收入核算及其与税法的差异

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1、收入核算及其与税法的差异,目录,建造合同收入及与税法差异,一、收入概念,企业会计准则第14号收入规定，收入是指企业在日常活动中形成的、会导致所有者权益增加的、与所有者投入资本无关的经济利益的总流入。 小企业会计制度规定，收入是指企业在销售商品、产品或提供劳务及他人使用本企业资产等日常经营活动中取得的经济利益的总流入。,问题：,企业处置固定资产、无形资产等活动 ？ 企业为第三方收取的款项，如增值税等？,税法： 收入总额 (1)销售货物收入；(2)提供劳务收入；(3)转让财产收入；(4)股息、红利等权益性投资收益；(5)利息收入；(6)租金收入；(7)特许权使用费收入；(8)接受捐赠收入；(9)其

2、他收入。,收入,利得,视同销售收入,应税所得,未实现收益,不征税收入,免税收入,收益在会计和税法“报表”中列报对比,主营业务收入 其他业务收入 营业外收入 资本公积,销售（营业）收入 营业外收入,收入,利得,视同销售,税法收入= 会计收入+营业外收入+投资收益,1收入的内涵,会计上的收入属于狭义收入，即营业收入。 企业所得税的收入含义则是广义收入,2销售的含义不同,会计上的销售一般是指对外销售，即对外销售商品、提供劳务的行为，新会计准则要求企业将非货币性资产用于职工福利时应确认会计收入 税收上除包括直接对外销售，还包括会计上未作销售处理的事项，如非货币性资产捐赠、以非货币性资产用于交际应酬等。

3、,3收入的确认原则不同,企业会计制度遵循“实质重于形式”和“谨慎性”的原则 税法侧重于税收的刚性和公平性。奉行实现原则，即与应税收入相关的经济活动必须完成，并可最终确定所实现的收入或利得。会计核算中按照公允价值计量的某些资产的浮盈、浮亏应作纳税调整。,4.收入的计量方法不同,会计准则中所使用的公允价值，是要求资产和负债按照在公平交易中，熟悉情况的交易双方自愿进行资产交换或者债务清偿的现时价值。 实施条例所称公允价值，是指按照市场价格确定的价值。由此而影响了诸如分期收款销售的会计收入与当期计税收入的不同。,二、收入准则及其和税法差异,收入、建造合同和租赁三个企业会计准则根据销售商品、提供劳务、让

4、渡资产使用权、建造合同、租赁等分别规定了收入的确认原则。,（一）销售商品,1、确认条件 （1） 企业已将商品所有权上的主要风险和报酬转移给购货方。 （2） 企业既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权，也没有对已售出的商品实施控制。,（3） 收入的金额能够可靠地计量。 （4） 相关的经济利益很可能流入企业。 （5） 相关的已发生或将发生的成本能够可靠地计量。,国税函2008875号规定，企业销售商品同时满足四个条件的，应确认收入的实现。 1.商品销售合同已经签订，企业已将商品所有权相关的主要风险和报酬转移给购货方； 2.企业对已售出的商品既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权，也没有实施有效

5、控制； 3.收入的金额能够可靠地计量； 4.已发生或将发生的销售方的成本能够可靠地核算,对于商品销售收入，如果不考虑特别纳税调整，税法和会计在确认的金额上一般保持一致，但是在确认的时间上，则往往不尽一致 会计侧重于收入的实质性实现，税法侧重于收入的社会价值的实现，一般情况下不考虑企业的经营风险，这样会不可避免地出现税法比会计提前确认销售商品收入的情况。,对于“主要风险和报酬的转移”，税法认为只要对外开具了发票，就意味着主要风险和报酬已经发生转移； 对于“相关的经济利益很可能流入企业”，税法一般不作为应税收入的确认条件。,相关的已发生或将发生的成本能够可靠地计量是会计和税法确认收入都要求遵循的原

