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1、新企业会计准则 实务操作若干问题解析恒企会计岳阳校区 地址：东茅岭步行街金爵公寓6楼 电话：0730-8696918 86969281一、存货期末计量中可变现净值的确定以及会计处理n存货是指企业在日常活动中持有以备出售的产成品或商品、处在生产过程中的在产品、在生产过程或提供劳务过程中耗用的材料、物料等。注：三类有形资产以备出售 处在生产过程中 以备耗用2(一)存货期末的计量方法n采用“成本与可变现净值”孰低计量其中“成本”指存货的历史成本“可变现净值” = 存货的估计售价至完工估计将要发生的成本估计销售税费3(二)存货减值的判断1.存在下列情形之一，通常表明存货发生“减值”：(1)该存货市价持
2、续下跌，并在可预见的未来无回升希望；(2)使用该项原材料生产产品的成本大于产品的销售价；(3)因产品更新换代，原有库存材料已不适应新产品需要，而该材料的市价又低于其账面成本；(4)因所提供的商品过时或消费者偏好改变而使市场的需求发生变化，导致市场价格逐渐下跌；(5)其他足以证明该项存货实质上已发生减值的情形。42.下列情形之一，通常表明存货“可变现净值”为零(1)已霉烂变质的存货。(2)已过期且无转让价值的存货。(3)生产中已不再需要，并且已无使用和转让价值的存货。(4)其他足以证明已无使用价值和转让价值的存货。5(三)可变现净值的确定1.可变现净值的基本特征(1)确定存货可变现净值的前提是企
3、业在进行日常活动。(2)可变现净值为存货的预计未来现金流量，而不是存货的售价或合同价。(3)不同存货可变现净值的构成不同。62.可变现净值的确定(1)确定可变现净值应考虑因素以取得的确凿证据为基础考虑持有存货的目的n可分为：持有以备出售持有以备耗用资产负债表日后事项的影响n在资产负债表日后“涵盖期间”内，发生与资产负债表日或以前有关存货的事项7(2)可变现净值确定计算公式a.以备出售的存货可变现净值= 存货的估计售价估计的销售税费b.以备耗用的存货可变现净值= 存货的估计售价至完工估计将要发生的成本估计的销售税费用于生产的材料商品、产品、材料8估计售价的确定a.为销售而持有的存货(a)已签订销
4、售合同n以商品的合同价格 估计售价(b)未签订销售合同n以商品的一般销售价格 估计售价b.用于出售的材料n以市场价格 估计售价计量基础9（四）计提存货跌价准备的方法(1)按单项计提(2)按类别计提(3)按合并计提10（五）会计处理存货成本可变现净值n存货按“成本”计量存货成本可变现净值n存货按“可变现净值”计量按确定的“存货减值损失”借：资产减值损失贷：存货跌价准备11 期末计提跌价准备的会计处理总原则：成本1000 可变现净值900借：损失 100贷：准备 100700借：损失 200贷：准备 200900700=200应提1000700=300 已提 100 补提 200920借：准备 2
5、20贷：损失 2201200借：准备 80贷：损失 80冲减至0为限12（1）持有以备出售的存货库存商品【案例1】2008年12月31日，甲库存商品的账面成本为 100万元，估计售价为80万元，估计的销售费用及相关税 金为2万元。该库存商品前期未计提“存货跌价准备”。n则，年末应作如下会计处理：n甲商品可变现净值 = 甲商品的估计售价估计销售税费= 80 2 = 78(万元)n应计提“存货跌价准备”22(万元)借：资产减值损失 22贷：存货跌价准备 2213用于出售的原材料【案例2】2008年12月31日，A原材料的账面成本为100万 元，因产品结构调整，无法再使用A原材料，准备将其出 售，估
6、计A材料的售价为110万元，估计的销售费用及相 关税金为3万元。n则，年末应作如下会计处理：nA材料可变现净值 = A材料的估计售价估计销售税费= 110 3 = 107(万元)nA材料的可变现净值A材料成本n不计提“跌价准备”14（2）持有以备耗用的存货n指用于生产的原材料n判断原则： 材料“可变现净值”材料“成本”n按材料成本计量 材料“可变现净值”材料“成本”n对材料生产的产品进行测试a.产品“可变现净值”产品“成本”材料 产品按材料“成本”计量b.产品“可变现净值”产品“成本”材料 产品按产品“可变现净值”计量按材料“可变现净值”计量15如原材料生产产品可变现净值产品成本n则，原材料按
7、材料成本计量【案例3】2008年12月31日，B原材料的账面成本为100万 元，B原材料的估计售价为90万元；B原材料专门用于生产 甲商品。假设，用B原材料100万元投入生产甲商品，甲商 品的生产成本为140万元，甲商品的估计售价为160万元， 估计甲商品的销售费用及相关税金为8万元。则，年末应作如下会计处理：16甲商品可变现净值 = 甲商品的估计售价 估计销售税费 = 1608 = 152（万元）n可变现净值152万元nB原材料按其“成本”计量n不计提“存货跌价准备” 甲商品成本140万元17如原材料生产产品可变现净值产品成本 n则，原材料按原材料的可变现净值计量【案例4】2008年12月3
8、1日，甲公司库存材料C材料的账面成本 600万元，单位成本6万元/件，数量100件，可用于生产 100台W6型机器。C材料的市场销售价格5万元/件。C材料市场价格下跌，导致用C材料生产的W6型机器的 市场价格也下跌，由此造成W型机器的市场售价由15万元 /台降为13.5万元/台，但生产成本仍14万元/台。将每件 C材料加工成W型机器尚需投入8万元，估计发生运杂费等 销售费用0.5万元/台。n根据上述资料，按照以下步骤确定C材料的可变现净值。18【解析】（1）C材料市场价格 = 100件5万元/件 = 500(万元)账面成本 = 600(万元)nC材料价格下降19（2）对其生产W型机器进行测试n
