常见财务错弊及侦查技巧-v

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1、常见财务错弊及侦查 汽车流通企业4S店,首都经济贸易大学 袁小勇,引言,第一讲 错误与舞弊及其界定 第二讲 常见的舞弊手法及案例点评 第三讲 财务舞弊的迹象与识别 第四讲 捕捉与查证疑点的方法与技巧 第五讲 常见的异常项目侦查策略 第六讲 案例分析与讨论,我们生活在一个童话世界中 聆听着真实的谎言。 跟随谎言去追寻真相。,袁小勇舞弊审计著作,1995年：企业舞弊与防范 2002年：舞弊的审计技术与方法，中国时代经济出版社 2003年：虚假财务报告与粉饰，北京市教委课题 2006年：虚假财务报告研究 ，首都经济贸易大学出版社,从左往右：裴英（北京审计研究所所长）、齐国生（原北京审计局局长，现四川

2、省政府副秘书长）、刘家义（国家审计署审计长）、刘大贤（原中国审计学会秘书长）、沈志德（原北京审计局副局长）、袁小勇2001年7月,袁小勇：两家杂志的特邀编审,第一讲 错误与舞弊及其界定,本讲要点： 错误的含义与特征 舞弊的含义与特征 错误与舞弊的关系 管理当局对舞弊的责任 舞弊三要素 与财务信息虚假相关的舞弊风险因素 与贪污挪用资金相关的舞弊风险因素,一、会计错误的含义与特征,会计错误是指会计人员或有关当事人在计算、记录整理、制证及编表等会计工作或与会计有关的工作中，由于客观原因所造成的行为过失。主要包括： 为编制财务报表而收集和处理数据时发生失误（如取得假发票、白条入账、手续不全、凭证不完整

3、） 由于疏忽和误解有关事实而作出不恰当的会计估计； 在运用与确认、计量、分类或列报（包括披露，下同）相关的会计政策时发生失误。,造成会计错误的主要原因,（1）由于会计人员或有关当事人不熟悉会计原理。 （2）由于会计人员或有关当事人工作疏忽或责任心不强。 （3）由于会计人员或有关当事人不了解有关会计制度及有关财经法规。 （4）由于企业或单位的管理混乱，制度不健全。 如有的4S店在维修材料领用手续上，不是根据维修任务制定用料计划，然后根据用料计划和修理进度制领料凭证，经生产班组、车间签证后到仓库领料；而是随意领发材料，缺乏部门、人员之间的控制手续。这样就会造成材料及成本帐证、帐帐、帐实不符的问题。

4、,会计错误的特点,会计差错并非出于故意，而且从客观后果上看，经办人员并没有从中获益。 会计差错可能会对企业的财务状况和经营成果造成影响，也可能并不影响会计信息的合法性、公允性和真实性，而只是在业务处理过程和方法上有不妥当的地方。 会计错误往往只是个人行为，而非团伙行为。 会计错误往往易于查找和纠正，一般不具有隐蔽性。,二、舞弊的含义与特征,（一）舞弊的含义,会计舞弊是指故意的、有目的的、有预谋的、有针对性的财务造假和欺诈行为。 舞弊强调的是出现不实反映的故意行为。它与会计错误有相同或相近的形式，但却有本质上的不同。舞弊是见不得人的，是不敢公之于众的，需要伴有一定形式的伪装和掩饰，通过虚列事实或

5、隐瞒真相等手段做假，一般很难以让人发现。,（二）舞弊的基本特征,会计舞弊一般都是故意行为，当事人进行舞弊是为了达到某种不正当的企图。例如，出纳人员为侵吞现金而隐瞒现金收入业务；企业领导为虚夸利润、粉饰其业绩骗取上市资格等而授意财会人员虚列收入、人为少计费用等。 会计舞弊一般都会导致企业最终会计信息被歪曲或掩盖，与客观事实不符，违反国家有关法规和企业会计准则，不能准确、公允地反映企业的财务状况和经营成果。 会计舞弊可能是个人行为，也可能是串通舞弊的团伙行为。 会计舞弊由于一般都有预谋，因而手段比较隐蔽，较难被发觉。 会计舞弊一般后果比较严重，往往导致企业财产受损、国有资产流失、国家税收流失等经济

