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1、会计与税法常见的差异及纳税调整,主讲教师：赵 耀,讲课提纲,第一章 会计与税法差异的概述 第二章 存货准则与税法差异分析及纳税调整 第三章 固定资产准则与税法差异分析及纳税调整 第四章 职工薪酬准则与税法差异分析及纳税调整 第五章 收入准则与税法差异分析及纳税调整,第一章 会计与税法差异的概述,提纲： 一、会计与税法产生差异的根源 （一）会计目标与税收立法宗旨比较 （二）会计核算的基础与税法比较 （三）会计核算的计量属性与税法比较 （四）会计信息质量要求与税收立法原则比较 二、会计与税法差异的处理方法（一）纳税调整（二）所得税会计,一、会计与税法产生差异的根源,（一）会计目标与税收立法宗旨比较
2、,（二）会计核算的基础与税法比较,相关分析,预提费用分为两种：第一、有法定义务的，预提可以进费用，年末无须支付。如银行贷款利息。第二、推定义务的：如产品保修费用。在次年5月31日取得票据的可列支，否则就是先调增，在次年发生时调减。,（三）会计核算的计量属性与税法比较,（四）会计信息质量要求与税收立法原则比较,1.可靠性与真实性原则的比较,（四）会计信息质量要求与税收立法原则比较,2.相关性原则的比较,注意,1、不具有相关性的支出不得于税前扣除； 2、对相关性的具体判断一般是从支出发生的根源和性质方面进行分析，而不是看费用支出的结果。,问：企业在社保局发放基本养老金之外支付给退休人员的生活补贴和
3、节日慰问费是否可以在税前扣除？ 答：企业在社保局发放基本养老金之外支付给退休人员的生活补贴和节日慰问费不属于与取得应纳税收入有关的必要和正常的成本、费用，因此，不能在税前扣除。 国家税务总局07/12/17,（四）会计信息质量要求与税收立法原则比较,3.谨慎性和确定性原则比较,（四）会计信息质量求与税收立法原则比较,4.重要性与法定性原则的比较,（四）会计信息质量要求与税收立法原则比较,5.实质重于形式原则的比较,二、 会计与税法差异的处理方法,（一）纳税调整1、企业所得税按月或季预缴，年终汇算清缴。国税函【2008】635号文件2、企业在报送年度所得税纳税申报表时，需要针对会计与税法的差异项
4、目进行纳税调整，调整过程通过纳税申报表的附表三纳税调整项目明细表明细项目反映。注意：涉税风险-国税发1997181号,税法优先原则： 在计算应纳税所得额时，企业财务、会计处理办法与税收法律、行政法规的规定不一致的，应当依照税收法律、行政法规的规定计算。（税法第21条）,（二）所得税会计资产负债表债务法,？讨论,第二章 存货准则与税法差异分析及纳税调整,一、初始计量 （一）外购存货初始计量与计税基础的差异,问：纳税人当年成本费用已经发生，但当年底前未取得发票，次年汇算清缴期内取得发票,是否要做纳税调整？ 答：根据规定，对于应当凭发票税前扣除且以权责发生制原则进行核算的成本费用项目,如企业当年没有
5、取得发票,但在次年企业所得税汇算清缴前取得发票,该项成本费用可以在其发生年度税前扣除，无需纳税调整。,问：汇算清缴期满前未取得合法凭据的，应当调整的应纳税所得额如何确定？ 答：正如本期提取的工资和固定资产折旧超过税法规定的标准一样，本期计提的工资超过实际发放数的金额，以及本期会计折旧超过税法折旧的金额可能未全部影响损益(保留在生产成本或库存产成品之中)，但一律作纳税调整。 因此，暂估入账的原材料或其他应取得末取得发票的外购存货，在次年申报所得税期满之前末取得合法凭据的，无论是否领用，或领用金额大，或是否形成产成品并对外销售，一律作纳税调整。,问：汇算清缴结束后，如果企业取得了真实合法凭证，在会
