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1、审计基础理论探讨审计基础理论探讨摘要摘要：科学的审计理论对审计实践的发展具有重要的推动作用，审计理论的发展也应该建立在一定的基础之上，应该与其他学科一起蓬勃发展，该文分析了审计理论基础的界定和应该具备的条件，提出了审计理论的建立和发展所依据的理论基础。 关键词关键词：审计 审计理论 审计基础理论审计基础理论作为审计理论产生和发展的起点，是整个审计理论体系大厦的基石。然而，目前理论界对此问题的研究却并不多，在此，试对此问题作以下探讨。审计是一项具有独立性的经济监督活动，独立性是审计区别于其他经济监督的特征；审计的基本职能是监督，而且是经济监督，是以第三者身份所实施的监督。审计的主体是从事审计工作
2、的专职机构或专职的人员，是独立的第三者，如国家审计机关、会计师事务所及其人员。审计的对象是被审计单位的财政、财务收支及其他经济活动，这就是说审计对象不仅包括会计信息及其所反映的财政、财务收支活动，还包括其他经济信息及其所反映的其他经济活动。审计的基本工作方式是审查和评价，也即是搜集证据，查明事实，对照标准，做出好坏优劣的判断。审计的主要目标，不仅要审查评价会计资料及其反映的财政、财务收支的真实性和合法性，而且还要审查评价有关经济活动的效益性。一、审计基础理论的概念界定辩证唯物主义认识论认为，理论作为一种系统化了的理性认识，是人们由实践概括出来的关于自然界和社会知识的有系统的结论。由此，我们是否
3、可以认为，审计实践活动就等同于审计基础理论呢？审计基础理论与审计理论结构的逻辑起点。审计基础理论之间又存在一种怎样的关系呢？我认为，没有比较就没有鉴别，尤其是对某一事物的概念的界定，通过与其相关事物的比较，在差异中寻找本质的区别，就更能体现该事物质的规定性。（1）审计基础理论与审计实践。根据辩证唯物主义认识论，我们可得出，审计实践活动是审计理论的基础和来源，正是审计实践的不断丰富推动着审计理论的不断发展。然而，理论的形成并不是实践的简单堆砌，而更需要一种理性的思维去引导实践，并发现和提炼实践中存在着的有规律的东西，只有完成了感性认识到理性认识的升华，理论才得以最终形成。因此，审计基础理论更多地
4、表现为一种思想，它体现了审计的本质，并不断地引导和推动审计实践活动的发展，促成审计理论的形成，从而为整个审计理论体系的构建提供了一个支撑点。（2）审计基础理论与审计理论结构的逻辑起点。审计理论结构，即审计理论系统内各组成要素之间相互联系、相互作用的方式或程序，是一个按一定逻辑关系组成的有机整体。其逻辑起点应是构成这一有机整体的最基础的部分，是理论思维的初始点，起着统驭全局的作用。加拿大审计学家安德森于 1977 年提出的审计目标起点论认为：任何领域的研究都要确定其研究的界限和目标，审计理论结构研究应以审计目标为逻辑起点，由其层层演绎出整个体系，其他审计要素都应围绕审计目标而展开。由此可知，审计
5、基础理论与审计理论结构的逻辑起点是两个根本不同的概念。如果将审计理论体系比喻为一座建筑物，那么其基础部分就是审计基础理论。（3）审计基础理论与审计基础理论。审计基础理论是指可以通用于任何独立审计活动、具有普遍指导性的审计理论（如审计本质、审计职能等）。审计基础理论与审计应用理论是根据理性化程度对审计理论的一种划分，二者构成了完整的审计理论体系。因此，审计基础理论是理论体系的根基和起点，而审计基础理论则是审计理论体系的重要组成部分，二者是支撑与被支撑的关系。如果把审计基础理论比作是建筑物深埋于地下的部分，它支撑着整座建筑物，审计基础理论则是在此基础上建立起来的由梁、柱等构成的建筑物的基本框架。综
6、上所述，审计基础理论是在一定的时空中，支撑着审计理论形成并不断发展的根基与起点，是其他学科向审计理论转化的“关节点”。二、审计基础理论的基本特征由定义出发，审计基础理论的基本特征如下：（1）交叉性。作为其他学科向审计理论转化的“关节点”，审计基础理论本身就是诸多相关学科相互渗透的结果。在相关学科理论中，与审计存在本质相关性的部分构成审计基础理论，而该基础或其中一部分又同时构成其他相近学科的基础理论。可见，同一学科理论中可能包含着几个不同分支学科的基础理论，而某一学科的基础理论又是多个相关学科相互渗透的结果，审计基础理论就具有明显的交叉性特征。（2）抽象性。审计基础理论并不是看得见、摸得着的实体
7、，它属于一种意识，是人们辨别审计实践，并从中提炼出某些规律性的一种思维凝结。同时，审计基础理论的抽象性特征并不能否定其客观存在性。（3）独立性。审汁基础理论虽然支撑着审计理论体系，但它并不像审计基础理论那样属于审计理论体系的组成部分；它虽然是审计理论的根基和起点，但并不等同于审计理论结构体系的逻辑起点。审计理论的形成和发展离不开审计基础理论，但作为理论支撑，审计基础理论在整个审计理论体系中处于相对独立的位置，其发展并不受制于审计理论的现状。（4）动态性。随着时代的变迁和社会环境的变化，审计基础理论也在不断地发展。每一个新学科的诞生，都丰富了这个“关节点”的内容。审计基础理论的动态性特征，决定了
