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1、第二章 注册会计师法律责任第一节 CPA的法律环境 第二节 我国CPA的法律责任第三节 CPA如何避免法律诉讼1引导案例：原野审计案2第一节 CPA的法律环境一、CPA承担法律责任的依据二、CPA法律责任逐步拓展的社会原因和表现形式三、对CPA法律责任的认定四、CPA承担法律责任的种类3第一节 CPA的法律环境 一、CPA承担法律责任的依据u法律责任的出现，通常是因为CPA在执业时没有 保持应有的职业谨慎，并因此导致对他人权利的 损害。 应有的职业谨慎，是指CPA应当具备足够的专业知识 和业务能力，并按照执业准则的要求执业。 CPA承担的责任，通常是由被审计单位的经营失败所 引发；若没有应有的
2、职业谨慎，就会出现审计失败， 审计风险就会变成实际的损失。4 经营失败（business failure）u是指企业由于经济或经营条件的变化（如经济衰退、不当的管理决 策或出现意料之外的行业竞争等）而无法满足投资者的预期。u经营失败的极端情况是申请破产。 审计失败（audit failure）u指注册会计师由于没有遵守审计准则的要求而发表了错误的审计意 见。（例如，注册会计师可能指派了不合格的助理人员去执行审计 任务，未能发现应当发现的财务报表中存在的重大错报。）u如果注册会计师在审计过程中没有尽到应有的职业谨慎，就属于审 计失败。 经营失败经营失败 审计失败审计失败 审计风险（audit r
3、isk）u是指财务报表中存在重大错报，而注册会计师发表不恰当审计意见 的可能性。（遵循了准则，但出具了错误的审计意见 ） 5第一节 CPA的法律环境 二、CPA法律责任逐步拓展的社会原因和 表现形式u社会原因消费者利益的保护主义兴起 有关审计保险论的运用 注册会计师对商业领域的参与日渐拓展u表现形式诉讼爆炸 保险危机6第一节 CPA的法律环境 三、对CPA法律责任的认定责责任种类类通常所指针对针对 CPA而言违约违约合同的一方或几方未能达到合 同条款的要求会计师计师 事务务所在商定期间间内未 能履行合同条款规规定的义务义务 过过失普通过过失没有保持职业职业 上应应有的合理的 谨谨慎注册会计师计
4、师 没有完全遵循专业专业 准则则的要求重大过过失 指连连起码码的职业谨职业谨 慎都不保持注册会计师计师 根本没有遵循专业专业 准则则或没有按专业专业 准则则的基本 要求执执行审计审计欺诈诈以欺骗骗或坑害他人为为目的的一 种故意的错误错误 行为为。作案具有 不良动动机是欺诈诈的重要特征。注册会计师为计师为 了达到欺骗骗他人 的目的，明知委托单单位的财务财务 报报表有重大错报错报 ，却加以虚伪伪 的陈陈述，出具无保留意见见的审审 计报计报 告对注册会计师法律责任可能被认定为违约、过失和欺诈违约、过失和欺诈。如下表所示7第一节 CPA的法律环境 四、CPA承担法律责任的种类根据注册会计师法，注册会计
5、师因为违约、过失和欺诈，可能 被追究行政责任、民事责任和刑事责任。被追究法律责任的主体分别为注册会计师个人和会计师事务所两个 层面：行政责责任民事责责任刑事责责任注册 会计师计师（1）警告；（2）暂暂停执业执业 ；（3）罚罚款；（4）吊销销 CPA证书证书 ；（5）没收违违法 所得；（6）吊销销有关执业执业 许许可证证赔偿赔偿 受害人损损失（1）罚罚金 （2）有期徒刑 （3）其他限制人身 自由的刑罚罚会计师计师 事务务所（1）警告；（2）没收违违法 所得；（3）罚罚款；（4）暂暂 停执业执业 ；（5）撤销销；（6） 吊销销有关执业许执业许 可证证赔偿赔偿 受害人损损失罚罚金责任种类承担责任的主
