2011年会计监督实务

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1、会计监督工作实务 财政部监督检查局四处 王东2011年5月12日一、审理工作的开展情况和具体做法 二、会计监督检查的程序性要求 三、会计责任和审计责任的认定 四、处理尺度的把握和文书格式的规范 一、审理工作的开展情况和具体做法 l审理和复核的概念l（一）集中审理的必要性l会计监督工作的两个特色l1、专业技术性强l2、社会关注度高l（二）集中审理的对象：l会计师事务所、交叉检查企业：事先审理l就地检查企业：事后审理l地方财政部门：试行量化考核l （三）集中审理的内容：l1、检查组上报资料是否规范、完整；l2、相关检查工作底稿是否完备，检查取证是否充 分； l3、是否对企业和事务所开展了双向延伸检

2、查；l4、对企业会计责任的认定是否准确；l5、对事务所的审计责任的认定是否准确，是否明 确区分会计责任和审计责任； l6、是否征求了被查单位意见，出具的认定意见是 否客观； l7、对企业和事务所的处理处罚尺度是否合理和匹 配； l8、适用的法律法规依据和引用的会计审计准则条 款是否恰当； l9、处理处罚的程序是否合规l10、处理处罚文书是否规范l （四）集中审理的方式 l1、规范流程l明确分工、责任到人；集体讨论、交叉复核 ；正反角色，模拟辩论；书面记录，留下轨 迹。 l2、集中约谈l既听取被查单位意见，也是日常监管手段l3、专家论证l确保审理客观公正l4、放大成果：l会计信息质量检查公告、审

3、理工作操作规程二、会计监督检查的程序性要求主要依据 2006年发布的财政检查工作办法（财政部令第 32号） 2005年发布的会计师事务所审批和监督暂行办法 （财政部令第24号） 2001年发布的财政部门实施会计监督办法（财 政部令第10号） l（一）下达检查通知书l财政检查工作办法第十三条l l 检查通知书具有法定效力：l确认检查行为 明确检查时间l1、检查通知应当取得被查单位回执 l2、检查通知书和检查介绍信的区别 l3、检查通知书的下发对象l集团与下属企业 事务所总所与分所l（二）调阅被查单位资料 l财政检查工作办法第十五条 l财政部门实施会计监督办法第十九 条 l会计师事务所审批和监督暂

4、行办法 第五十条 l1、时间要求：不得超过3个月 l2、材料形式：可采用复印件，承诺声明l 利用电子版，减轻被查单位负担l3、中文记录：重要证据应翻译成中文 l（三）编制检查工作底稿l财政检查工作办法第十九条、第二 十条 l1、被检查人的签字盖章l2、签署意见的几种情况l情况属实l情况不实l仅有说明l拒绝签署l3、工作底稿的内容表述：白描式l案例：l 经抽查，XX会计师事务所审计XX公 司2009年度财务报告档案资料，发现该 事务所制定了审计策略备忘录，但缺少 根据总体审计策略制定的具体审计计划 。l评价：不对问题进行定性，不要引用违 反的法规依据 l4、工作底稿的完整性 ：取证充分l基础信息

5、齐全：如l确保提供资料的完整l5、证据材料的相关性：不是越多越好l（四）征求被查单位意见l1、对问题进行分类和定性 l2、不得沟通交换处理处罚意见 l3、认定意见应客观、详细 l（五）上报检查材料l注意检查报告的完整性三、会计责任和审计责任的认定l合理区分会计责任和审计责任1.明确区分会计责任和审计责任，避免将会计 责任简单地等同于审计责任。有会计责任不一 定必然有审计责任,关键是事务所审计程序和审 计证据上是否有缺失.2.认定审计责任要结合违规情节和危害后果， 避免抛开会计责任孤立地认定审计责任. 不仅 要关注审计程序和证据上的问题,也要关注造成 的危害后果 。 l（一）企业会计责任的认定l

