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1、1 引言我国个人所得税始于 20 世纪初并且税收制度关系每个公民的生活，每个中国公民都应该按照自己的经济条件，按时的缴纳相应的税款。但是由于我国的个人所得税产生的时间不长，因此存在一些漏洞和不完善的地方，这对我国税收制度的发展造成了很大的阻碍。个人所得税产生于 18 世纪末发展于 20 世纪初，是现代直接税产生发展的标志，在现代直接税制结构中个人所得税具有非常重要的地位和作用。本文针对前人的经验提出完善我国个人所得税制应做好哪些工作。具体措施包括：建立一个分类与综合相结合的混合税制模式，并逐步过度到综合税制模式；调整税制设置，扩大税基，减少级次，合理调整税率和扣除项目、额度；加强宣传，提高公民
2、依法缴纳个人所得税的自觉性；提高征管质量，建立收入监控体系，做到应收尽收，促进公平。本文从这一问题的背景出发，分析了我国个人所得税制的现状，通过对国外典型国家的个人所得税制的分析、评价及对我国的启示，对我国个人所得税制的分析、评价，并提出我国个人所得税的改革方案。2 居民个人所得税税收制度概述2.1 居民个人所得税的涵义个人所得税（personal income tax）是调整征税机关与自然人(居民、非居民人)之间在个人所得税的征纳与管理过程中所发生的社会关系的法律规范的总称。凡在中国境内有住所，或者无住所而在中国境内居住满一年的个人，从中国境内和境外取得所得的，以及在中国境内无住所又不居住或
3、者无住所而在境内居住不满一年的个人，从中国境内取得所得的，均为个人所得税的纳税人。2.2 我国个人所得税税收制度的沿革自中华人民共和国成立以来，随着国家政治、经济形势的发展，税收制度的建立与发展经历了一个曲折的过程。从总体上来看，我国税制改革的发展大致上经历了三个历史时期：第一个时期是从 1949 年新中国成立到 1957 年，即国民经济恢复和社会主义改造时期，这是新中国税制建立和巩固的时期。第二个时期是从 1958 年到 1978 年底中国共产党第十一届中央委员会第三次全体会议召开之前，这是我国税制曲折发展的时期。第三个时期是 1978 年党的十一届三中全会召开之后的新时期，是我国税制建设得
4、到全面加强，税制改革不断前进的时期。在上述三个时期内，我国的税收制度先后进行了五次重大的改革：第一次是新中国成立之初的 1950 年，在总结老解放区税制建设的经验和全面清理旧中国税收制度的基础上建立了中华人民共和国的新税制。第二次是 1958 年税制改革，其主要内容是简化税制，以适应社会主义改造基本完成、经济管理体制改革之后的形势的要求。第三次是 1973 年税制改革，其主要内容仍然是简化税制，这是“文化大革命”的产物。第四次是 1984 年税制改革，其主要内容是普遍实行国营企业“利改税”和全面改革工商税收制度，以适应发展有计划社会主义商品经济的要求。第五次是 1994 年税制改革，其主要内容
5、是全面改革工商税收制度，以适应建立社会主义市场经济体制的要求，并正式确立了个人所得税税制。此后，我国税收机关又根据我国国情对于个人所得税税制进行了一系列调整，但都是建立在 94 年税制基础上的。2.3 我国个人所得税税收制度的特点2.3.1 实行分类征收世界各国的个人所得税制大体分为三种类型：分类所得税制、综合所得税制和混合所得税制。我国目前是分类所得税制，今后的改革方向是混合所得税制为主、分类所得税制为辅。2.3.2 累进税率与比例税率并用比例税率对个人收入的影响不大，而累进税率有平衡贫富悬殊差异的作用，更有利于合理调节收入。2.3.3 费用扣除额较宽我国采用费用定额扣除和定率扣除两种方法。