9、将该材料所生产产品的可变现净值与其产品成本进行比 较W型机器可变现净值=W型机器估计售价13.5100估计销售税费0.5100=1 300（万元）W型机器生产成本=生产W型机器100台14万元/台=1 400（万元）W型机器可变现净值1 300 生产成本1 400n通过测试W型机器发生减值n因此，C材料应按“可变现净值”计量。20（3）计算该原材料的可变现净值C材料可变现净值= W型机器售价13.5100加工W型机器尚需投入成本8100W型机器估计销售税费0.5100= 500（万元）计算C材料应计提的“减值准备”= C材料成本600C材料可变现净值500=100（万元） （4）计提C材料的“
10、减值准备”借：资产减值损失 1 000 000贷：存货跌价准备C材料 1 000 000n即，2008年12月31日资产负债表“存货”项目C材料应按500万元列示21 存货跌价准备转回的处理 （1）转回条件n以前减记存货价值的影响因素已经消失 （2）存货跌价准备转回的会计处理处理原则a.在原已计提的存货跌价准备的金额内转回b.以该存货项目“存货跌价准备”余额冲减至零为限会计处理借：存货跌价准备贷：资产减值损失22 存货期末计量应注意问题(1)同类存货期末计量其中：一部分有合同价格约定一部分不存在合同价格n应区分两个部分分别确定其期末可变现净值，与其成本进行比较；分别确定是否需计提存货跌价准备，
11、由此计提的存货跌价准备不得相互抵销；因存货价值回升而转回的存货跌价准备，按上述同一原则确定当期应转回的金额。23(2)计提了存货跌价准备的存货，部分存货销售的处理n结转该存货已计提存货跌价准备借：存货跌价准备 按发出存货的比例结转贷：主营业务成本(3)对于因债务重组、非货币性交易转出的存货n同时结转已计提的“存货跌价准备”(4)如按存货类别计提存货跌价准备n按比例结转已提的“存货跌价准备” 24二、分期付款购买固定资产n购入固定资产超过正常信用条件延期支付价款n实质属于“融资性质”n按购买价款的现值n会计处理取得时借：固定资产（在建工程） 购买价款现值未确认融资费用 差额贷：长期应付款 应支付
12、金额银行存款 相关费用相关费用“固定资产”入账价值25未确认融资费用摊销时 借：在建工程 符合资本化条件 财务费用 不符合资本化条件 贷：未确认融资费用分期支付设备款时借：长期应付款 按每期应支付金额贷：银行存款按每期期初应付本金 余额实际利率 26【案例】 n07年1月1日，甲公司与乙公司签订一项购货合同，甲公 司从乙公司购入一台需要安装的特大型设备。合同约定 ，甲公司采用分期付款方式支付价款。该设备价款共计 900万元，在07年至11年的5年内每半年支付90万元，每 年的付款日期分别为当年6月30日和12月31日。n07年1月1日，设备如期运抵甲公司并开始安装，发生运 杂费和相关税费300
13、 860元，已用银行存款付讫。07年12 月31日，设备达到预定可使用状态。n假定，甲公司适用的6个月折现率为10。27【解析】07.1/1.购买价款的现值：= 900 000(10%年金现值系数)6.1446 = 5 530 140n购入时 借：在建工程 5 530 140未确认融资费用 3 469 860贷：长期应付款 9 000 000借：在建工程 300 860贷：银行存款 300 86028(2)计算各期摊销的未确认融资费用采用实际利率法摊销：日 期 分期付 款 额确认融资 费 用应 付 本 金减少额应付本金余 额07.1.15 831 00007.6.30900 000553 01
14、4346 9865 183 154 08.6.30900 000419 853.06注480 146.944 381 616.34合 计900 0000818 251.615 530 14011.12.3181 748.399 000 000818 251.613 469 8605 530 140期初本金5 530 140 实际利率10% 900 000553 014 5 530 140346 986 900 000818 251.61 借：在建工程 553 014 贷：未确认融资费用 553 01429三、安全生产费用的会计处理 （一）概念n指企业按照国家有关规定标准提取，专门用于完善和改进
15、 企业安全生产条件的资金。（二）设置科目n“盈余公积”科目下设置“专项储备”明细科目（三）会计处理1.提取安全费用借：利润分配提取专项储备 按规定标准提取贷：盈余公积专项储备302.发生资本性支出n如，购建安全防护设备、设施借：固定资产 计入相关资产成本贷：银行存款同时，结转专项储备借：盈余公积专项储备 按实际使用金额贷：利润分配未分配利润注：结转金额以“盈余公积专项储备”冲减至零为限3.安全防护设备、设施计提折旧借：制造费用 计入相关资产成本贷：累计折旧314.发生费用性支出n如，安全生产检查和评价支出、安全技能培训及进行应急救援演练支出等借：管理费用贷：银行存款同时，结转专项储备借：盈余公积专项储备 按实际使用金额贷：利润分配未分配利润注：结转金额以“盈余公积专项储备”冲减至零为限32四、存在弃置义务1.弃置费用概念通常是指根据国家法律和行政法规、国际公约等规定， 企业承担的环境保护和生态恢复等义务所确定的支出。2.确认原则(1)按照弃置费用的现值
