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1、税收筹划 策略、方法与案例,天津财经大学 黄凤羽,第十章 企业跨国税收筹划,一 教学目的与要求,重点掌握利用国际避税地和跨国机构进行税收筹划的基本规律，了解跨国电子商务中可以通过哪些手段进行税收筹划。,第十章 企业跨国税收筹划,具备的要素,跨国税收筹划,第一，跨国税收筹划的主体是跨国纳税人，并因此涉及多个国家的税制及税收法律文件；,第二，跨国税收筹划的目的是降低甚至免除有关的税收负担；第三，跨国税收筹划所采用的手段必须具有合法性。,二 教学内容与方法,【 教学要点】,第十章 企业跨国税收筹划, 跨国税收筹划必须关注不同国家税制结构的差别 税收管辖权与跨国税收筹划 国际避税地与跨国税收筹划 跨国
2、公司的机构设置与跨国税收筹划 跨国电子商务的税收筹划 跨国转移定价中的风险规避预约定价安排,关注不同国家税制结构的差别,跨国税收筹划必须关注 不同国家税制结构的差别,国家税制结构,指在国家的全部税收收入中，各类税种的收入构成。,各类所得税、资本利得税、不动产税、财产税等,直接税为主,间接税为主,增值税、消费税、销售税、营业税、印花税等,经济发达国家,发展中国家,重复课税问题,1843年法国和比利时签订了世界上最早的税收协定,2006年8月21日，内地和香港特别行政区关于对所得避免双重征税和防止偷漏税的安排（以下简称安排）在港正式签署，对1998年签署的两地间避免双重征税的安排进行了全面修订。,
3、税收管辖权的基本类型及基本筹划思路,税收管辖权与跨国税收筹划,免除重复课税的几种主要方法,扣除法、减免法、抵免法和免税法，都是针对纳税人的跨国所得的,税收管辖权的基本类型及基本筹划思路,税收管辖权与跨国税收筹划,税收管辖权的基本类型,地域税收管辖权,居民税收管辖权,公民税收管辖权,税收管辖权实际应用,住所标准，时间标准,常设机构，代理人,中国等大多数国家,地域+居民,本国居民境内、境外所得；外国居民境内所得,仅地域,中国香港、巴拿马等国,仅对来源于本国境内的所得征税,地域居民公民,美国,利用各国之间税收管辖权的差异，避免被更多的国家认定为纳税人，并且尽量将无限纳税义务转化为有限纳税义务。,筹划
4、思路,利用税收管辖权进行跨国税收筹划的基本方法,税收管辖权与跨国税收筹划,居民纳税人,“居民纳税义务人”的认定标准,自然人,境内所得+境外所得,交税,非居民纳税人,境内所得,在行使居民税收管辖权的国家，避免被认定为居民纳税义务人具有十分明显的税收筹划效果。,经常性居住地,习惯性居住地,连续居住满一定时间,累计居住满一定时间,永久性居住地,时间标准,居住地标准,利用税收管辖权进行跨国税收筹划的基本方法,税收管辖权与跨国税收筹划,美国,只要是在美国登记注册的公司，无论其管理机构是否设在美国，也无论其股权属于谁，都是美国的“法人居民”，应就其来源于美国境内外的全部所得向美国缴纳所得税,公民公司,欧洲
5、,采用“常设机构”判定标准,常设机构,指一个企业进行全部或部分营业的固定场所。在另一方进行营业活动，有固定的营业场所，如管理场所、分支机构、办事处、工厂、车间、作业场所等，便构成常设机构。,代理人,如果某个非居民通过有依附关系（非独立地位）的居民代理人在一国开展商业活动，代理人有权以非居民的名义签订合同，那么该非居民通常被认为在该国设有常设机构，属于居民纳税义务人。,税收管辖权筹划案例,税收管辖权与跨国税收筹划,收购当地原材料就地加工和销售 港口停留时间较短 如：1981年，中国花生，64%购买板材27天不征税,日本的海上流动工厂,意大利在美国的独立推销商,独立推销商在美国不做广告推销所推销的
