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1、第五节持有至到期投资 一、持有至到期投资的内容持有至到期投资是指到期日固定、回收金额固定或可确定，且企业有明确意图和能力持有至到期的非衍生金融资产。通常情况下，包括企业持有的、在活跃市场上有公开报价的国债、企业债券、金融债券等。注意：第一，权益工具投资不能划分为持有至到期投资；第二，“有明确意图持有至到期”是指投资者在取得投资时意图就是明确的。第三，“有能力持有至到期”是指企业有足够的财务资源，并不受外部因素影响将投资持有至到期。二、持有至到期投资的账务处理（一）持有至到期投资核算应设置的会计科目企业应当设置“持有至到期投资”、“投资收益”等科目对持有至到期投资进行核算。“持有至到期投资”科目
2、核算企业持有至到期投资的摊余成本。企业可以分别设置“成本”、“利息调整”、“应计利息”等明细科目进行核算。（1）“成本”，借方核算取得持有至到期投资的面值，贷方核算处置持有至到期投资的面值。（2）“应计利息”核算一次还本付息时，资产负债表日按面值和票面利率计算的应收利息计入该明细科目的借方，到期收回时计入贷方。注意：分期付息应在计息时直接计入“应收利息”科目。（3）“利息调整”核算取得持有至到期投资时初始确认金额与面值的差额，以及资产负债表日计算确定的摊销额。注意：摊销额=期初摊余成本实际利率应收利息或应计利息（面值票面利率）（二）持有至到期投资的取得企业取得持有至到期投资应当按照公允价值计量
3、，取得时所发生的交易费用计入持有至到期投资的初始确认金额。注意： 企业取得持有至到期投资支付的价款中包含已到付息期但尚未领取的债券利息，应当单独确认为应收项目，不构成持有至到期投资的初始确认金额。企业取得的持有至到期投资，应当按照该投资的面值，借记“持有至到期投资 成本”科目，按照支付的价款中包含的已到付息期但尚未领取的利息，借记“应收利息”科目，按照实际支付的金额，贷记“银行存款”等科目.按照其差额.借记或贷记“持有至到期投资利息调整”科目。【例题】212 年 1 月 1 目，甲公司支付价款 2 000 000 元（含交易费用）从上海证券交易所购入 C 公司同日发行的 5 年期公司债券 12
4、 500 份，债券票面价值值总额为 2 500 000 元，票面年利率为 4.72%，于年末支付本年度债券利息（即每年利息为 118 000 元），本金在债券到期时一次性偿还。甲会司将其划分为持有至到期投资。该债券投资的实际利率为 10%。甲公司应编制如下会计分录：答疑编号 5713011401正确答案借：持有至到期投资C 公司债券一一成本2 500 000贷：其他货币资金一一存出投资款 2 000 000持有至到期投资C 公司债券一一利息调整500 000 （三）持有至到期投资的持有 企业在持有至到期投资的会计期间，所涉及的会计处理主要有两个方面：一是在资产负债表日确认债券利息收入，二是在资
5、产负债表日核算发生的减值损失。1.持有至到期投资的债券利息收入企业在持有至到期投资的会计期间，应当按照摊余成本对持有至到期投资进行计量。在资产负债表日，按照持有至到期投资摊余成本和实际利率计算确定的债券利息收入，应当作为投资收益进行会计处理。摊余成本是指该金融资产的初始确认金额经下列调整后的结果：扣除已偿还的本金：加上或减去采用实际利率法将该初始确认金额与到期日金额之间的差额进行摊销形成的累计摊销额；扣除已发生的减值损失。注意：第一，实际利率在相关金融资产预期存续期间或适用的更短期间内保持不变。第二，如果有客观证据表明该金融资产的实际利率计算的各期利息收入与名义利率计算的相差很小，也可以采用名
6、义利率替代实际利率使用。资产负债表日计息的会计处理：资产负债表日按照持有至到期投资的面值和票面利率计算确定的应收未收利息，借记“应收利息”或“持有至到期投资应计利息”科目，按照持有至到期投资的摊余成本和实际利率计算确定的利息收入，贷记“投资收益”科目，按照其差额，借记或贷记“持有至到期投资 利息调整”科目。【承前例】根据约定，212 年 12 月 31 日，甲公司按期收到 C 公司支付的第 1 年债券利息 118 000 元，并按照摊余成本和实际利率确认的投资收益为 200 000 元；213 年 12 月 31 日，甲公司按期收到 C 公司支付的第 2 年债券利息 118 000 元，并按照
7、摊余成本和实际利率确认的投资收益为 208 000 元；214 年 12 月 31 日，甲公司按期收到 C 公司支付的第 3 年债券利息 118 000 元，并按照摊余成本和实际利率确认的投资收益为 217 220 元；215 年 12 月 31 日，甲公司按期收到 C 公司支付的第 4 年债券利息 118 000 元，并按照摊余成本和实际利率确认的投资收益为 227 142 元。年份 期初摊余成本（a） 实际利息收入（b）（按实际利率 10%计算） 现金流入（c） 期末摊余成本 （d=a+b-c）212 2000000 200000 118000 2082000213 2082000 208
8、200 118000 2172200214 2172200 217220 118000 2271420215 2271420 227142 118000 2380562216 2380562 237438【包括尾差】 2618000 0答疑编号 5713011501正确答案甲公司应做如下会计分录：（1）212 年 12 月 31 日，确认 C 公司债券实际利息收入.收到的债券利息时：借：应收利息一一 C 公司118 000持有至到期投资一一 C 公司债券一一利息调整 82 000贷：投资收益C 公司债券200 000同时：借：其他货币资金存出投资款 118 000贷：应收利息C 公司118 0
