； （6）考虑是否需要利用专家的工作或其他注册会计师的工作； （7）复核或与管理当局讨论其存货盘点计划。,28,10.3生产与存货循环的实质性程序,（三）监盘程序 1.制定监盘计划 监盘目标、范围及时间安排 监盘要点和关注事项（方法、步骤；存货移动，截止确认等） 参加监盘人员的分工 存货检查（抽查）的范围,29,制定存货盘点
11、计划时应特别关注以下事项： （1）监盘时间：应安排在接近资产负债表日的厂休日，对盘点日到资产负债表日发生的存货业务记录进行测试 （2）监盘人员：应包括被审计单位有关领导和供应、仓储、财务、生产等部门的有关人员。 （3）盘点样本量及其选择 （4）连续编号的盘点标签和监盘汇总表的控制,30,10.3生产与存货循环的实质性程序,2.监盘程序（观察、询问、检查） （1）观察程序 在被审计单位盘点存货前, 注册会计师应当观察盘点现场, 确定应纳入盘点范围的存货是否已经适当整理和排列, 并附有盘点标识, 防止遗漏或重复盘点。对未纳入盘点范围的存货, 注册会计师应当查明未纳入的原因。,31,对所有权不属于被
12、审计单位的存货, 注册会计师应当取得其规格、 数量等有关资料, 确定是否已分别存放、标明 , 且未被纳入盘点范围。对于被审计单位持有的受托代存存货, 注册会计师应视情况确定并执行有关的补充程序。此外, 注册会计师还应当向受托代存存货的所有权人确证受托代存的存货属于所有权人, 尤其在无法立即识别存货归属的情况下。【询问】,32,注册会计师在实施存货监盘过程中, 应当跟随被审计单位安排的存货盘点人员, 注意观察被审计单位事先制定的存货盘点计划是否得到了贯彻执行, 盘点人员是否准确无误地记录了被盘点存货的数量和状况。,33,(2)抽查程序 注册会计师应当进行适当抽查, 将抽查结果与被审计单位盘点记录
13、相核对, 并形成相应记录。抽查的目的既可以是为了确证被审计单位的盘点计划得到适当的执行( 控制测试 ), 也可以是为了证实被审计单位的存货实物总额( 实质性测试 )。【抽查目的】 抽查的范围通常包括所有盘点工作小组的盘点内容以及难以盘点或隐蔽性较强的存货。【抽查范围】 需要特别说明的是, 注册会计师应尽可能地避免被审计单位了解自己将抽取测试的存货项目。,34,在抽查时, CPA应当从存货盘点记录中选取项目追查至存货实物, 以测试盘点记录的准确性； CPA还应当从存货实物中选取项目追查至存货盘点记录, 以测试存货盘点记录的完整性。【抽查方法】 如果注册会计师在实施抽查程序时发现了差异, 很可能表
14、明被审计单位的存货盘点记录在准确性或完整性方面存在错误。由于抽查的内容通常仅仅是存货盘点中的一小部分, 所以在抽查中发现的错误很可能意味着在被审计单位的存货盘点中还存在着其他错误。,35,处理：一方面, 注册会计师应当查明原因, 并及时提请被审计单位更正。另一方面, 被审计单位仅仅改正己发现的错误是不够的, 注册会计师应当考虑错误的潜在范围和重大程度, 在可能的情况下, 增加抽查范围以减少错误的发生。注册会计师还可要求被 审计单位重新进行盘点。重新盘点的范围可限制在某一特殊领域或特定盘点小组。 【差异处理】,36,2005年单选题 以下有关期末存货的监盘程序中，与测试存货盘点记录的完整性不相关
15、的是（ ）。 A、从存货盘点记录中选取项目追查至存货实物 B、从存货实物中选取项目追查至存货盘点记录 C、在存货盘点过程中关注存货的移动情况 D、在存货盘点结束前，再次观察盘点现场 答案A,对于A来说从存货盘点记录中选取项目追查至存货实物是关注的真实性的问题的，对于B是指的完整性的程序的，同时对于C（防止遗漏）；D（以确定所有应纳入盘点范围的存货是否均已盘点）来说做到证实存货的完整性是有帮助的。,37,（3）需要特别关注事项 1.存货移动情况 2.存货状况（毁损、陈旧、过时、残次）为计价和分摊提供证据 3.存货的截止 已出库但未入账 已确认销售但未出库 在途物资,38,（4）特殊类型存货的监盘
16、 条状物（标识） 堆积型存货（几何计算，高空勘测等） 磅秤测量存货（检查和重新测量） 散装物质（容器测量，测量棒等依赖永续记录） 贵重物品（贵金属、艺术品、收藏品） 木材，牲畜（高空摄影）,39,（5）监盘结束的工作 再次观察盘点现场, 以确定所有应纳入盘点范围的存货是否均已盘点 2. 取得并检查己填用、作废及未使用盘点表单的号码记录, 确定其是否连续编号, 查明已发放的表单是否均已收回, 并与存货盘点的汇总记录进行核对。注册会计师应当根据自己在存货监盘过程中获取的信息对被审计单位最终的存货盘点结果汇总记录进行复核, 并评估其是否正确地反映了实际盘点结果。 （六）监盘特殊情况处理（见下表),40,41,监盘小结：,监盘的要点 1.监盘计划主要计划内容 4项 2.监盘程序3项：观察，询问，抽查 观察内容： 询问内容： 抽查：目的是什么，方法有2种 3.监盘中需要特别关注的事项 4.监盘结束的工作 5. 监盘特殊情况的处理,42,三、存货计价测试,(一)存货计价测试的一般要求 监盘程序主要是对存货的结存数量予以确认.为验证财务报表上存货余额的真实
