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1、人力资源会计的理论援救和应用前言文乎乙：前言( 企业所拥有的资本有两种形式：物质资本和人力资本，体现在物质形式方面的 资本为物质资本，体现在劳动者身上的资本为人力资本。人力资本就是体现于劳动 者身上的以其数量和质量形式表示的资本，人力资本是通过人力投资形成的资本， 对于人力资源投资是多方面的。随着经济的发展，人在企业的生产经营中越来越重 要。由此，企业对人力资源管理的力度不断加强，使得人力资源相关成本信息成为 决策中的重要信息数据。 六十年代美国会计学界产生的人力资源会计( H u m a nR e s o u r c eA c c o u n t i n g ， H R A ) 是管理会计的
2、一个分支1 ，它包括将会计的概念和方法应用于人力资源管理， 和为编制公司财务报告提供有关人力资源成本信息。另一方面，在以往经济中，人 力资源没有作为一个生产要素参与收益分配，人力资本的作用被忽视了。本文把人 力资产看作一项等同于物质资源的财富，用会计方法对人力资产进行确认、计量、 记录和报告，为人力资源管理提供数据信息，并在此基础上确定人力资本参与收益 分配的形式。广厂一 本文对人力资源会计的两大分支人力资源成本会计和人力资源价值会计作 了理论上的探讨，并着重分析了人力资源会计对传统会计的信息质量的提高，尤其 是在人力资源管理领域，它使得人力资源管理在定性分析的同时，越来越注重人力资源的定量分
3、析。 我国还处于社会主义初级阶段，是发展中国家，生产力水平不高，目前正在建 设社会主义市场经济。在我国开展人力资源的研究，尤其是对人力资源成本、价值 的研究，从而提高有关人力资源决策的科学性和成功率，就显得更有必要。因此， 本文除了分析了人力资源会计的一般理论外，还阐述了在我国的研究和应用现状。 ，需要说明的有两点：其一，本文参阅了国内外大量的资料，并借鉴了其中的一 些观点，在此向这些资料的作者表示衷心的感谢。同时，也非常感谢我的指导老师 余恕莲教授在整个写作过程中给我有益的指导和帮助。其二，本文受水平和资料的 限制，里面存在错误或不妥之处，同时人力资源会计作为一个会计分支还很不完 善。因此，
4、诚恳欢迎专家、学者指正和批评。同时，真诚期望对人力资源会计有兴 趣的人士共同进取、探讨，使人力资源会计理论日臻完善，并促使人力资源会计在我国的应用。J 一lt- 关于人力资源会计的学科属性，目前有两种观点，人力资源财务会计和人力资源管理会计人力资源财务会计 认为人力资源应作为无形资产的一部分，同商誉样，是企业在知识等方面优于其它企业、能为企业带来经济资 源流入的资产；人力资源财务会计是以财务会计为主手段，以对企业外部提供人力资源财务会计信息为主要目 的，主要是进行人力资产成本的确定、计量、记录和报告而人力资源管理会计的主要内容是人力资源预测和决 策问题，人力资源职能及责任问题，人力资源控制问惩
5、、代理人学说和行为学说等：人力资源管理会计是以管理 会计为主要手段，进行人力资源价值的预测、确认、计量、记录和报告，进行人力资源需求预测，以及人力资源 投资效益分析、人力资源投资决策分析等第l 页人力资源会计的理论研究和应用人力资源会计的基本理论第一章人力资源会计的基本理论人力资源是公司所拥有的重要资源，它是相对于物质资源提出来的。对人力资源的重视和研究经历了一个产生和发展的过程，是社会经济发展的必然结果。人力资源会计就是在这样的背景下产生的。它的产生和发展要求相关理论的支持和论证，这就是在传统资本理论基础上产生的人力资本理论。第一节人力资源会计的产生发展人力资源会计产生于本世纪六十年代的美国
