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1、长期股权投资的计税基础: 企业所得税法实施条例（国务院令第号）第七十一条规定：“投资资产按照以下方法确定成本（一）通过支付现金方式取得的投资资产，以购买价款为成本；（二）通过支付现金以外的方式取得的投资资产，以该资产的公允价值和支付的相关税费为成本。”,1,成本法核算帐面价值,采用成本法核算的长期股权投资，初始投资或追加投资时，按照初始投资或追加投资的成本增加长期股权投资的账面价值。被投资单位宣告分派的现金股利或利润中，投资企业按应享有的部分确认为当期投资收益. 会计准则解释第3号:采用成本法核算的长期股权投资,除取得投资时实际支付的价款或对价中包含的已宣告但尚未发放的现金股利或利润外,不再划
2、分是否属于投资前与投资后被投资单位实现的净利润.,2,例题,甲公司2010年1月,取得对乙公司5%的股权，成本为800万元。2010年2月，甲公司又以1200万元取得对乙公司6%的股权。假定甲公司对乙公司的生产经营决策不具有重大影响或共同控制，且该投资不存在活跃的交易市场，公允价值无法取得。甲公司应进行的会计处理为： 借:长期股权投资 8 000 000 贷:银行存款 8 000 000 借:长期股权投资 12 000 000 贷:银行存款 12 000 000,如果800万元中含有已宣告未发放股利80万,这项股权的公允价值其实应当是720万元,而非800万元,80万元属于代垫款项. 借应收股
3、利80, 借长期股权投资720 贷银行存款800 如果你非要认为通过支付现金方式取得的投资资产，以购买价款为成本,将计税基础确认为800万.,举例分析,1、收到股利, 2、将来以900万转让, 借银行存款80 借银行存款900 贷应收股利80 贷长期股权投资720贷投资收益180会计确认转让收入180, 税收上计税基础800万,收到股利确认投资收益80万(免税),转让收入900万, 转让所得100万. 如此一来,明明180万要交税,结果税收上只确认100万,岂不是便宜了企业?,为什么会是这样?,其实出售方,借应收股利80万,贷投资收益80万,这笔投资收益已由出售方享用完毕,收购方岂能再次确认免
4、税收益?,权益法核算帐面价值,比较初始投资成本与投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额,对于初始投资成本小于应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的,应对长期股权投资的账面价值进行调整,计入取得投资当期的损益。,8,A企业于205年1月取得B公司30%的股权,支付价款6000万元。取得投资时被投资单位可辨认净资产的公允价值为24000万元,A企业按持股比例30%计算确定应享有7200万元,则初始投资成本与应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额之间的差额l200万元应计入取得投资当期的营业外收入。有关账务处理为: 借:长期股权投资投资成本 72 000 000 贷:银行存款 60
5、000 000 贷:营业外收入 12 000 000 帐面价值7200万,计税基础6000万,帐面确认的营业外收入1200万作纳税调减处理.,9,10,长期股权投资减值准备,企业所得税法实施条例：未经核定的准备金支出，是指不符合国务院财政税务主管部门规定的各项资产减值准备、风险准备等准备金支出。 借资产减值损失 贷长期股权投资减值准备， 上述应作纳税调增，不改变长期股权投资的计税基础。 交易性金融资产公允价值变动产生的公允价值变动损益同样企业所得税不予确认损益。,11,资本公积转增实收资本或股本,国税函【2010】79号（关于贯彻落实企业所得税法若干税收问题的通知）“被投资企业将股权（票）溢价