6、则。 也就是说，如果相关的成本不能够可靠地计量，即使开具了增值税发票，也只能确认增值税收入，不能同时确认所得税收入。,结论：开具增值税发票不一定需要同时确认所得税收入,例题：甲企业2008年12月10日发出商品给乙企业市价1000万元，成本800万元，合同规定发货当天付款，如果乙企业2008年12月10日发生火灾，损失严重程度甲企业不得而知，可以判断在近半年无法收回货款，根据企业会计准则第14号收入（2006）第四条规定可以暂时不确认收入，会计分录如下 借：发出商品 800 贷：库存商品 800,根据国家税务总局关于确认企业所得税收入若干问题的通知（国税函2008875号）第一条 附表一第16

7、行“其他视同销售收入”1000万元；附表二 “其他视同销售成本”列支800万元，通过主表计算后自动调增200万元企业应纳税所得额。 可以在在附表三“未按权责发生制原则确认的收入” 200万元企业应纳税所得额。,增值税要在2008年12月份确认销项税额： 中华人民共和国增值税暂行条例实施细则第三十三条 条例第十九条第(一)项规定的销售货物或者应税劳务的纳税义务发生时间，按销售结算方式的不同，具体为: 采取直接收款方式销售货物，不论货物是否发出，均为收到销售额或取得索取销售额的凭据，并将提货单交给买方的当天；,会计分录：（万元） 借：应收账款 170 贷：应交税费应交增值税（销项税额） 170,补

8、充知识：销售折扣、销售折让和销售退回,销售折扣： 包括商业折扣和现金折扣，税法已经认可，但不符合规定的除外。 现金折扣，是指债权人为鼓励债务人在规定的期限内付款而向债务人提供的债务扣除。 商业折扣，是指企业为促进商品销售而在商品标价上给予的价格扣除。,差异分析： 国税函2008875号第一条第（五）项规定：销售商品涉及的现金折扣在实际发生时作为财务费用扣除。 商品销售涉及商业折扣的，应当按照扣除商业折扣后的金额确定销售商品收入金额。,销售折让是指企业因售出商品的质量不合格等原因而在售价上给予的减让。 销售退回，是指企业售出的商品由于质量、品种不符合要求等原因而发生的退货。,案例一,国税发【20

9、03】45号：企业年终申报纳税前发生的资产负债表日后事项，所涉及的应纳所得税调整，应作为会计报告年度的纳税调整；企业年终申报纳税汇算清缴后发生的资产负债表日后事项，所涉及的应纳所得税调整，应作为本年度的纳税调整。 国税函【2008】875号第一条第（五）项规定：企业已经确认销售收入的售出商品发生销售折让和销售退回，应当在发生当期冲减当期销售商品收入 按照新文件的精神，意味着只要是销售退回，不论是否为日后事项，都只能冲减销售退回年度的销售商品收入。,3、特殊情况的商品销售的确认,（1）办妥托收手续销售商品的，在办妥托收手续时确认收入。 （2）采用预收款方式销售商品的，在发出商品时确认收入，预收的

10、货款应确认为负债。 税务处理：对预收账款销售，税法也要求在发出商品时确认收入实现。,例题：长城公司10月10日向繁星商场采用预收货款方式销售甲产品。 （1）10月10日按合同规定向繁星商场预收货款500 000元。 借：银行存款 500 000 贷：预收账款 500 000,（2）10月28日按合同规定向繁星商场发出甲产品800件，增值税专用发票注明价款400 000元，增值税额68 000元，确认销售收入实现，作会计分录： 借：预收账款 468 000 贷：主营业务收入 400 000 应交税费应交增值税（销项税额） 68 000,（3）同日将多余款项退还给繁星商场，作会计分录： 借：预收账

11、款 32 000 贷：银行存款 32 000,（3）售出商品需要安装和检验的，在购买方接受交货以及安装和检验完毕前，不确认收入。如果安装程序比较简单或检验是为了最终确定合同或协议价格而必须进行的程序，在发出商品时确认收入。 所得税计税收入与会计处理一致，但销售并负责安装业务属于增值税混合销售业务，应当征收增值税。,(4)采用以旧换新方式销售商品 旧产品按照销售确认，新产品按照购进商品处理，会计与所得税收入确认一致。 (5)对于订货销售，在发出商品时确认收入，预收的货款应确认为负债 。,(6)委托代销 采用支付手续费方式委托代销商品的，在收到代销清单时确认收入。 采用视同买断方式委托代销商品的，