6、企业会计信息失真的表现形式、企业粉 饰报表的手段更多样、手法更隐蔽，除 虚构经济业务、伪造变造会计凭证外， 利用会计准则赋予的空间，滥用专业判 断、随意变更会计政策和会计估计、利 用新业务事项等 l（一）企业会计责任的认定l 1.伪造会计凭证lXX风电设备股份有限公司2009年末对尚未交 付的108台叶片提前确认收入成本，多计2009 年营业收入11,372万元，多计营业成本8,432万 元。据核实，该公司108台叶片，实际发货时 间集中在2010年4月至7月间，截至检查日尚有 45台未发货。企业在多计销售收入的过程中， 伪造发货清单，虚假记录生产月报表、产成品 出入库台账（电子文档）有关型号

7、产成品的出 入库数量，并向检查组提供虚假资料。l多计收入、虚列收入还是提前确认收入？l（一）企业会计责任的认定l 1.伪造会计凭证l违反条款l会计法第九条 任何单位不得以虚假的经 济业务事项或者资料进行会计核算。l第二十六条 公司、企业进行会计核算不得有下 列行为：（二）虚列或者隐瞒收入，推迟或者 提前确认收入；l处罚条款：l会计法第四十三条 伪造、变造会计凭证 、会计帐簿，编制虚假财务会计报告l2滥用专业判断l某汽车公司2009年12月31日以“承诺回购 经销商库存90天以内的车辆”为由，对 2009年9月1日至12月31日之间已开增值 税发票销售给经销商后，经销商库存90 天以内的5588

8、0辆车，冲回原已确认的销 售收入和成本，减少2009年利润3.1亿元 。上述已冲销的收入、成本在2010年第 一季度予以了确认。l2滥用专业判断l企业会计准则讲解，附有销售退回 条件的商品销售，企业根据以往经验能 够合理估计退货的可能性且确认与退货 相关负债的，通常应在发出商品时确认 收入；企业不能合理估计退货可能性的 ，通常应在售出商品退货期满时确认收 入。l1、回购协议的真实性、合规性l2、作出会计估计的依据、过程和结果l3、资产负债表日后事项 l3、混淆会计政策变更和会计估计变更l2009年，XX热力公司对供热主业应收居 民的供暖费形成的应收账款所计提的坏 账准备由原来的账龄分析法改为统

9、一按 照余额的30计提坏账准备。企业将取 暖费计提比例变化，作为会计政策变更 ，由此追溯调减了2009年年初股东权益 6668万元。企业根据市国资委的统一批 复进行会计处理。l会计政策变更：调整期初权益l会计估计变更：调整当期损益l4、随意变更会计政策和会计估计lXX汽车公司未经该公司股东大会或董事 会、经理（厂长）会议或类似机构批准 ，2009年3月决定，自当年1月1日起改变 部分固定资产的折旧年限，减少2009年 利润2182万元。l（1）必须有充分依据l（2）经企业权力机构批准l（3）会计估计变更不能追溯l5、虚假列报和不实披露lXX地产公司2009年12月31日账面反映的 长期股权投资

10、余额为6,246,103,926.39元 ，共子公司57家，该公司在编制2009年 年度财务报告时，未编制合并财务报表 。违反了企业会计准则第33号合 并财务报表第四条“母公司应当编制合 并财务报表”的规定。l5、虚假列报和不实披露lXX公司在编制2009年度财务报表时，对 “其他应收款”科目下的集团子公司采取 借贷方扎差后的数额反映，未按资产负 债属性重分类调整，2009年报表列示“其 他应收款”期末余额为12.19亿元，经按会 计准则重分类调整后，“其他应收款”的 实际期末余额应为6.51亿元。l账表存在差异，跳出账本对编制报表的 依据、过程和分录等相关依据要进行检 查核实 l（二）事务所

11、审计责任的认定l1. 未履行必要的审计程序,未获取充分适 当的审计证据l2. 作出了错误的专业判断l3. 发表不恰当审计意见l1、未履行必要的审计程序，未获取充分适当 的审计证据l XX房地产开发公司2009年根据土地置换 协议，你公司将原山川土地等额置换为海湖区 土地，用于商品房开发，截止2009年12月31日 ，置换后土地的土地使用权证尚未办理，你公 司无依据确认无形资产土地使用权余额 12807万元。XX事务所审计中未执行获取明细 表进行账账核对、账表核对等程序；未检查无 形资产的权属证书原件等，并执行获取有关协 议和董事会纪要等文件、资料；未检查无形资 产的性质、构成内容、计价依据、使