9、00（2）213 年 12 月 31 日，确认 C 公司债券实际利息收入、收到债券利息时：借：应收利息C 公司118 000持有至到期投资一一 C 公司债券一一利息调整 90 200贷：投资收益一一 C 公司债券208 200同时：借：其他货币资金一一存出投资款 118 000贷：应收利息一一 C 公司118 000（3）214 年 1 2 月 31 日，确认 C 公司债券实际利息收入、收到债券利息时：借：应收利息一一公司 118 000持有至到期投资一一 C 公司债券一一利息调整 99 220贷：投资收益一一 C 公司债券217 220借：其他货币资金一一存出投资款 118 000贷：应收利
10、息C 公司118 000（4）215 年 1 2 月 31 日，确认 C 公司债券实际利息收入、收到债券利息时：借：应收利息一一 C 公司118 000持有至到期投资一一 C 公司债券一一利息调整109 142贷：投资收益-C 公司债券227 142借：其他货币资金存出投资款 118 000贷：应收利息C 公司118 000 2.持有至到期投资的减值持有至到期投资减值准备的计提和转回资产负债表日，持有至到期投资的账面价值高于预计未来现金流量现值的，企业应当将该持有至到期投资的账面价值减记至预计未来现金流量现值，将减记的金额作为资产减值损失进行会计处理，计入当期损益，同时计提相应的资产减值准备。
11、已计提减值准备的持有至到期投资价值以后又得以恢复的，应当在原已计提的减值准备金额内予以转回。转回的金额计入当期损益。（四）持有至到期投资的出售企业出售持有至到期投资时，应当将取得的价款与账面价值之间的差额作为投资损益进行会计处理，如果对持有至到期投资计提了减值准备，还应当同时结转减值准备。企业出售持有至到期投资，应当按照实际收到的金额，借记“银行存款”等科目，按照该持有至到期投资的账面余额，贷记“持有至到期投资成本、利息调整、应计利息”科目，按照其差额，贷记或借记“投资收益”科目。己计提减值准备的，还应同时结转减值准备。【承前例】，216 年 1 月 5 日，甲公司将所持有的 12 500 份
12、 C 公司债券全部出售.取得价款 2 400 000 元。在该日，甲公司该债券投资的账面余额为 2 380 562 元，其中：成本明细科目为借方余额 2 500 000 元，利息调整明细科目为贷方余额 119 438 元，假定该债券投资在持有期间未发生减值。甲公司应编制如下会计分录：答疑编号 5713011502正确答案借：其他货币资金存出投资款2 400 000持有至到期投资C 公司债券一一利息调整 119 438贷：持有至到期投资一一 C 公司债券一一成本 2 500 000投资收益一一 C 公司债券19 438 【例题单选题】2012 年 A 公司以 500 万元购入 B 公司同日发行的
13、五年期每年付息到期还本的公司债券，准备持有至到期；债券面值总额 480 万元，票面利率 5%，另支付交易费用 5 万元，该持有至到期投资的初始金额为（）万元。A.500B.505 C.480D.485答疑编号 5713011503正确答案B答案解析企业取得持有至到期投资应当按照公允价值计量，取得持有至到期投资发生的交易费用计入持有至到期投资的初始确认金额。企业取得的持有至到期投资支付的价款中包含了已到付息期但尚未领取的债券利息，应当单独确认应收项目，不构成持有至到期投资的初始确认金额。 第七节可供出售金融资产 一、可供出售金融资产的内容可供出售金融资产是指初始确认时即被指定为可供出售的非衍生金
14、融资产，以及没有划分为持有至到期投资、贷款和应收款项、以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产（即交易性金融资产）的金融资产。通常情况下，包括企业从二级市场上购入的债券投资、股票投资、基金投资等，但这些金融资产没有被划分为交易性金融资产或持有至到期投资。二、可供出售金融资产的账务处理（一）可供出售金融资产核算应设置的会计科目企业应当设置“可供出售金融资产”、“资本公积其他资本公积”、“投资收益”等科目进行核算。企业应当按照可供出售金融资产的类别和品种，分别设置“成本”、“利息调整”、“应计利息”、“公允价值变动”等明细科目进行核算。（二）可供出售金融资产的取得企业取得的可供出售金融资产应当
15、按照公允价值计量.取得可供出售金融资产所发生的交易费用应当计入可供出售金融资产的初始入账金额。企业取得可供出售金融资产支付的价款中包含已宣告但尚未发放的现金股利或已到付息期但尚未领取的债券利息，应当单独确认为应收项目，不构成可供出售金融资产的初始入账金额。1.企业取得可供出售的金融资产为权益工具的，应当按照该金融资产取得时的公允价值与交易费用之和，借记“可供出售金融资产成本”科目，按照支付的价款中包含的已宣告但尚未发放的现金股利，借记“应收股利”科目，按照实际支付的金额，贷记“其他货币资金存出投资款”等科目。2.企业取得的可供出售金融资产为债券投资的，应当按照该债券的面值，借记“可供出售金融资产成本”科目，按照支付的价款中包含的已到付息期但尚未领取的利息，借记“应收利息”科目，按照实际支付的金额，贷记“银行存款”等科目，按照其差额，借记或贷记“可供出售金融资产利息调整”科目。注意：第一，如为债券投资，取得时的处理与持有至到期投资一致。第二，如为权益工具，除交易费用的处理计入初始金额外，其他与交易性金融资产一致。【例题多选题】201