6、所形成的资本公积转为股本的，不作为投资方企业的股息、红利收入，投资方企业也不得增加该项长期投资的计税基础。 ”,12,为什么？,实收资本与资本公积属于资本，而未分配利润与盈余公积属于利得（留存收益），企业所得税只能对利得征税，而不能对资本征税。因此股本溢价转增股本只是资本表现形式的不同。,例题,问题内容： 企业向股东的借款在股东同意下转为资本公积，请问需要交纳所得税吗？ 答： 追加投资但并没有增加实收资本或股本，所以不属于资本或股本溢价，企业所得税处理上理解为接受捐赠收入，应并入企业所得税应纳税所得额。,财税2008151号,财政部、国家税务总局关于财政性资金、行政事业性收费、政府性基金有关企
7、业所得税政策问题的通知（财税2008151号）文件第一条规定：“企业取得的各类财政性资金，除属于国家投资和资金使用后要求归还本金的以外，均应计入企业当年收入总额。本条所称财政性资金，是指企业取得的来源于政府及其有关部门的财政补助、补贴、贷款贴息，以及其他各类财政专项资金，包括直接减免的增值税和即征即退、先征后退、先征后返的各种税收，但不包括企业按规定取得的出口退税款；所称国家投资，是指国家以投资者身份投入企业、并按有关规定相应增加企业实收资本（股本）的直接投资。”,情况比较特殊的资本公积,对于政府补助收入确认，按照企业会计准则规定，企业在取得国家补助时，如果国家相关文件明确要求计入资本公积的，
8、不作为政府补助处理。 摘自（2009年上市公司执行企业会计准则监管报告） 因此如果政府相关文件准许作为资本公积，且计入国家投资权益，则相应的资本公积属于投资款，可不征收企业所得税。也即国家债权转股权可以只进资本公积。,16,留存收益转增股本或实收资本呢？,可以理解为先分配再增资，转增法人股东股本时先分配留存收益享受免税待遇，比如A房产企业以未分配利润100万转增股东B集团股本， 借利润分配100贷股本80贷资本公积20，对于B集团而言，相当于借银行存款100，贷投资收益100（免税）借长期股权投资100，贷银行存款，相应的长期股权投资计税基础与帐面价值均增加100万。,17,如果是外藉法人股东
9、呢？,财政部、国家税务总局关于企业所得税若干优惠政策的通知（财税20081号）文件第四条规定：“2008年1月1日之前外商投资企业形成的累积未分配利润，在2008年以后分配给外国投资者的，免征企业所得税；2008年及以后年度外商投资企业新增利润分配给外国投资者的，依法缴纳企业所得税。” 因此A房产企业需要扣缴10%的预提所得税，有双边协定优惠的依照协定执行。,18,财政部、国家税务总局关于个人所得税若干政策问题的通知（财税字199420号）规定：二、下列所得，暂免征收个人所得税（八）外籍个人从外商投资企业取得的股息、红利所得。 目前对外藉股东个人仍免征上述股息红利个人所得税。 但是如果某外商投
10、资企业外资比例未达到25%的比例，不符合外商投资企业法，不应予以免征个人所得税。 对于内资个人取得的股息红利仍应扣缴20%的个人所得税，但是财政部、国家税务总局关于股息、红利个人所得税有关政策的通知（财税2005102号）文件规定：“对个人投资者从上市公司取得的股息红利所得，暂减按50%计入个人所得税应纳税所得额，依照现行税法规定计征个人所得税。”,如果是外藉个人股东或上市个人股东呢,19,国家税务总局关于印发征收个人所得税若干问题的规定的通知（国税发1994089号）：股份制企业在分配股息红利时，以股票形式向股东个人支付应得的股息红利，应以派发红股的投票票面金额为收入额按利股红项目扣缴个人所
11、得税。,股票股利专题,20,向法人股东派发股票股利,A房产公司向B集团派发股票股利，假设该股票股利公允价值100万， 借利润分配100万，贷股本20万，贷资本公积股本溢价80万。 B集团公司未做任何会计分录。 分析：A公司发生了留存收益转增资本行为，B集团公司会计制度或准则虽然没有要求作出任何会计处理决定，但是在税收上视同为先行取得留存收益分配额100万元，享受免税，同时应增加长期股权投资帐面价值100万。,21,例1：A地产企业分配现金红利100万，B公司应作借银行存款，贷投资收益，由于已分回现金红利100万，则A地产企业所有者权益减少100万，假设B集团公司以500万价格卖出该股权，则转让