6、计核算中冲减了应付款项，能否相应的作纳税调减呢? 答：一般来说，如果上、下年度国家的企业所得税政策没有发生变化，或企业适用的税收待遇没有差别，则应可予下年作纳税调减；反之，则不得于下一年度作纳税调减。而下一年度取得的扣除凭证能否回溯至成本费用发生年度扣除并按当每适用的税收政策申请退税或抵减下一年度应缴企业所得税，须与主管税务机关沟通。,大连市国家税务局关于明确企业所得税若干业务问题的通知： 十八、关于企业成本费用已经实际发生但未取得合法凭证问题 企业在年度终了时已经实际发生的成本费用，在汇算清缴期内仍未取得合法凭证的，在计算企业所得税时不允许税前扣除，企业应在取得合法凭证年度扣除。已经享受税收
7、优惠政策的，应按配比原则和减免税比例计算，不再按取得合法凭证的企业所得税纳税年度税前扣除执行。 注：合法凭证不等于发票。,（二）自制存货初始计量与计税基础的差异,法规依据,企业所得税法实施条例第三十八条规定：“非金融企业向非金融企业借款的利息支出，不超过按照金融企业同期同类贷款利率计算的数额的部分，超过部分的利息支出不得在税前扣除” 。 关于企业贷款支付利息税前扣除标准的批复（国税函【2003】1114号）：金融机构同类同期贷款利率包括中国人民银行规定的基准利率和浮动利率。,法规依据反资本弱化的税收措施 财税2008121号 关于企业关联方利息支出税前扣除标准 有关税收政策问题的通知,一、在计
8、算应纳税所得额时，企业实际支付给关联方的利息支出，不超过以下规定比例和税法及其实施条例有关规定计算的部分，准予扣除，超过的部分不得在发生当期和以后年度扣除。 企业实际支付给关联方的利息支出，除符合本通知第二条规定外，其接受关联方债权性投资与其权益性投资比例为： （一）金融企业，为5：1；（二）其他企业，为2：1。,财税2008121号 关于企业关联方利息支出税前扣除标准 有关税收政策问题的通知,二、企业如果能够按照税法及其实施条例的有关规定提供相关资料，并证明相关交易活动符合独立交易原则的；或者该企业的实际税负不高于境内关联方的，其实际支付给境内关联方的利息支出，在计算应纳税所得额时准予扣除。
9、 三、企业同时从事金融业务和非金融业务，其实际支付给关联方的利息支出，应按照合理方法分开计算；没有按照合理方法分开计算的，一律按本通知第一条有关其他企业的比例计算准予税前扣除的利息支出。 四、企业自关联方取得的不符合规定的利息收入应按照有关规定缴纳企业所得税。,（三）受赠取得存货初始计量与计税基础的差异,（四）劳务取得存货初始计量与计税基础的差异,二、后续计量,存货计价方法的选择还应当注意的问题是： （1）后进先出法由于与实物流转不相符，已经不再允许使用；同一个企业内部，完全有可能不同的计价方法，但不可能针对同一种产品或类似的产品。,（2）税法规定，企业需要改变存货计价方法的，应在下一纳税年度
10、开始前，就改变存货计价方法的原因向主管税务机关作出书面说明。主管税务机关对企业提出的改变存货计价方法的原因，应就其合理性情况进行分析、核实。 凡经认定企业改变存货计价方法的原因不充分、或者存在有意推迟纳税嫌疑的，主管税务机关可以通知企业维持原有的存货计价方法。影响应纳税所得额的，作纳税调整处理。,二、后续计量,三、期末计量,某上市公司采用成本与可变现净值孰低法对期末存货进行计量，按类别计提存货跌价准备。 （1）2007年12月31日，存货的账面余额为1000万元，预计可变现净值为900万元； （2）2008年12月31日，该批存货的预计可变现净值为850万元； （3）2009年12月31日，该
11、存货的可变现净值有所恢复，预计可变现净值为970万元； （4）2010年5月，将该批存货的80对外出售，取得收入1000万元，年末未对存货跌价准备作调整。,【案例分析1】,【解析】（1）2007年12月31日借：资产减值损失 100贷：存货跌价准备 100 税务处理： 调增应纳税所得100万元。 存货账面价值小于其计税基础100万元借：递延所得税资产 25贷：所得税费用 25,【案例分析1】,【解析】 （2） 2008年12月31日借：资产减值损失 50贷：存货跌价准备 50 税务处理： 调增应纳税所得额50万元。 存货账面价值小于计税基础150万元借：递延所得税资产 12.5贷：所得税费用