12、用状况和 受益期限，以确定无形资产是否存在，并由被 审计单位拥有或控制等程序。l1、未履行必要的审计程序，未获取充分 适当的审计证据l避免以会计责任代替审计责任，有会计 责任不一定必然有审计责任l必须认定事务所哪些审计程序未履行， 哪些审计证据未获取，不能简单地定性 为“未发现、未关注、未审计出” l l2、作出错误的专业判断l 2009年XX建设工程公司对XX开发 有限公司出资比例为41%，虽然出资比 例不足50%，但根据公司章程和投资协 议能实际控制该公司，未按照实质重于 形式的原则，将该开发开发有限公司纳 入2009年度合并报表范围，少计资产总 额50259万元。XX事务所在审计中已关

13、注到此重大事项，但作出了错误的专业 判断，未要求被审计企业调整其合并会 计报表。l2、作出错误的专业判断l该案例中，事务所履行了必要的审计程 序，收集了相关证据，如公司章程、投 资协议等资料，事务所内部进行了讨论 ，认为不应纳入合并报表范围。l应定性为作出了错误的专业判断。l什么情况下定性为明知？l慎重，证据充分l出具两份审计报告l已发现问题，但未要求审计调整l3、发表不恰当的审计意见：l（1）企业财务报表存在重大错报，事务 所发表了无保留审计意见l审计过失: 未履行必要的审计程序,导致 未发现错报l审计舞弊: 已发现错报,但迫于客户压力, 未进行审计调整,也未进行披露l企业违规问题对财务报表

14、整体构成重大 影响，事务所存在审计过失或舞弊，定 性为发表了不恰当的审计意见l（2）以带强调事项段的无保留意见代替 保留意见或否定意见l以带强调事项段的无保留意见代替保留意见lXX经济技术开发总公司与该开发区管理委员 会作为一个会计主体编制合并会计报表,导致账 、表严重不符，对外报出报表数远远大于公司 账面实际金额。2009年度报表多反映资产91亿 元、多反映所有者权益78亿元、多反映净利润 14亿元元。上述报表主要用于融资。XX事务 所在审计中已关注到上述问题，出具了无保留 审计意见，仅在审计报告强调事项段注明“我 们提醒财务报表使用者关注，开发总公司所提 供的上述会计报表是在开发总公司和管

15、委会政 企合一的基础上合并编制而成的”。l（3）以保留意见代替否定意见或无法表示意见l 审 计 报 告lA公司全体股东：我们审计了后附的A公司财务报表，包括201年12月 31日的资产负债表，201年度的利润表、股东权益变动表 和现金流量表以及财务报表附注。一、管理层对财务报表的责任l 二、注册会计师的责任 三、导致保留意见的事项l A公司对外投资不论其是否控股均按成本法核算。 四、审计意见我们认为，除了前段所述问题产生的影响外，ABC公 司财务报表已经按照企业会计准则和会计制度的规 定编制，在所有重大方面公允反映了ABC公司201年12月 31日的财务状况以及201年度的经营成果和现金流量。

16、 l（4）审计报告格式不规范：将保留事项附在审计报告结尾 ，既非意见段，也非强调事项段。l 审 计 报 告lA公司全体股东：我们审计了后附的A公司财务报表，包括201年12月 31日的资产负债表，201年度的利润表、股东权益变动表 和现金流量表以及财务报表附注。一、管理层对财务报表的责任 l 二、注册会计师的责任 三、审计意见我们认为，除财务报表附注1所列事项外,A公司财务报 表已经按照企业会计准则和会计制度的规定编制， 在所有重大方面公允反映了ABC公司201年12月31日的财 务状况以及201年度的经营成果和现金流量。l 审 计 报 告lA公司全体股东：我们审计了后附的A公司财务报表，包括20