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1、资产与股权的税收处理 政策解析与运用 2主要内容一.税收与会计差异的主要难点简易分析三.企业资产评估增值、减值税收风险点四.企业股东股权与企业资产的税收关系二.时间性差异与暂时性差异的主要方面五.企业和个人股权转让涉及的所得税问题六.收购（转让）股权征免税的选择分析3十.收购兼并企业的征免税分析九.企业产权转让征免税解析十二.债务重组的税收分析与运用十一.子公司（分支机构）的税收效用十三、企业分立的纳税处理及运用八.资产收购（转让）征免税选择分析七.股东身份选择对税收负担的影响4一.税收与会计差异的主要难点简易分析 （一）政策依据 1.税收征管法第二十条 纳税人、扣缴义务人的 财务、会计制度或
2、者财务、会计处理办法与国务院或 者国务院财政、税务主管部门有关税收的规定抵触的 ，依照国务院或者国务院财政、税务主管部门有关税 收的规定计算应纳税款、扣缴和代收代缴税款。 2.企业所得税法第二十一条 在计算应纳税所得 额时，企业财务、会计处理办法与税收法律、行政法 规的规定不一致的，应当依照税收法律、行政法规的 规定计算。5 3.关于做好2009年度企业所得税汇算清缴工作的通知 (国税函2010148号) 第三条 根据企业所得税法精神，在计算应纳税所得额及应纳所得税时，企业财务、会计处理办法与 税法规定不一致的，应按照企业所得税法规定计算。 企业所得税法规定不明确的，在没有明确规定之前， 暂按
3、企业财务、会计规定计算。 如成本计算方法、资产的组成部分判定、消耗性生物资产和公益性生物资产核算、开发无形资产和借 款费用开始资本化时间、专门借款和一般借款利息费 用处理等。 6（二）会计处理与税法两个差异税收与会计差异暂时性差异 永久性差异7 永久性差异，是指一定时期的税前会计利润与 纳税所得之间由于计算口径不同而产生的差额，这种 差额在本期发生，不会在以后各期转回扣除。如：业 务招待费、罚款、滞纳金、捐赠等。 暂时性差异（时间性差异），是指一定时期的 税前会计利润与纳税所得之间的差额，其发生是由于 有些收入和支出项目计入纳税所得的时间与计入税前 会计利润的时间不一致所产生的，如折旧时间不同
4、的 差额、广告费结转以后年度等。时间性差额发生于某 一时期，但在以后的一期或若干期内可以转回扣除。8 举例分析：A企业2009年销售收入为1000万元，利 润100万元。企业所得税汇算清缴时，列支行政性 罚款10万元，公益性捐赠15万元。当年某项机器 设备原值50万元，按5年折旧，金额8万元。其他 无调整事项。 分析： 永久性差异：10+3=13 暂时性差异：8-5=3 应纳税所得额=100+13+3=1169 思考问题： 1.资产会计基础与税法基础差异原因？ 2.对差异的处理方法？没有处理的税收风险？10 1.差异主要原因分析：资产计税基础 第五十六条 企业的各项资产，包括固定资 产、生物资
5、产、无形资产、长期待摊费用、投资 资产、存货等，以历史成本为计税基础。前款所称历史成本，是指企业取得该项资产 时实际发生的支出。企业持有各项资产期间资产增值或者减值， 除国务院财政、税务主管部门规定可以确认损益 外，不得调整该资产的计税基础。11 资产的历史成本计税基础 第五十八条 固定资产按照以下方法确定计税基础：（一）外购的固定资产，以购买价款和支付的相 关税费以及直接归属于使该资产达到预定用途发生的 其他支出为计税基础；（二）自行建造的固定资产，以竣工结算前发生 的支出为计税基础；（五）通过捐赠、投资、非货币性资产交换、债 务重组等方式取得的固定资产，以该资产的公允价值 和支付的相关税费
6、为计税基础。12 第七十一条 企业所得税法第十四条所称投资资 产，是指企业对外进行权益性投资和债权性投资形成 的资产。企业在转让或者处置投资资产时，投资资产的成 本，准予扣除。投资资产按照以下方法确定成本：（一）通过支付现金方式取得的投资资产，以购 买价款为成本；（二）通过支付现金以外的方式取得的投资资产 ，以该资产的公允价值和支付的相关税费为成本。 13 企业会计准则基本准则 第四十二条规定，会计计量属性主要包括：历史成本、重置成本、可变现净值、现值和公允 价值。 第四十三条规定，企业在对会计要素进行计量时，一般应当采用历史成本，采用重置成本、 可变现净值、现值、公允价值计量的，应当保证 所
7、确定的会计要素金额能够取得并可靠计量。14 2.处理差异必须坚持两个基本原则 一是在进行会计核算时，所有企业应严格遵 循企业会计制度的相关要求，进行会计要素的确 认、计量与记录，不得违反会计制度。 二是在完成纳税义务时，必须按照税法的要 求进行，如会计账务处理与税法规定不一致，应 按照税法的规定，采用相应的方法调整，完成纳 税义务。15 3.企业会计准则第18号所得税（2006） 第七条 暂时性差异，是指资产或负债的账 面价值与其计税基础之间的差额；未作为资产和 负债确认的项目(如广告费、筹建费等)，按照税 法规定可以确定其计税基础的，该计税基础与其 账面价值之间的差额也属于暂时性差异。 按照
