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1、企业合并及合并报表 理论与实务1企业合并对子公司长期股权投资合并财务报表21.企业会计准则企业合并企业合并的原因：o加速成长、降低成本及风险同行业、上下游企业、经营多元化等o税收因素考虑被合并方合并方31.企业会计准则企业合并一、企业合并的界定、类型及方式 二、同一控制下企业合并的处理 三、非同一控制下企业合并的处理 四、两种方法的比较 五、购买少数股权的处理 六、企业合并的衔接41.企业会计准则企业合并一、企业合并的界定、类型及方式o企业合并指将两个或两个以上的企业合并形成 一个报告主体的交易或事项o前提：有关企业要构成业务o报告主体 个别报表合并报表 o控制自非控制至控制为企业合并51.企
2、业会计准则企业合并一、企业合并的界定、类型及方式o控制权的转移包括两种情况：1.对另外一个企业净资产的控制权2.对另外一个企业生产经营决策的控制权 其中：控制的界定与CAS2，CAS34，CAS36 相同有权决定一个企业的财务和经营政策并 能据以从该企业经营活动中获益 判断：同时符合权利标准和利益标准61.企业会计准则企业合并控制权的判断标准：o取得50以上的表决权股份o取得表决权股份的比例不足50，但存在其他情况： （1）通过与其他投资者之间的协议约定 （2）根据章程或协议，有权主导被投资单位的财务和经 营决策 （3）有权任免董事会或类似机构多数成员 （4）在董事会等类似机构具有多数投票权7
3、1.企业会计准则企业合并一、企业合并的界定、类型及方式o根据参与合并的企业在合并前后是否受同一方 或相同的多方最终控制，分为同一控制下的企 业合并与非同一控制下的企业合并o国际准则：仅规范独立企业之间的购并81.企业会计准则企业合并一、企业合并的界定、类型及方式 同一控制下的企业合并：参与合并的各方 在合并前后均受同一方或相同的多方最终 控制，且该控制并非暂时性的o同一方：实施最终控制的投资者实务中：主要指企业集团的母公司两个国有企业之间的购并一般不作为同一控制下 的企业合并91.企业会计准则企业合并一、企业合并的界定、类型及方式o相同的多方：根据投资者的合同或协议o暂时性：合并前（1年）合并
4、后（1年）合并后短期内将取得的具有重要性的资产、负债对外 出售的，应对企业合并的处理进行调整101. 企业会计准则企业合并同一控制下的企业合并：企业合并前 企业合并后母公司P子公司A子公司B孙公司B1母公司P子公司A子公司B孙公司B1111.企业会计准则企业合并同一控制下企业合并：集团公司A全资子公司B合资公司C控股子公司121.企业会计准则企业合并一、企业合并的界定、类型及方式 同一控制下的企业合并在实务中应把握：o发生在同一企业集团内部企业之间的合并o超越企业集团层次国有企业之间的合并一般不 作为同一控制下企业合并o无偿划转131.企业会计准则企业合并一、企业合并的界定、类型及方式 同一控
5、制下企业合并的特点：o非交易行为参与合并企业资产、负债的重新 组合o非独立行为发生于关联方之间o非公允行为合并对价受到最终控制方影响， 某些情况下不完全公允141.企业会计准则企业合并一、企业合并的界定、类型及方式 非同一控制下的企业合并：参与合并的各 方在合并前后不属于同一方或相同的多方 最终控制的情况下进行的合并 特点：o非关联的企业之间进行的合并o以市价为基础，交易作价相对公平合理151.企业会计准则企业合并一、企业合并的界定、类型及方式合并方 被合并方吸收合并 取得被合并方 撤销法人资格全部净资产 新设合并 参与合并企业均撤销法人资格重新注册成立一家新的企业 控股合并 应确认长期股权
6、继续经营投资161.企业会计准则企业合并二、同一控制下企业合并的处理o国际准则中对同一控制下企业合并进行了界定 ，但未规定具体的会计处理原则o美国141号准则同一控制下企业间交易（ APB16）o香港AG5集团内重组171.企业会计准则企业合并二、同一控制下企业合并的处理o从能够对参与合并企业合并前后均实施控制的 一方出发，确定合并方的会计处理原则o合并报表 个别报表181.企业会计准则企业合并二、同一控制下企业合并的处理 合并方在不涉及购买少数股权的情况下：o不按公允价值调整o合并中不产生新的资产和负债、不形成商誉， 但被合并方账面原已确认商誉除外o合并中不确认损益191.企业会计准则企业合
7、并二、同一控制下企业合并的处理 同一控制下控股合并： 1.长期股权投资的成本确定o合并方以发行权益性证券作为对价的，应按所 取得的被合并方账面净资产的份额作为长期股 权投资的成本，该成本与所发行股份面值总额 之间的差额调整资本公积和留存收益201.企业会计准则企业合并二、同一控制下企业合并的处理 同一控制下控股合并 例：甲企业发行600万股普通股（每股面值1 元）作为对价取得乙企业60的股权，合并日乙 企业账面净资产总额为1300万元。 借：长期股权投资 780贷：股本 600资本公积 180211.企业会计准则企业合并二、同一控制下企业合并的处理o合并方以支付现金、非现金资产作为对价的，应按