6、产品 不设立售后服务机构 只作为与消费者沟通的中介,所有销售合同都在英国签署 只设产品展示厅，不设其他机构和营业场所,英国在法国的产品展示厅,税收管辖权筹划案例,税收管辖权与跨国税收筹划,中东、拉美国家 非居民公司半年内获得的收入免征所得税,韩国的海外建筑承包作业,西班牙公司在荷兰鹿特丹建立机构搜集信息,双边税收协定：专门用于搜集信息、情报的办事机构不属于常设机构 该机构不在合同和订单上签字,法国弗尔钢铁公司 在英国的经营,英国股东不参与管理活动，只分红 非英国居民做管理工作，如经理、董事 不在英国召开董事会或股东大会 所有会议、材料、报告都在英国境外进行 不以英国电话、电讯等发布指令、命令
7、为应付紧急情况，设立一独立的“服务性公司”,中国的有关规定,税收管辖权与跨国税收筹划,下列内容不能视为常设机构：,以专为储存、陈列或交付本企业货物或者商品为目的而使用的设施； 以专为储存、陈列或交付为目的而保存本企业货物或者商品的仓库； 以专为本企业采购货物或商品或搜集情报为目的所设的固定场所； 以专为另一企业加工为目的而保存本企业货物或者商品的仓库； 以专为本企业进行其他准备性或辅助性获得为目的所设的固定营业场所； 专为以上获得的结合所设的固定营业场所，如果这种结合使该固定场所全部活动属于准备性质或辅助性质。 如果缔约国一方企业仅通过经纪人、代理人等在另一国进行营业，而这些中介公司仍然照常经
8、营其业务，那么也不应视为在另一国有常设机构。,(国税发200635号)文件：常设机构不包括专门为本企业进行准备性或辅助性活动的目的所设的固定营业场所。,国际避税地的含义,国际避税地与跨国税收筹划,国际避税地,指某一国家或地区在境内的全部或部分区域，对外实行轻税甚至无税的政策。,纯粹的国际避税地是指不行使直接税的税收管辖权，有些国家或地区虽然行使前述的直接税管辖权，但税收优惠较多，或税率很低，一般也被视为国际避税地。,自由港,指不设海关管辖，在免征进口税、出口税、转口税的情况下，从事转口、进口、仓储、加工、组装、包装、出口等项经济活动的港口或地区。,避税港,指人们在取得收入或资产的情况下，不缴或
9、少缴所得税，实际税收负担远低于国际一般水平的地区。,自由港主要以免征关税为特征，而避税港则主要是以减免所得税为特征。自由港可能同时是避税港，如中国香港；而在有些情况下，自由港并不是避税港，如汉堡自由贸易区。,国际避税地的类型及筹划策略,国际避税地与跨国税收筹划,不征所得税“纯避税地”,政府的财政收入主要来自消费税、资产注册费等。如：巴哈马、百慕大、开曼群岛、瑙鲁，汤加、瓦努阿图、巴林、库克群岛、特克斯和凯科斯群岛等。,实行低所得税,如：瑞士、列支敦士登、英属维尔京群岛、荷属安第列斯、海峡群岛、所罗门群岛等。瑞士所得税税率明显低于其他欧美国家，且有广泛的税收协定。,仅实行地域管辖权而且所得税税率
10、较低,如：香港、巴拿马、利比里亚、哥斯达黎加等。,途径之一是将法人单位整体迁移到国际避税地。,正常课税，但对某些种类的公司提供特殊税收优惠,如：卢森堡、荷兰、荷属安第列斯、列支敦士登等。,两种避税策略,途径之二则是通过综合运用税收管辖权，以及在国外设置有关联的分支机构等，将纳税义务转移到国际避税地。,国际控股公司实现跨国税收筹划的途径,跨国公司的机构设置 与跨国税收筹划,H同时与A和B签订税收协定，免预提税或：H本身不征预提税，且与B有税收协定 a对h控股，但h对b不一定控股,直接投资,通过控股公司,借助国际金融公司实现跨国税收筹划,跨国公司的机构设置 与跨国税收筹划,双重国际金融公司的税收筹
11、划意义,跨国公司的机构设置 与跨国税收筹划,通过国际贸易公司实现跨国税收筹划,跨国公司的机构设置 与跨国税收筹划,通过其他机构设置进行跨国税收筹划,跨国公司的机构设置 与跨国税收筹划,海运公司的所有权和经营权不需在同一个国家，总管理机构可以设在第三国，同时拥有的船舶还可在别处注册。比如巴拿马。,国际海运公司,从事建筑设计业务的跨国子公司,例：公司A拟进行一项工程建设，委托国内建筑企业B为其设计图纸。双方就此事签订合同，合同金额为200万元。取得收入后，B的纳税义务为： 应纳营业税=20036（万元） 应纳城市维护建设税和教育费附加=6（7%+3）0.6（万元）,该项业务可视为劳务在境外提供，对