8、审计理论处于不断地发展和完善的过程中。审计基础理论的发展为审计理论提供了充分的营养，并成为其发展的动力。三、审计基础理论的具体内容根据与审计理论的相关性程度，可以从内涵和外延两个角度对审计基础理论的内容进行界定。根据对审计初始性理论起点的考察与分析，审计基础理论的内涵有以下几个方面内容：（1）哲学基础。审计本质是决定审计区别于其他客观事物的根本同性，也正因为如此，罗伯特莫茨和侯赛因夏拉夫在其审计理论结构中，在考察哲学性探索本质的基础上探讨审计本质。而作为应社会需求出现的一种经济管理活动，审计最基本的职能就是监督。因此，从审计职能抽象出来的审计本质蕴涵了深刻的监督思想。监督思想最深的根源来自于哲
9、学中关于人性的认识。“性本恶”论认为由于人的内在动力不足以使其自觉地履行义务、遵守规则，因此主张通过法制等外力来约束人的行为，而监督恰是一种有效的对人进行约束和管制的手段。西方的监控制度正是基于对人性恶的认识，才得到了今天的发展。此外，哲学作为反映事物普遍发展规律的科学，其对各学科都具有普遍的理论指导意义，也为审计理论提供了辨证的、唯物的思维方法。（2）管理学基础。在学科的划分上，会计学本身是管理学的一个分支，而审计学又是从会计学中分立出来的一门学科，因此审计学也同于管理学科，管理学的某些思想和理论理应构成审计理论的基础。尤其是管理心理学的出现，它集心理学、行为学、社会学以及人类学等学科为一体
10、，在现今的管理中得到越来越多的认识和应用。而管理审计学科的诞生及制度基础审计理论的提出，无不体现了管理学对审计理论发展的深远影响。（3）法学基础。法学对审计理论的影响主要体现在对审计范围和审计责任等基础理论的构建上。正如迈克尔查菲尔德所说：“审计的范围和审计人员的责任通过法庭对一系列划时代事件的判决而得到了明确。”此外，各国公司法、证券法等也对审计理论的发展起到了巨大的推动作用。法学作为审计基础理论的内涵，为建立协调审计主体、委托人与被审计单位三者关系的审计理论提供了坚实的思想基础。（4）经济学基础。作为一门古老的科学，经济学在经历了几次划时代的变革之后、其理论体系日臻完善，不仅使本学科得到了
11、迅速发展，还为审计理论的构筑奠定了坚实的基础。尤其是经济学中代理理论的提出，为我们认识审计本质及审计职能开辟了新的思路。根据经济学中的“理性人”假设，委托人和代理人都是最大效用的追求者，而各自利益目标的不一致：导致了行为上的偏差。委托人为了使代理人朝着自身利益的方向努力需付出代理成本，监督则是能够降低代理成本、维系代理关系的有效手段。此外，监督也体现了审计最根本的思想，成为审计最基本的职能。另外，产权经济学、制度经济学等，都极大丰富了审计基础理论的内容，为审计理论的发展注入了新的活力。（5）会计学基础。审计学最初包含在会计学之中，后从会计学中分立出来，成为一门独立的学科。正是这种血缘关系，使审
12、计与会计互相渗透，会计学理论必然成为审计基础理论的内涵。查账（即会计检查）这一传统审计概念沿用至今，它仍是中外审计概念中内容的主干部分。虽然随着社会经济的发展，审计的内容、范围、方法等在不断变化，审计的概念也在逐渐丰富，但时至今日审计仍是以会计资料为主要对象。而会计资料是在会计学理论指导下生成的，因此，审计理论框架的构建离不开会计学理论的指导。（6）侦查逻辑学基础。审计理论经历了三次飞跃，得到了迅速发展，然而不论审计目标如何被丰富，却始终没有离开过查错防弊这一目标，这也体现了现代审计对传统审计的继承。对错弊的审计是遵循发现疑点、收集证据、证实结论等类似于侦查逻辑学的程序来进行的。此外，无论形成
13、何种审计结论，都需要审计证据的支持，审计人员通过检查、监督、查询及分析性复核等手段取得审计证据，需要大量借鉴侦察学中的类似方法；在对获取的审计证据进行整理和选择时，需运用逻辑判断来分析，使选取的证据充分且适当。因此，审计基础理论中包含有侦查逻辑学理论。审计基础理论的外延，是指与审计理论关联度不高，但通过功能渗透作用于内涵的审计基础理论，或与现有审计理论相结合，形成新的审计学边缘性学科理论，从而对审计理论发展产生影响的科学理论。新学科的不断出现，极大丰富了审计基础理论的外延内容，其中最有影响的莫过于计算机科学。计算机在会计实务中的广泛应用，给当代审计实务和审计理论带来了极大的冲击。电算化会计信息系统使审计对象无纸化成为可能。这增加了审计的难度和风险，要求审计人员改进审计手段，重新设定审计程序。而审计方法和技术的改变，必然对审计理论产生影响。此外，心理学、预测学、司法学等学科与审计学结合，分别形成了审计心理学、审计预测学、司法审计学等审计学边线性学科，其相关理论构成了广义上的审计基础理论。其他与审计相关的应用学科与审计理论、审计学的相互渗透，也在一定程度上丰富了审计基础理论的内容。