8、所 取得的被合并方账面净资产的份额作为长期股权投资 的成本，该成本与支付现金、非现金资产账面价值之 间的差额调整资本公积和留存收益o讨论：支付对价的不同形式是否应影响其会计处理方 法？o如有借方差，冲减资本公积（资本溢价或股本溢价）221.企业会计准则企业合并合并差额如为借方差，仅能冲减资本公积（资本 溢价或股本溢价） 原制度下资本公积的构成：o资本溢价或股本溢价o接受捐赠现金及非现金资产价值o债务重组收益o关联交易差价o外币资本折算差额o其他231.企业会计准则企业合并企业经济利益总流入所有者投入或 所有者之间交易日常经营活动产生资本性项目利润表中损益241.企业会计准则企业合并新准则体系下
9、资本公积的构成：o资本溢价或股本溢价o其他资本公积(1)权益法核算的长期股权投资(2)可供出售金融资产FV变动(3)现金流量套期中套期工具公允价值变动(4)股份支付(5)投资性房地产转换时产生的差额(6)持有至到期投资与可供出售金融资产间转换(7)所得税影响251.企业会计准则企业合并原制度下资本公积的结转：o资本溢价或股本溢价o其他资本公积(1)原资本公积中部分股权投资准备转入按照权益 法核算产生的资本公积明细(2)其他原制度下的资本公积各明细项目金额一并设置 “原制度转入资本公积”核算，可以用于冲减同一控 制下合并产生的差额261.企业会计准则企业合并原制度下资本公积的结转：o例：原制度下
10、资本公积构成：资本溢价 2000接受捐赠非现金资产准备 200股权投资准备 1600其中：属于股权投资贷方差 800关联交易差价 300其他资本公积 600合计 4700271.企业会计准则企业合并原制度下资本公积的结转：o例：原制度下资本公积构成：资本溢价 2000其他资本公积 2700其中：权益法核算长期股权投资 800原制度转入资本公积 1900 281.企业会计准则企业合并二、同一控制下企业合并的处理 同一控制下吸收合并：o取得的资产和负债应按其在被合并方的原账面 价值入账o会计政策调整o所确认资产账面价值与合并对价的差额，调整 资本公积、留存收益291.企业会计准则企业合并例：A公司
11、于2006年3月10日对同一集团 内某全资B公司进行了吸收合并，为进行 该项企业合并，A公司发行了600万股普通 股（每股面值1元）作为对价。合并日，A 公司及B公司的所有者权益构成如下：301.企业会计准则企业合并A公司 B公司股本 3600万 股本 600万 资本公积 1000万 资本公积 200万 盈余公积 800万 盈余公积 400万 未分配利润 2000万 未分配利润 800万 合计 7400万 合计 2000万311.企业会计准则企业合并A公司应进行会计处理： 借：净资产 2000贷：股本 600资本公积 1400注：净资产2000万元在实务操作中应分解 为各单项资产、负债的入账价
12、值321.企业会计准则企业合并二、同一控制下企业合并的处理 同一控制下企业合并：o合并过程中发生的相关费用应计入当期损益 管理费用o包括：与企业合并直接相关的会计审计费用、 法律咨询服务费用、评估费用等o不包括：发行债券手续费、佣金，发行权益性 证券手续费等331.企业会计准则企业合并二、同一控制下企业合并的处理 合并财务报表的编制：o控股合并情况下：形成母子公司关系，应编制合并财务报表包括合并资产负债表、合并利润表及合并现金 流量表341.企业会计准则企业合并二、同一控制下企业合并的处理 合并财务报表的编制： 原则：从最终控制方的角度，视同被合并 方在合并以前期间一直在合并范围之内， 对比较
13、报表也应进行相关调整351.企业会计准则企业合并二、同一控制下企业合并的处理o合并资产负债表包括被合并方相关资产、负债 的账面价值长期股权投资子公司净资产中享有份额子公司权益母公司所有者权益中相应部分361.企业会计准则企业合并二、同一控制下企业合并的处理o合并资产负债表包括被合并方相关资产、负债 的账面价值统一会计政策借：子公司所有者权益贷：长期股权投资少数股东权益371.企业会计准则企业合并二、同一控制下企业合并的处理 合并资产负债表所有者权益： 实收资本（或股本） 资本公积 盈余公积 未分配利润 少数股东权益381.企业会计准则企业合并二、同一控制下企业合并的处理 留存收益的调整： 例：
14、如果被合并方在合并前实现的留存收益为300 万元，甲公司按持股比例60计算应享有180万 元。 合并资产负债表中： 借：资本公积 （资本溢价） 180贷：盈余公积、未分配利润 180 有关调整应以资本公积的账面余额减记至零为限391.企业会计准则企业合并二、同一控制下企业合并的处理 合并利润表：被合并方在合并前实现的净利 润带入合并利润表合并当期期初 合并日合并利润表 净利润 10000其中:被合并方在合并前实现的净利润 30000401.企业会计准则企业合并二、同一控制下企业合并的处理o比较报表的提供同一控制下控股合并，编制比较报表时应对前期报表 进行调整，视同该项合并在前期已经发生借：净资产贷：资本公积同时将被合