6、体8CPA法律责任的定义注册会计师由于注册会计师由于uu 违约、过失、欺诈的行为违约、过失、欺诈的行为uu 未能发现和揭示被审单位会计报表中重大错报未能发现和揭示被审单位会计报表中重大错报uu 从而给委托人和会计报表使用者造成经济损失从而给委托人和会计报表使用者造成经济损失uu 应承担的相应的行政责任、民事责任和刑事责应承担的相应的行政责任、民事责任和刑事责 任任9会计责任与审计责任的区分责责任内 容关 系行 为为会计计 责责任建立和健全本单单位的 内部控制制度；保护护 本单单位的资产资产 安全和 完整；保证证会计资计资 料 真实实、合法和完整。注册会计师计师 的审计审计 责责任不能替代、减轻
7、轻和免除被审计单审计单位会计责计责 任。错误错误 、舞 弊和违违反 法规规行为为审计审计 责责任按照执业执业 准则则的要求 出具审计报审计报 告，对对所 发发表的意见负责见负责 。被审计单审计单 位承担会 计责计责 任不能作为为减 少审计测试审计测试 的理由 。违约违约 、过过 失和欺诈诈 正确区分二者界限，不能相互替代和减轻正确区分二者界限，不能相互替代和减轻10被审计单位方面的责任 错误错误报表中存在的报表中存在的非故意非故意的错报或漏报的错报或漏报 (error) (error) 原始记录和会计数据的计算、抄写错误原始记录和会计数据的计算、抄写错误 对事实的疏忽和误解对事实的疏忽和误解
8、对会计政策的误用对会计政策的误用 舞弊舞弊导致报表产生不实的导致报表产生不实的蓄意蓄意行为行为(fraud) (fraud) 侵占资产侵占资产 对财务信息做出虚假报告对财务信息做出虚假报告 违反法规行为违反法规行为“ “法规法规” ”的含义：会计准则、会计制度等财经法规之外的的含义：会计准则、会计制度等财经法规之外的 国家法律、法规、规章等国家法律、法规、规章等11CPA审计与已审会计报表的可靠性 注册会计师审计的作用在于注册会计师审计的作用在于合理保证合理保证会计报表使用会计报表使用 者确信者确信已审报表已审报表的可靠程度的可靠程度 合理保证合理保证审计后不完全保证会计报表可靠，只审计后不完
9、全保证会计报表可靠，只 能合理保证会计报表不存在重大错报。能合理保证会计报表不存在重大错报。 已审报表已审报表 不是对未来经营活动做出的保证不是对未来经营活动做出的保证必须正确区分会计责任与审计责任二者之间的界限， 不能相互替代和减轻注册会计师审计只能合理保证已审报表的可靠程度， 不是绝对保证，不对未来经营活动做出保证12案例东方锅炉案 1999年初，上海证交所上市公司东方锅炉（集团）股份有限公司即“东方锅炉”受到 中国证监会的处罚，原因是会计报表作假，该公司采用“包装上市”的办法，连续多 年编制虚假财务报告，虚增净利润1.23亿元，上市后又将应列作1996年度的销售收 入1.76亿元，销售利
10、润3800万元，转列到1997年度，而将应列作1997年度的销售收 入2.26亿元，销售利润4700万元转列到1998年，创造连续三年稳定盈利，净资产利 润率增长平衡的假象。 这起会计报表作假的案例，“东方锅炉”的管理层应承担会计责任，作为对上市公司 进行审计的注册会计师应承担审计责任。 将销售收入与利润进行调节是严重的会计违法行为，“东方锅炉”管理层之所以如此 调节利润，其根源在于轻视应有的会计责任，按照他们的想法：只要销售收入是确 实存在的，尽管在时间上有所出入，也不能算违法行为。 从审计责任来看，注册会计师按照独立审计准则，采用抽样、检查、函证、分析性 复核等方法，履行必要的审计程序，对
11、于“主营业务收入”这一项目截期上重大失误 完全可以揭示出来，而注册会计师未能完全履行程序，没有能够查出，应负担审计 责任。 当前社会上对会计报表作假深恶痛绝，谁对会计报表真实性负责呢，编制会计报表 的单位和负责审计会计报表的注册会计师都有责任，分别为会计责任和审计责任。 会计责任是指编制会计报表的单位也就是被审计单位管理当局所负的责任，建立健 全的内部控制制度，保护资产的安全、完整，保证会计资料的真实、合法、完整是 被审计单位的会计责任；按照独立审计准则的要求出具审计报告，保证审计报告的 真实性、合法性是注册会计师的审计责任。审计责任不能替代、减轻或免除会计责 任。 13我国法律关于CPA法律