6、，它的产生是经济发展的需要，即第三产业的兴起和发展使得人的劳动不仅仅是人力资源，同时又是人力资产、人力资本。这个理论基础的逐渐产生和发展也从人的观念方面论述了人力资源在现代化大生产中的角色。人力资源会计的产生经历一个历史的过程，是一个至今仍然随着知识经济的浪潮而变化、发展着的概念。一、人力资源会计的概念和基本内容对于人力资源会计( H u m a nR e s o u r c eA c c o u n t i n g ) 的定义目前有很多，比较权威的定义是美国会计学会人力资源会计委员会提出的：“人力资源会计是鉴别和计量人力资源数据的一种会计程序和方法，其目标是将企业人力资源变化的信息，提供给企
7、业和外界有关人士使用。”在美国，也有些学者将人力资源会计称为人力资产会 计( H u m a nA s s e tA c c o u n t i n g ) 。 一般来讲，人力资源会计可以分为社会人力资源会计和企业人力资源会计。社会人力资源会计是从社会的角度对人力资源进行计量，核算人力投资成本、计量人 力投资形成的价值、评价管理方案、预测投资效果、进行投资决策。企业人力资源会计是把人力资源作为企业的人力资产进行确认、计量、记录、报告和管理；利用人力资源成本和人力资源价值信息。进行人力资源管理，并根据企业生产经营规划进行企业人力资源需求预测和人力资源投资效益分析、投资决策等。本文中，除特别说明外
8、，人力资源会计仅指企业人力资源会计。二、人力资源会计产生的历史背景人力资源会计在二十世纪六十年代末七十年代初出现于美国，它的产生源于社会经济发展对人力资源提出的需求以及传统会计的缺陷和相关经济理论的推动。( ) 社会经济环境的需求1 现代经济和科技的发展为人力资源会计产生创造了社会条件二十世纪五十年代，科学技术突飞猛进的发展，以新型材料、计算机和生物技术为代表的第三次工业革命使世界经济向信息时代过渡，发达国家的经济结构向服第2 页人力资源会计的理论研究和应用人力资源会计的基本理论务转型，使得现代产业变动的趋势从以自然资源为主要支柱的第一产业和以资本资源为主要支柱的第二产业向以人力资源为主要支柱
9、的第三产业转化。经济的发展需要大量经过高等教育和培训的专门技术人才和科学研究人才，这使得人力投资的数额迅速增加。加强对人力的投资，提高人口质量成为社会经济发展的关键。2 企业人力资源管理的信息需求是人力资源会计产生的动力科技发展是许多企业认识到人对企业的价值，随着对人力资源质量的关心，许多公司都建立培训中心等培训机构，加大对人的投资。由于人力投资加大，企业管 理从重视物质的管理转向对人的管理。因此，作为管理的一个分支人力资源管理应运而生，并在管理时间中日益发展和完善。在人力资源管理趋于科学化、系统化、数最化的同时，企业不仅需要核算各种人员的投资成本，还要核算投资的经济效益，为使企业人力资源的长
10、期发展计划，企业还要预测人力投资总额，并评价其投资效益。这些资料的取得都需要企业财务部门提供有关人力资源成本和价值的信息。3 人力资源的流动是人力资源会计产生的催化剂随着社会生产的发展，人力资源的流动性增大，即劳动力的自然换代以及劳动力市场的活跃和劳动力自由流动频繁，表现为企业在人力资源上的投入会随劳动力的离开而丧失。为了使企业在保持人才的竞争中处于有利地位，让人才能够宜观的感到自身在企业中的价值，促使其充分发挥积极性，都需要有人力资源的科学数据来加以说明。这些对人力资源会计的建立起了推动作用。( 二) 传统会计的缺陷资本主义社会大生产中，企业组织和企业制度主要是按照资本为中心设计的，即社会的
11、基本组织和经济权利是以资本为中心构建的。资本是社会经济权利的中心，社会的基本经济制度是资本雇用劳动制，企业的治理结构是以资本为中心即出资者具有剩余控制权和剩余索取权。2 现行的会计理论与方法体系就是在此基础上形成的，其会计方程式“资产负债= 业主权益”鲜明的体现了一种以出资者为中心的会计观念。传统会计没有涉及人力资源核算所面临的问题，因为传统会计是建立在传统经济理论的基础上的，当时企业生存和发展的关键是货币资本，因此它主要核算、反映物质资本。由于传统会计未考虑人力资本、人力资产和人力资产投资等问题，它所产生的信息有以下缺陷：1 财务报表不反映人力资源的成本、人力资源价值和对人力资源的投资等，因