12、外商C从我国取得的全部设计业务收入，不征收营业税。C没有营业税纳税义务，可少缴纳6.6万元的营业税及附加。,B可以在境外（如中国香港）设立一个子公司C，并由C与A签订设计合同。C在设计开始前派员来我国进行现场勘察、搜集资料、了解情况，设计方案、计算、绘图等业务全部在中国境外进行，设计完成后，将图纸交给中国境内企业。,分支机构与子公司的选择,跨国公司的机构设置 与跨国税收筹划,可以不缴纳资本注册税和印花税。 可以避免对利息和特许权使用费或股息征收预提税（在中国，这项税收负担为总收益的10%）。 一般可以用分支机构的亏损抵减总机构的盈利，之后再计算总公司应缴纳的所得税。,（1）采取分支机构形式时，
13、企业可以获得的税收优势主要体现在：,（2）采取分支机构形式时，企业在税收方面可能在以下方面处于劣势：,增加了企业集团进行转移定价的难度。 不能享受参股所得税免税。 不能享受东道国政府为子公司提供的免税期等优惠。 分支机构转变为子公司时，可能要对由此产生的资本利得纳税。 分支机构一旦取得利润，总机构就应在当年度为其在总机构所在国缴纳所得税，而不能获得延期纳税的好处。,利用常设机构标准进行税收筹划,跨国电子商务的税收筹划,居住地标准：,电子商务中“常设机构”标准的差异,进行经营活动，有固定的营业场所（包括管理场所、分支机构、办事处、工厂、车间、作业场所等） 服务器是否构成常设机构？美国：不构成澳大
14、利亚：构成 是否会发生通过转移服务器逃避纳税？ 租用服务器是否视同自有服务器？,传统贸易方式下：非独立代理人，有权以非居民名义签订合同，则构成 代理人 电子商务下： 互联网供应服务商是否构成非独立地位代理人？（有争议） 虽无权签订合同，但经常在本国为对方提供货物或商品的库存，并经常代表对方交付或无或商品（认为有代理人）,代理人标准：,利用常设机构标准进行税收筹划,跨国电子商务的税收筹划,将服务器置于不被认定为常设机构的国家,两国签有税收协定时，应慎重考虑,利用所得税管辖权的税收筹划,跨国电子商务的税收筹划,地域税收管辖权下的税收筹划,利用电子商务的所得性质进行税收筹划,跨国电子商务的税收筹划,
15、利用不同所得项目选择较低的税率,一是各国税法一般都对不同的所得项目规定了不同的税率； 二是应注重有关的流转税纳税义务； 三是在跨国的电子商务中，所得项目的不同将决定纳税人应缴纳所得税或预提（所得）税。,例1：非居民向一国销售电子图书 认定为销售货物：应对全部利润征收所得税（出售图书的所得） 认定为特许权使用费：只能征预提税（销售拷贝权利的所得）,例2：应注重有关的流转税筹划 非居民向中国销售货物：征收17%的增值税，没有进项 非居民从中国取得特许权使用费收入：征收5%的营业税,利用电子商务的所得性质进行税收筹划,跨国电子商务的税收筹划,利用不同所得项目对其他税收要素进行选择,例如：营业税中的“
16、邮电通信业”和“服务业” 电讯企业：邮电通讯业 普通网络经营者：服务业,资金流和物流不一致 与现行规定不匹配,增值税进项税额的认定,有关税目的认定,利用电子商务的征管漏洞或空白进行税收筹划,(1)商品和劳务供应地、消费地的模糊性,(2)印花税征管空白,(3)电子商务带来的税收稽查困难,预约定价安排的概念,跨国转移定价中的风险规避 预约定价安排,预约定价安排（advance pricing arrangement，简称APA）,分单边、双边、多边,指纳税人事先将其和关联企业之间的内部交易与财务收支往来所涉及的转让定价方法(transfer pricing method)向税务机关报告，经审定认可，作为计征所得税的会计核算依据，并免除事后税务机关对转让价格进行调整的一份协议。,