8、暂时性差异对未来期间应税金额的影响 ，分为应纳税暂时性差异和可抵扣暂时性差异。16 应纳税暂时性差异，是指在确定未来收回资产或 清偿负债期间的应纳税所得额时，将导致产生应税金 额的暂时性差异（如使用寿命不确定的无形资产、公 允价值变动等）。 可抵扣暂时性差异，是指在确定未来收回资产或 清偿负债期间的应纳税所得额时，将导致产生可抵扣 金额的暂时性差异（如预计负债、准备等）。 存在应纳税暂时性差异或可抵扣暂时性差异的， 应当按照本准则规定确认递延所得税负债或递延所得 税资产。 17 暂时性差异的处理 （1）将应交所得税计入“所得税费用” 借：所得税费用当期所得税费用 贷：应交税费应交所得税 （2）
9、将暂时性差异对所得税影响计入“递延所得 税资产负债” 借：递延所得税资产（可抵扣暂时性差异*所得 税率） 贷：递延所得税负债（应纳税暂时性差异*所得 税率） 所得税费用递延所得税费用（差额）18 案例分析：某公司2009年12月31日有关资料如下： 交易性金融资产公允价值变动为700万元； 计提存货跌价准备300万元； 计提固定资产减值准备160万元； 投资性房地产采用公允价值后续计量模式，其公允价 值变动为800万元； 当期确认预计负债200万元； 假设期初递延所得税负债和期初递延所得税资产无余 额，且资产负债表上其他资产、负债的账面价值与计税基 础不存在差异。 该公司适用的所得税税率为25
10、。2009年会计利润 1240万元。预计企业会持续盈利，能够获得足够的应纳税 所得额。19 计算： 应纳税所得额=1240-700+300+160+800+200=2000 应交所得税200025500 应纳税暂时性差异700 可抵扣暂时性差异3001608002001460 递延所得税负债70025175 递延所得税资产146025365 所得税费用500175-365310 账务处理： 借：所得税费用 3100000递延所得税资产 3650000 贷：应交税费应交所得税 5000000 递延所得税负债 175000020二. 时间性差异与暂时性差异的主要方面 思考题 1.本单位的永久性差异
11、主要有哪些？ 2.本单位的暂时性差异主要有哪些？21 （一）费用支出类差异 1.补充养老保险。按照规定标准扣除 2.个人商业保险。不得扣除（除特殊职工人身安全保险费 ） 3.职工福利费。实际发生不超过工资薪金14%以内 4.工会经费。拨缴的不超过工资薪金2%以内 5.职工教育经费。实际发生不超过工资薪金2.5%以内。超 过部分可以无限期结转。 6.业务招待费。发生额60%内， 5内； 7.广告宣传费。销售收入15%（30%）以内；超过部分无限 期结转 8.总机构管理费。非居民企业总机构支付的合理分摊的， 准许扣除。居民企业间不允许扣除22 9.关联方超过规定标准的借款费用支出。 10.公益救济
12、捐赠。不超过年度利润总额12%以内部分准予 扣除。 11.未经批准的资产损失支出。 12.行政罚款，税收滞纳金，没收财物等。 13.非相关性支出。如个人消费性支出、非本单位人员支 出。 14.摊派、赞助支出。 15.不征税收入形成的费用和资产的支出。 16.不符合税法规定的、未取得符合规定票据的支出。 17.非合法性支出。如回扣、贿赂支出等。23 （二）资产类差异 1.自行建造的固定资产，以竣工结算前发生的支 出为计税基础； 2.房屋、建筑物以外未投入使用的固定资产的折 旧； 3.与经营活动无关的固定资产； 4.资产折旧年限 5.资产折旧方法 6.外购商誉的支出，在企业整体转让或者清算时 ，准
13、予扣除。24 7.融资租入的固定资产，以租赁合同约定的 付款总额和承租人在签订租赁合同过程中发生的 相关费用为计税基础，租赁合同未约定付款总额 的，以该资产的公允价值和承租人在签订租赁合 同过程中发生的相关费用为计税基础； 会计处理： 按最低租赁付款现值和公允价值 两者中较低者作为入账价值。与付款额的差额作 为未实现融资费用处理，在租赁期内按实际利率 法摊入财务费用。25 举例： 某企业融资租赁租赁资产，该项资产公允价 值800万元，租赁期10年，每年120万元，合计付 款总额1200万元。 会计上按800万元入账，400万元为未实现融 资费用，按实际利率法分10年计入财务费用。 税务上按12
14、00万元作为固定资产的计税基础 。并据此折旧税前扣除 分析：增值税按1200还是按800计算？26 8.长期待摊费用 税法第十三条 在计算应纳税所得额时，企 业发生的下列支出作为长期待摊费用，按照规定摊销 的，准予扣除： （1）已足额提取折旧的固定资产的改建支出 （2）租入固定资产的改建支出； （3）固定资产的大修理支出； （4）其他应当作为长期待摊费用的支出。27 9.开（筹）办费新旧税法衔接处理 国税函200998号第九条新税法中开（筹）办费未明确列作长期待摊费用 ，企业可以在开始经营之日的当年一次性扣除，也可 以按照新税法有关长期待摊费用的处理规定处理，但 一经选定，不得改变。企业在新税法实施以前年度的未摊销完的开办费 ，也可根据上述规定处理。28 中华人民共和国企业所得税暂行条例实施细则 第三十四条 企业在筹建期发生的开办费,应当 从开始生产,经营月份的次月起,在不短于5年的期限 内分期扣除.前款所说的筹建期，是指从企业被批准筹建之日 起至开始生产、经营(包括试生产,试营业)之日的期 间。开办费是指企业在筹建期发生的费用，包括人员 工资、办公费、培训费、差旅费、印刷费、注册登记 费以及不计入固定资产和无形资产成本的汇兑损益和 利息等支出。2910.长期股权投资期初投资成本 同一控制 企业合并 非同一控制 长期股权投资 非企业合并 企业合并，是指将两个或两