6、后果，而且它一般与经济违法、犯罪行为伴生。,（三）舞弊的类型,虚假财务报告 侵占资产,1、虚假财务报告,对虚假报告通常表现为： （1）对财务报表所依据的会计记录或相关文件记录的操纵、伪造或篡改； （2）对交易、事项或其他重要信息在财务报表中的不真实表达或故意遗漏； （3）对与确认、计量、分类或列报有关的会计政策和会计估计的故意误用。,2、侵占资产,侵占资产是指被审计单位的管理层或员工非法占用被审计单位的资产，其手段主要包括： （1）截留收入款项； （2）盗取货币资金、实物资产或无形资产； （3）使被审计单位对虚构的商品或劳务付款； （4）将被审计单位资产挪为私用。 侵占资产通常伴随着虚假或误导

7、性的文件记录，其目的是隐瞒资产缺失或未经适当授权使用资产的事实。,三、舞弊和错误的区别,（1）从原因上分析，错误是行为人不精通业务、技术和法规，不精心操作以及单位管理不善所造成的；而舞弊则是行为人经不住物质利益的诱惑，侥幸或故意为之所造成的。 （2）从动机上分析，错误是非故意性的，无不良企图和动机；而舞弊则是行为人为了达到窃取资财或谋求私利的目的，有计划地进行的违纪违法活动，是故意性的。,续,（3）从手段上分析，错误具有偶然性和随意性，而舞弊则是故意制造错报和漏报。 （4）从行为上分析，错误多是无意识的个人差错行为，一般不具有隐蔽性，且受会计工作自身的制约，往往会出现帐不平，表不符，易于查找；

8、而舞弊除个人利用职权有意舞弊外，还有内部串通、内外勾结，且精心遮掩，具有较强的隐蔽性，不易察觉。 （5）从后果上分析，错误较易发现，易于纠正，造成的损失相对较小；而舞弊欺骗性较大，舞弊得逞，通常会造成单位财产的重大损失。 （6）从性质上分析，错误属于一种行为过失；而舞弊则属于一种不法经济行为。,错误向舞弊的转化,错误向舞弊的转化主要有以下两种类型： （1）错误行为人自己进行转化。 这种转化是指错误形成后，错误行为人为了逃避责任或因以往将错误侥幸过关的“经验”等，而主动采取舞弊的方法加以伪装粉饰，以欺骗来谋取私利。通常，在错误行为人承受一定的压力下，单位又创造了一系列舞弊的条件，其本人又缺乏良好

9、的职业道德和思想品行时，错误就极易转化为舞弊。 （2）错误行为人以外的舞弊人进行转化。 这种转化是指错误形成后，在错误行为人尚未改正或已无法改正的情况下，该错误被他人（舞弊行为人）故意非法利用，从中获利。,四、舞弊三要素（心中的欲火）,图：舞弊三角理论,最早研究舞弊因子学说的,是美国内部审计之父劳伦斯.索耶先生,他早在20世纪50年代就提出舞弊的产生必须有三个条件:异常需要、机会和合乎情理,为后来舞弊学理论的发展奠定了基础。 美国注册舞弊审核师协会创始人Albrecht博士(1995)进一步发展了舞弊学理论,认为舞弊的产生由压力、机会和藉口三要素共同作用。,（一）压力,压力要素是企业舞弊者的行

10、为动机。比如，侵吞、挪用资产的压力可能是个人生活的入不敷出，或是为了满足对奢华物质生活的贪欲；对财务信息作出虚假报告，可能是因为管理层出于被审计单位外部或内部实现特定利润目标的压力，特别是当目标没有实现将会对管理层产生重大不利后果（如影响到管理层个人的经济利益或职务升迁）时。 刺激个人为其自身利益而进行舞弊的压力大体上可分为： 经济压力 恶癖压力 工作压力 其他压力。 据统计,前两种类型的压力大约占95。,关于经济压力,经济压力是指期望生活水平与实际收入之间的差距，差距越大，压力越大。 意外财产损失 高额负债 应急需要 贪婪 虚荣 不良生活方式 个人或家庭财务状况问题,（二）机会,机会要素是指

11、可进行企业舞弊而又能掩盖起来不被发现或能逃避惩罚的时机。 机会与潜在舞弊者在组织中掌握的一定权力有关，是实现舞弊行为可能性的途经与手段。机会是很难消除的。 主要有六种情况： 公司治理失效使内部监管不力 体制上的漏洞使外部监管不力 组织结构复杂或不稳定（安然公司的SPE） 缺乏发现企业舞弊行为的内部控制 被审计单位所从事业务或所处行业的性质（无法判断工作的质量） 缺乏严厉惩罚措施 信息不对称,（三）借口,即舞弊者必须找到某个理由，使舞弊行为与其本人的道德观念、行为准则相吻合，无论这一解释本身是否真正合理。舞弊者常用的理由有： 单位对不起我。（1）预期被裁员的员工（2）晋升结果或所获经济报酬严重偏