12、责任的规定 注册会计师法 违反注册会计师法处罚暂行办法 公司法 证券法 刑法 相关司法解释（重点掌握）第二节 我国CPA的法律责任14相关司法解释（重点掌握）2007年6月11日发布的关于审理涉及会计师事务所在审计活 动中民事侵权赔偿案件的若干规定（简称司法解释） 共13条，是在梳理最高人民法院以往发布的5个司法解释的基 础上，经过充分讨论和论证，将审判实践中出现的新情况、 新问题作出符合法律精神并切合实际的规定，具有里程碑式 的意义。司法解释主要规定了事务所侵权责任产生的事由、利害关 系人的范围、诉讼当事人的列置、执业准则的法律地位、归 责原则及举证分配、事务所的连带责任和补充责任、认定事
13、务所过失责任的情形和过失认定的标准、事务所免除和减轻 赔偿责任的事由以及事务所侵权赔偿顺位和赔偿责任范围等 内容。15（一）事务所侵权责任产生的事由1. 注册会计师计师 的法定业务业务根据注册会计师计师 法第十四条，注册会计师执计师执 行以下四类审计业务类审计业务 ： （1）企业财务报业财务报 表审计审计 ；（2）企业验资业验资 ；（3）企业业合并、分立、清算 中的审计审计 ；（4）法律、行政法规规规规 定的其他审计业务审计业务 （2011年新增加 企业业内部控制审计业务审计业务 ）。 2. 人民法院依法受理条件司法解释释第一条规规定：“利害关系人以会计师计师 事务务所在从事注册会计计 师师法
14、第十四条规规定的审计业务审计业务 活动动中出具不实报实报 告并致其遭受损损失为为由 ，向人民法院提起民事侵权赔偿诉讼权赔偿诉讼 的，人民法院应应当依法受理。” 3.事务务所执执行不同审计业务审计业务 都要按照司法解释释的相关规规定承担民事侵 权赔偿责权赔偿责 任会计师计师 事务务所无论论是执执行验资业务还验资业务还 是财务报财务报 表审计业务审计业务 ，无论论是执执 行一般审计业务还审计业务还 是证证券审计业务审计业务 ，无论论是执执行企业审计还业审计还 是将来可 能出现现的公立医院、高校、基金会等非营营利组织审计业务组织审计业务 ，其在承担民 事侵权赔偿责权赔偿责 任时时都适用相同的法律规规
15、定，即司法解释释的相关规规定 。事务务所不再因所执执行审计业务审计业务 种类类的不同而承担不同的民事侵权赔偿责权赔偿责 任。16（一）事务所侵权责任产生的事由4. 对对“不实报实报 告”的界定 （1）“不实报实报 告”会计师计师 事务务所违违反法律法规规、中国注册会计师协计师协 会依法拟拟定并 经经国务务院财财政部门门批准后施行的执业执业 准则则和规则规则 以及诚诚信公允 原则则，出具的具有虚假记载记载 、误导误导 性陈陈述或者重大遗遗漏的审计审计 业务报业务报 告，应认应认 定为为不实报实报 告。 （2）在界定“不实报实报 告”时时，关键键依据会计师计师 事务务所执业执业 行为过为过 程 中
16、是否违违反了下列法律法规规：法律法规规，比如注册会计师计师 法；执业执业 准则则，注册会计师执业计师执业 准则则是一个完整的体系；诚诚信公允原则则。 （3）界定“不实报实报 告”时时，主要看审计业务报审计业务报 告是否存在以下“瑕疵 ”：虚假记载记载 ；误导误导 性陈陈述；重大遗遗漏。17（二）关于利害关系人的范围1. 利害关系人的含义义 司法解释第二条第一款规定，因合理信赖赖或者使用会计师计师 事务务所出具的“不实报实报 告”，与被审计单审计单 位进进行交易或者从事 与被审计单审计单 位的股票、债债券等有关的交易活动动而遭受损损失的 自然人、法人或者其他组织组织 ，应认应认 定为为注册会计师计师 法规规 定的利害关系人。 2. 事务务所应应