6、工资、薪金所得：每月扣除费用2000 元（2008 年 1 月 1 日以后） ；劳务报酬等所得：每次收入不超过 4000 元的减除 1600 元，每次收入 4000 元以上的减除 20的费用。2.3.4 计算简便我国个人所得税的费用扣除采取总额扣除法，免去了对个人实际生活费用支出逐项计算的麻烦；各种所得项目实行分类计算，各有明确的费用扣除规定，费用扣除项目及方法易于掌握。2.3.5 采取课源制和申报制两种方法对纳税人的应纳税额分别采取由支付单位源泉扣缴和纳税人自行申报两种方法。3 中国现行个人所得税制存在的问题分析3.1 我国个人所得税税收制度概述3.1.1 我国现行个人所得税税收制度的主要内
7、容我国现行个人所得税制的主要内容纳税人：个人所得税纳税义务人包括居民纳税义务人和非居民纳税义务人，居民纳税义务人是指在中国境内有住所，或者无住所而在境内居住满一年的个人，其从中国境内和境外取得的所得，均应依法缴纳个人所得税；非居民纳税义务人是指在中国境内无住所又不居住或者无住所而在境内居住不满一年的个人，其从中国境内取得的所得，应依法缴纳个人所得税。征税模式：现行个人所得税实行分类征收制度，应税所得分为 11 项，具体包括工资、薪金所得；个体工商户的生产、经营所得；对企事业单位的承包经营、承租经营所得；劳务报酬所得；稿酬所得；特许权使用费所得；利息、股息、红利所得；财产租赁所得；财产转让所得；
8、偶然所得；经国务院财政部门确定征税的其他所得等。分类征税模式征管手续较为简便，便于征纳双方执行，且可对不同的所得按不同征收方法计税，有利于体现国家政策。但随着居民收入来源日趋多样化，分类征税模式的弊端也日益显现，与综合税制模式相比，分类征税模式难以全面、完整地体现纳税人的真实纳税能力。税率：我国个人所得税税率包括超额累进税率和比例税率两种形式。其中，工资、薪金所得适用 5%45%的九级超额累进税率；个体工商户的生产经营所得，对企事业单位的承包、承租经营所得，个人独资企业和合伙企业投资者的生产经营所得，适用 5%35%的五级超额累进税率；稿酬所得，劳务报酬所得，特许权使用费所得，利息、股息、红利
9、所得，财产租赁所得，财产转让所得，偶然所得和其他所得等均适用 20%的比例税率。费用扣除：我国现行个人所得税的费用扣除采用定额扣除和定率扣除两种方法，比较简明易行，但对于一些情况比较特殊的家庭难以完全兼顾。减免税：为鼓励特定纳税人或照顾部分特殊人群，个人所得税法及相关法规规定了若干个人所得税减免税政策，主要包括：省、部和军级以上单位以及外国组织和国际组织颁发的科学、教育、文化等方面的奖金；国债利息；单位和个人按规定缴纳的住房公积金、基本养老保险费，基本医疗保险费、失业保险费；个人转让自用 5 年以上、并且是唯一的家庭生活用房取得的所得；城镇居民按照国家规定标准取得的拆迁补偿款；经国务院财政部门
10、批准免税的其他所得等。征收方式：我国个人所得税实行源泉扣缴和纳税人自行申报纳税两种征税方式。对工资薪金、劳务报酬、稿酬、利息、股息、红利等各项所得，一般由支付所得的单位和个人代扣代缴个人所得税。但对于年所得 12 万元以上的、从中国境内两处或者两处以上取得工资、薪金所得、从中国境外取得所得以及取得应税所得没有扣缴义务人的等情形的纳税义务人，则要求其到主管税务机关办理纳税申报。在我国，随着改革开放的实施与深入，个人所得税亦随我国经济运行质量 ，人民收入水平的提高而有较大的增长，在全国相当多的省市已成为仅次于营业税的第二大地方税，成为地方财政的重要支柱之一。但由于我国个人税起步晚，发展尚不成熟，个
11、人所得税在税制模式，税制本身和税收征管等方面都存在一些弊端，需要进一步进行研究。3.2 我国个人所得税税制存在的问题及原因分析3.2.1 税制模式问题我国个人所得税采用分类所得税模式，即纳税人取得个人收入要区分不同的应税所得项目，实行分项扣除费用，分项确定适用税率，分项征收。优点在于可以广泛采用源泉法控制税源，防止税款逃漏，课征简便。但这样的制度设计会使得纳税人税负不公平，并影响征收效率。主要表现在以下几个方面：（1）从税负公平的方面来看对不同来源的所得采用不同的征收标准和方法，这样会使得处于同一收入水平的纳税人因收入来源渠道和项目不同，实际税负不一致，无法全面、公正地体现纳税人的真实纳税能力