12、按销售商品收入确认条件确认收入。,视同买断方式 税务处理：与会计处理方法一致。,收取手续费方式 收取手续费方式是指受托方根据所代销的商品数量向委托方收取手续费的销售方式。 差异分析：国税函2008875号第一条第（二）项规定：销售商品采用支付手续费方式委托代销的，在收到代销清单时确认收入。 由此可见，对委托代销问题，会计处理与企业所得税处理一致。,（7）售后回购,例题： 某房地产企业将开发的一栋商品房按5 000万元的价格转让给某公司（成本价为4 500万元），已办理产权转移手续，款项也已经收到。但是与商品所有权相关的对商品的控制权和管理权没有转移。双方商定3年后该房地产企业再按5 600万元

13、的价格回购（假定不考虑其他税金）。,房地产企业销售时: 借: 银行存款 5 000万元 贷 : 应付账款 5 000万元 准则改为“其他应付款”核算。,每年年末计提利息费用时:（共做3年） 借: 财务费用 200万元 贷: 应付账款 200万元,到期回购，支付货款时: 借: 应付账款 5 600万元 贷:银行存款 5 600万元,差异分析：国税函2008875号：采用售后回购方式销售商品的，销售的商品按售价确认收入，回购的商品作为购进商品处理。有证据表明不符合销售收入确认条件的，如以销售商品方式进行融资，收到的款项应确认为负债，回购价格大于原售价的，差额应在回购期间确认为利息费用。,（8）附有

14、销售退回条件的商品销售。 差异分析：会计处理与税法规定一致，但要审核销售协议，并查核退货可能性确认的合理性。 案例四,（9）分期收款方式销售货物 企业会计制度规定，在分期收款销售方式下，企业应按合同约定的收款日期分期确认收入，同时按全部销售成本占全部销售收入的比例计算出本期应结转的销售成本。,实施条例第二十三条规定，“企业的下列生产经营业务可以分期确认收入的实现：以分期收款方式销售货物的，按照合同约定的收款日期确认收入的实现”。 如果企业按照会计制度核算，对分期收款业务和税收处理无差异。,收入准则第五条规定：合同或协议价款的收取采用递延方式，实际上具有融资性质的，应当按照应收的合同或协议价款的

15、公允价值确定销售商品收入。 收入准则应用指南进一步指出：公允价值应为合同或协议价款的现值，应收的合同或协议价款与其公允价值之间的差额，应当在合同或协议期间内，按照应收款项的摊余成本和实际利率计算确定的摊销金额冲减财务费用。,例题： 2008年7月1日，甲公司采用分期收款方式向乙公司销售一套大型机械设备，合同约定的销售价格为2000万元，分5次于每年底等额收取。该大型设备成本为1560万元。在现销方式下，该大型设备的销售价格为1600万元。,（1）2008年7月1日销售实现 借：长期应收款 2340 贷：主营业务收入 1600 贷：应交税费-应交增值税（销项税额）340 贷：未实现融资收益 40

16、0 借：主营业务成本 1560 贷：库存商品 1560,（2）2008年底收取货款： 借：银行存款 468（2340/5） 贷：长期应收款 468 借：未实现融资收益 126 贷：财务费用 126,企业的所得税处理为： （1）2008年税收不确认收入的实现，应当调整减少当期的收入1600万元，调整减少的收入填入附表三第5行第4列。 应当调整减少当期的成本1560万元，调整减少的成本填入附表三第40行第3列。,（2）2009年税收确认实现收入400万元 （468/1.17），应当调整增加当期的收入400万元，调整增加的收入填入附表三第5行第3列。 应当调整增加当期的成本312万元(1560/5)，调整增加的成本填入附表三第40行第4列。 确认的融资收益应当调