12、离个人预期 法律条文本身含混不清,被人曲解利用; 别人都这么做,我不做就是一笔损失; 我也是被迫的,无可奈何; 我们只是为了暂时渡过困难时期; 凭自己的贡献应获得更多的报酬; 我的出发点是为了一个很好的愿望。,第二讲 常见的舞弊手法及经典案例点评,管理层舞弊 个人舞弊,一、管理层舞弊十大手法,左右手交易 对敲交易 关联交易 阴阳交易 调节经销商库存 并购会计 装糊涂 大洗澡 大腾挪 变戏法,华源制药会计造假的主要手法,2004年8月，各大媒体纷纷以“财务造假风波尘埃落定华源制药沉冤得雪”等为题报道了江山制药之争结局，历年一年有余的华源制药财务造假迷案终以丰原集团落败而告终。 但是，2006年财

13、政部上海专员办以组织名义在财政监察2006年第3期发表了巨额造假某上市公司会计造假手法面面观，披露了华源制药（600656）巨额财务造假事实，据2001-2004年虚增收入2.57亿元，虚增利润1.5亿元，而据华源制药历年年报显示，2001至2004年该公司分别实现净利1747万元、2026万元、4725万元、1013万元，四年累计实现净利9511万元。这说明，华源制药一直在隐瞒亏损真相。根据财政部上海专员办概括其十大财务造假手法，结合华源制药2005年报披露，我们在此对比说明如下：,1、通过签订虚假协议，形成账外资金，虚增利润,20012004年间，在四次股权收购中，该公司通过签订鸳鸯协议，

14、将协议价与实际价之间的差额4490万元，转入账外账户，用于虚增利润。 华源制药2005年报：1、2001年6月，本公司与北京星昊现代医药开发有限公司股东王健签订关于星昊公司30的股权转让协议，协议转让价款1000万元。同时，本公司确定长期投资为1000万元。但2001年4月20日本公司又与北京星昊现代医药公司第一大股东股东签订了股权转让备忘录，确认了实际股权转让实际交易价为600万元。2004年本公司向北京联合伟华生物科技有限公司（以下简称“联合伟华”）转让北京星昊现代医药开发有限公司27%的股权，实际转让价款746万元，本公司账面按照1044万元作为股权转让价款。,续,华源制药2005年报：

15、4 辽宁华源本溪三药有限公司（以下简称“本溪三药”）股权转让，2003年9月28日，金泽物资有限公司与本公司签订股权转让协议，转让本溪三药30的股权给本公司、10的股权给本公司子公司医药营销公司，转让基准日为2003年8月31日。 2003年10月18日，本公司及子公司医药营销公司与金泽物资有限公司签订协议确定股权转让价款为7140万元。同日金泽物资有限公司又与本公司及子公司医药营销公司签订了补充协议，最终确定实际股权转让价款为5500万元，其中500万元为本溪三药按照股权转让协议应付本公司及子公司医药营销公司的分红。,续,本公司已按照前述协议支付了股权转让价款5355万元，营销公司支付了17

16、85万元。根据上述协议，本公司及子公司营销公司确定长期股权投资分别为5355万元、1785万元。由本溪三药将应支付本公司及子公司营销公司的分红500万元以分红名义打入广告公司，由广告公司返回本溪三药并冲销了实际发生的广告费；其余1359万元则由金泽物资有限公司通过上海纺盈工贸有限公司（以下简称“纺盈公司”）分别于2003年、2004年直接或再通过其他公司打入本公司及下属分公司，以虚增收入或冲销应收款项（费用挂账）。,2、通过虚假债权交易，“消化”不良、不实资产,20012004年，在三次股权收购中，该公司通过虚假债权转股权，将1.06亿元的不良资产、不实资产转为股权，虚增长期投资，虚增利润。 华源制药2005年报：5、2003年12月，本公司以2660万元货币资金、本公司子公司辽宁华源本溪三药有限公司（本溪三药）以2320万元货币资金投资组建本溪华源药材资源有限公司（本溪药材）。2003年，本溪药材以货币资金形式向本公司和本溪三药购入债权2638万和2080万元 2003年12月，本溪药材以上述债权合计4718万元与恒仁满族自治县大东沟参茸场经评估的20,000.00亩林地及200亩耕地土地使用权（经评估为4779万元）进行置换，双方置换价4718万元。,