12、12.5,【案例分析1】,【解析】（3） 2009年12月31日借：存货跌价准备 120贷：资产减值损失 120 税务处理： 调减应纳税所得额120万元。 存货账面价值小于计税基础30万元借：所得税费用 30贷：递延所得税资产 30,【案例分析1】,【解析】 （4） 2010年12月31日借：银行存款 1170贷：主营业务收入 1000应交税费应交增值税（销项税） 170借：主营业务成本 776存货跌价准备 （100+50-120）8024贷：库存商品 （1000 * 80）800,【案例分析1】,税务处理： 调减应纳税所得额24万元。 技巧：在填2008年申报表时，附表二（1）第3行“销售货
13、物成本”是填报776万元，而不是800万元，因为转销的“存货跌价准备”24万元将在附表三、附表十中作纳税调减，否则会导致重复调减。 存货账面价值小于计税基础6万元 借：所得税费用 6贷：递延所得税资产 6,【案例分析1】,【案例分析1】,问：企业削价销售存货所发生的损失是否需做进项税额转出？ 答：国家税务总局关于企业改制中资产评估减值发生的流动资产损失进项税额抵扣问题的批复（国税函20021103号）规定，如果流动资产未丢失或损坏，只是由于市场发生变化，价格降低，价值量减少，不属于“非正常损失”，无需转出进项税额。 即企业削价销售存货所发生的损失不属于非正常损失，企业可以扣除，也无需做进项税额
14、转出。,？讨论,第三章固定资产准则与税法差异分析及纳税调整,一、固定资产确认与税法差异,问：新法取消了固定资产的价值标准，实务操作中比较难以掌握，如有些工具价值较低（200-300元左右），使用期限超过一年，究竟是计入“固定资产”还是计入“低值易耗品”？ 答：按照实施条例第57条的规定，新法第11条所称固定资产，是指企业为生产产品、提供劳务、出租或者经营管理而持有的、使用时间超过12个月的非货币性资产，包括房屋、建筑物、机器、机械、运输工具以及其他与生产经营活动有关的设备、器具、工具等。,判定固定资产的主要标准一是使用年限，二是是否与生产经营活动有关,三是重要性原则。 在实际工作中，只要此类资
15、产属于每年频繁、相对均衡采购的物品，纳税人将其作为存货管理一次计入当期损益后并不会导致少交、迟交税款的实质性结果，就无须强求这种暂时性差异。否则，如果一只计算器也要作为固定资产进行税收管理，只能增加不必要的征纳成本。当然，企业也不可“化整为零”分拆资本化支出。,二、固定资产初始计量与计税基础的差异,（一）外购固定资产初始计量与计税基础的差异,【案例分析2】,甲公司2006年12月31日购入N型机器作为固定资产使用，该机器已收到，不需安装。购货合同约定，N型机器的总价款为2000万元，分3年支付，2007年12月31日支付1000万元，2008年12月31日支付600万元，2009年12月31日
16、支付400万元。预计使用5年，假定净残值为零，并且折旧方法、折旧年限和净残值会计与税法规定均相同，假定甲公司3年期银行借款年利率为6%。,【解析】 （1）2006年12月31日 固定资产入账价值 =1000/（1+6%）+600/（1+6%）2+400/（1+6%）3 =1813.24万元 长期应付款入账价值=2000万元 未确认融资费用=2000-1813.24=186.76万元 借：固定资产 1813.24 未确认融资费用 186.76 贷：长期应付款 2000,【案例分析2】,【案例分析2】,【解析】 税务处理： 固定资产计税基础2000万元，而固定资产账面价值为1813.24万元，差异金额186.76万元。 由于计税基础大于账面价值导致以后期间计税折旧大于会计折旧的金额，应当分别调减各年度应纳税所得额37.352万元（2000-1813.24）/5。,