12、此，报表的阅读者无法获得人力资源方面的信息。2 张蕊著t人力资本中心观的确立导致会计理论的挑战) ，财会通讯) 1 9 9 8 年一期第3 页人力资源会计的理论研究和应用人力资源会计的基本理论2 传统会计处理将人力投资作为费用而不是资产进行核算，使损益计算存在缺陷。传统会计将所有人力资源的获得和开发支出都作为当期费用而不是将它们资本化并在预计服务期内摊销，使得损益表中净收益的计算并不能真正反映当期的经营成果。同时，由于总资产中不包括应资本化的人力投资，使资产负债表也不确切，并导致投资收益计算的失真，即在人力资源投资中没有正确区分费用与资产。3 传统会计将全部受益期超过一个经营周期( 多数为一年
13、) 的人力投资，都作为发生当期的费用处理的观念，是管理层为提高和保护企业未来收益能力而进行的人力投资，表现为当期报告的收益将低，并可能表面化为管理不善，使企业的短期利益和长期利益产生冲突。因此，管理者为了保持自己的业绩而不惜牺牲企业的长期利益，降低企业必要的人力投资，或为夸大企业当期利润在企业赢利水平低于市场预期时削减或暂停人力投资，即人力资源投资没有遵循会计中的配比原则。4 企业不计量人力资源成本，使管理方面可能低估取得或培训成本，也会低估重置成本，导致决策失误。5 传统会计不反映人力资源管理决策所需要的信息。不能利用财务会计信息，用管理会计的方法，预测人力资源需求量、进行人力资源投资效益分
14、析、进行人力资源投资决策等。从以上的分析可以看出传统会计不能反映和提供企业人力资源取得、开发、使用、保障等方面的实际耗费和人力资源产生的效益等数据资料，无法反映企业人力投资效果，缺乏可以提高企业经营效益有效控制和调节企业人力投资行为；而人力资源会计的产生可以提供相关的数据，部分弥补这些不足。( 三) ，经济理论的推动人力资本理论为人力资源会计奠定了理论基础。西奥多w 舒尔茨( T h e o d o r eWS c h u l t z ) 从长期的对农业经济问题的研究中发现，从二十世纪初到五十年代，促使美国农业生产的产量迅速增加和农业生产率提高的重要原因已经不是土地、劳动力的数量或资本存量的增
15、加，而是农业工人的知识和技术水平的提高。3 他认为传统经济理论的经济增长必须以来于物质资本和劳动力数量增加的理论是没有根据的，人的知识、能力、健康等人力资本的提高对经济增长的贡献比物质资本、劳动力数量的增加重要得多。在二次世界大战之后，美国经济由以工业生产为基础转变为以技术服务为基础，生产力结构中，工人和技术人员通常是受教育程度比较高且训练有素的人力资源，他们操作和管理先进、复杂的技术设备。企业的经济增长点也在于拥有高索质和高智商的人力资源。舒尔茨通过采用收益率法测算，美国在1 9 2 9 到1 9 5 7 年的国民生产总值增长有3 3 归功于教育投资。前苏联在1 9 6 0 年到1 9 7
16、5 年中，国民生产总值增长中，教育贡1 王文斌主编；高等会计学，上海立信会计出版杜，1 9 9 5 年第4 页人力资源会计的理论研究和应用人力资源会计的基本理论献了3 7 1 。我国1 9 5 2 年到1 9 7 8 年间，教育对国民生产总值增长的贡献达到了2 0 9 。4舒尔茨的研究使人们认识了人的因素在生产中的作用，从而推动了人力资本理论的研究和对相关领域的探索。三、人力资源会计的历史发展- - I “世纪五十年代，美国经济学家明瑟尔( J a c o bM i n c e r ) 在1 9 5 8 年发表人力资本投资于个人收入分配，首次建立个人收入分配与其接受培训之间关系的经济数学模型。其后，美国经济学家西奥w 多舒尔茨发表人力资本：一位经济学家的看法，人力资本投资等多部著作和文章，认为研究经济增长问题，有必要将传统的资本概念中包括人力资本概念。并重视和加强对人力资本的投资。二十世纪六十年代，美国兴起对人力资源会计的研究，代表人物有加里贝克尔( G a r y S B