12、所得额为500-计税基础200万=300万。缴税75万。 B集团出去200万，拿回股利100万和转让收入500万，赚了400万。,异曲同工之妙,例2A地产企业分配股票股利100万，B公司应作在税收上处理为借长期股权投资100，贷投资收益100，由于只是所有者权益内部转化，则A地产企业所有者权益并没有减少，如此B集团公司以500万+100价格卖出该股权，则转让所得额为600-计税基础200万-增加的计税基础100=300万。缴税75万。如果B公司不增加计税基础100万，就要交税100万。 B集团拿出去200万，收回来600万，赚了400万。,23,扣缴个税与非居民所得税时点注意要点：,国税函【2
13、010】79号（关于贯彻落实企业所得税法若干税收问题的通知）中规定“企业权益性投资取得股息、红利等收入，应以被投资企业股东会或股东大会作出利润分配或转股决定的日期，确定收入的实现。,24,中国境内居民企业向未在中国境内设立机构、场所的非居民企业分配股息、红利等权益性投资收益，应在做出利润分配决定的日期代扣代缴企业所得税。如实际支付时间先于利润分配决定日期的，应在实际支付时代扣代缴企业所得税。,国家税务总局关于非居民企业所得税管理若干问题的公告（国家税务总局公告2011年第24号）,25,国家税务总局关于利息、股息、红利所得征税问题的通知（国税函1997656号）文件规定：“扣缴义务人将属于纳税
14、人应得的利息、股息、红利收入，通过扣缴义务人的往来会计科目分配到个人名下，收入所有人有权随时提取，在这种情况下，扣缴义务人将利息、股息、红利所得分配到个人名下时，即应认为所得的支付，应按税收法规规定及时代扣代缴个人应交纳的个人所得税。”第十三条规定：“扣缴义务人每月所扣的税款，应当在次月七日内缴入国库。”,扣缴股息个人所得税的特殊情形之一,扣缴股息个人所得税特殊情形之二,财税（2003）158号：关于规范个人投资者个人所得税征收管理的通知 纳税年度内个人投资者从其企业借款，在该纳税年度终了后既不归还，又未用于生产经营的，其未归还的借款可视为对投资者的红利分配，依照利股红项目计征个人所得税。,土
15、地增值税政策,土地增值税暂行条例实施细则（财法字【1995】006号）第七条第三款规定：开发土地和新建房及配套设施的费用，是指与房地产开发项目有关的销售费用、管理费用、财务费用。财务费用中的利息支出，凡能够按转让房地产项目计算分摊并提供金融机构证明的，允许据实扣除，但最高不能超过按商业银行同类同期贷款利率计算的金额。其他房地产开发费用，按本条（一）、（二）项规定计算的金额之和的以内计算扣除。凡不能按转让房地产项目计算分摊利息支出或不能提供金融机构证明的，房地产开发费用按本条（一）、（二）项规定计算的金额之和的以内计算扣除。,土地增值税是对开发项目进行清算的，只有与清算项目有关的财务费用（含利息
16、）才允许扣除，而与清算项目无关的利息不得作任何扣除，比如企业非用于房地产开发项目的借款费用支出、清算项目完工后发生的借款费用支出等。,房地产开发企业会计制度（财会字【1993】02号）规定借款费用资本化对象仅包括固定资产与无形资产，而不包括房地产企业作为存货的房地产项目，因此对清算项目发生的利息支出先计入开发成本-开发间接费用中，完工后再转入财务费用，这样处理是能够准确的将利息等财务费用按房地产项目计算分摊。,企业会计准则（财会【2006】3号）对借款费用资本化进行了重大改革，即借款费用资本化的对象不再仅包括固定资产与无形资产，还包括“需要经过相当长时间的购建或者生产活动才能达到预定可使用或者可销售状态的存货。因此采用新会计准则的房地产企业发生的应分摊到房地产开发项目的借款费用便无需从开发成本转到财务费用科目中。,