12、。有的纳税人收入渠道比较单一，而有的纳税人可以从很多个渠道取得收入。有的纳税人每月收入相对平均，而有的纳税人取得的收入则相对集中，按照现行税制征收，必然造成税负的不公平。（2）从征收效率方面来看首先由于不同收入项目采取不同的税率和扣除方法，造成各项所得的税收负担不一致，从而使得纳税人将其收入分解，多次扣除费用，以达到逃税和避税的目的。这样做破坏和侵蚀了税基，导致在税收征管方面面临了更大的困难，征管效率低下，不利于国家税收收入的增长。其次分类所得税模式难以随物价水平的变化而及时调整。随着中国经济的不断发展，分类所得税制不利于社会公平的实现，因为这种税制模式会使得所得来源多，综合收入高的人少缴税，
13、而所得来源少，收入相对集中的人多缴税。这不能全面地衡量纳税人的真实纳税能力，不符合税收量能负担的原则。3.2.2 费用扣除标准问题现行个人所得税法规定，凡取得工薪者，每月固定扣除3000元，但这个扣除额尚未全面考虑家庭赡养情况、子女养育费用、教育费用等等，也没有考虑通货膨胀因素。如果将这些都扣除，纳税人将更加公平地缴纳税款。3.2.3 税率设计问题（1）税率结构复杂，边际税率过高我国现行个人所得税制度在税率设计上既有累进税率又有比例税率。累进税率又分为九级和五级两种，最高边际税率高达45%。结合我国个人所得税征收环境分析，这种税率模式存在以下几方面的缺点：一是税率设计过于繁杂，操作难度大，二是
14、边际税率过高。劳动者的工资薪金所得最高税率达到45%，这在国际上也是相当高的税率，增加了我国居民的税收负担，抑制了消费的增长。（2）工资薪金的个人所得税级数过多，低税率档距过小现行个人所得税规定工资薪金的个人所得税实行5%至45%的九级超额累进税率。我国现行的工资薪金的个人所得税在税率设计上存在着以下不足：一是税率级数太多，分为九级税率，给个人所得税的计算带来麻烦。二是税率越低档距越小，税率越高档距越大。当前我国工薪阶层月工薪收入高于6600 元的人数不足2%。大部分人的月工薪收入在1600-6600 元之间，是工薪个人所得税负担的主力，适用现行工薪个人所得税九级累进税率中第二级（10%）的人
15、数比例最高，达到35%，负担了工薪个人所得税的37.4%，使用第三级（15%）的人达到12.4%，负担了工薪个人所得税的47%。由于低税率的档距偏小，税率5%的档距只有500 元，税率10%的档距1500 元。这一税率形式实际上加重了我国中低收入者阶层的个税负担，使得我国的工薪阶层反而成为个税的主要纳税对象，真正的高收入者负担的个税并不多。（3）对不同项目下同一性质的所得制定不同的税率有失公平我国个人所得税税制在厘定税率时有失公平，特别是同为劳动所得的工资和劳务报酬，却产生不同的税负。如工资收入和劳务报酬收入同为1 万元，作为工薪收入应缴税（10000-2000）20%-375=1225 元，
16、而1 万元的劳务报酬收入却只交1000020%=2000 元。这说明我国的现行税率没有全面完整地体现纳税人的负担能力，没有充分体现税收的公平原则。（4）个体工商户、个人独资企业适用的五级超额累进税率税负明显过高现行的个人所得税法中的个体工商户、个人独资企业的生产经营所得根据应纳税所得额适用5%至35%的超额累进税率，其中年应纳税所得超过5 万元的部分适用35%的税率，明显偏高。现行企业的所得税税率为33%的比例税率， 国家拟出台的修订后的企业所得税法规定内外资企业一律适用25%的比例税率，与之相比较，个体工商户和个人独资企业最高35%边际税率已明显偏高。另外，根据现行个税法中的规定，个体工商户、个人独资企业年应纳税所得超过5 万元，就要适用35%的税率，而同样为年应纳税所得50000 元的工薪阶层， 换算成月应纳税所得为4000 元， 其最高只要适用15%的税率。个体工商户、个人独资企业的税率与之相比明显偏高。3.2.4 征收范围问题现行个人所得税的征收范围采取的是列举法，现行税制一共列举了工资薪金所得、稿酬所得等11 项，除这11 项之外的其他所得不纳入征税范围。这种方式虽
